劉爽

摘要：為更好的促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展，營造創(chuàng)新爭優(yōu)的市場氛圍，我國在政策制定和財(cái)政支持上不斷給企業(yè)讓利，財(cái)政部與國家稅務(wù)總局相繼出臺了若干稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)企業(yè)加大科技投入、增強(qiáng)自主創(chuàng)新能力，尤其在技術(shù)研發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定等方面，不斷加大對科技型企業(yè)的政策扶持，培育創(chuàng)造新技術(shù)、新業(yè)態(tài)和提供新供給的生力軍。然而企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠的同時(shí)，也要嚴(yán)格遵守政策的有關(guān)要求。本文基于稅收視角，探討企業(yè)技術(shù)研發(fā)費(fèi)用問題，旨在幫助企業(yè)不折不扣地享受到政策紅利，并且有效規(guī)避可能存在的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：研發(fā)費(fèi)用；加計(jì)扣除；高新技術(shù)企業(yè)；稅收；優(yōu)惠

中圖分類號：F23 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）001-000-02

當(dāng)前國際形勢風(fēng)云變幻，我國在經(jīng)濟(jì)發(fā)展上順勢而為，逐漸認(rèn)識新常態(tài)、把握新常態(tài)、引領(lǐng)新常態(tài)，開啟了經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級的兩架馬車，落實(shí)到微觀層面，表現(xiàn)在相關(guān)政策的制定和執(zhí)行，體現(xiàn)在企業(yè)的創(chuàng)新發(fā)展和產(chǎn)業(yè)升級。筆者以自身稅務(wù)工作經(jīng)驗(yàn)為基礎(chǔ)，從稅收政策研究的角度出發(fā)，對企業(yè)重點(diǎn)關(guān)注的技術(shù)研發(fā)費(fèi)用稅收政策加以探討，致力于輔助企業(yè)應(yīng)享盡享政策優(yōu)惠，并且有效規(guī)避潛在的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

研發(fā)費(fèi)用，簡而言之就是與企業(yè)創(chuàng)新活動(dòng)密切相關(guān)的研發(fā)投入形成的費(fèi)用，其中與研發(fā)費(fèi)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策內(nèi)容主要有研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除和高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠兩項(xiàng)，從享受加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的角度來說，企業(yè)可以在實(shí)際發(fā)生的符合條件的研發(fā)費(fèi)用基礎(chǔ)上多扣除50%，研發(fā)費(fèi)用的高低直接決定了企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠力度；從高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定政策要求來說，企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例持續(xù)性地滿足規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，則可以享受原25%所得稅稅率減按15%的比例優(yōu)惠。以上兩項(xiàng)稅收優(yōu)惠在一定程度上相對降低了企業(yè)的創(chuàng)新投入成本，并且大幅度提升了企業(yè)的創(chuàng)新績效成果。然而，雖然企業(yè)在財(cái)務(wù)核算中歸集了大量的研發(fā)費(fèi)用，以同時(shí)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除和高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠，但往往忽視了兩項(xiàng)稅收優(yōu)惠之間的研發(fā)費(fèi)歸集口徑上的差異，由此埋下了稅收隱患，面臨著被追征稅款和加收大量滯納金的困境，對企業(yè)的發(fā)展規(guī)劃和財(cái)務(wù)狀況也會(huì)產(chǎn)生無法彌補(bǔ)的影響，所以研發(fā)費(fèi)用作為兩項(xiàng)重大稅收優(yōu)惠共同涉及的核心指標(biāo)，值得企業(yè)重點(diǎn)關(guān)注，并嚴(yán)格按照既定政策的規(guī)定享受稅收紅利。

一、兩項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策目的不同

研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策目的是為進(jìn)一步貫徹落實(shí)好國務(wù)院關(guān)于加快實(shí)施“以創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展”的戰(zhàn)略精神，從而不斷鼓勵(lì)企業(yè)投入自主型研發(fā)，促進(jìn)全社會(huì)研發(fā)的加大投入，以創(chuàng)新塑造發(fā)展優(yōu)勢。

高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠目的為通過提高企業(yè)的創(chuàng)新能力，減輕環(huán)境、資源對發(fā)展的壓力，高新技術(shù)在其中發(fā)揮著特別重要的作用。高新技術(shù)企業(yè)是從事高新技術(shù)的載體，更是創(chuàng)新型國際建設(shè)中的創(chuàng)新元素，從而對從事高新技術(shù)的企業(yè)制定了大量扶持政策，側(cè)重鼓勵(lì)科技型企業(yè)的實(shí)體發(fā)展，即強(qiáng)化企業(yè)創(chuàng)新主體地位，培育壯大高新技術(shù)企業(yè)，進(jìn)而推動(dòng)科技型企業(yè)裂變式增長。

二、兩項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策費(fèi)用歸集的差異

根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》、和《關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》等相關(guān)文件的規(guī)定，雖然上述兩項(xiàng)優(yōu)惠均都是以研發(fā)費(fèi)的為政策執(zhí)行的主要因素，但由于適用政策的導(dǎo)向和目的的不同，也促使在研發(fā)費(fèi)歸集中高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定范圍明顯寬松于加計(jì)扣除的適用范圍，兩者之間的差異主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.研發(fā)人員的標(biāo)準(zhǔn)及劃分

高新技術(shù)企業(yè)對于研發(fā)人員的認(rèn)定口徑較寬，而加計(jì)扣除則以列舉式限制了人員范圍。前者要求從事研發(fā)和相關(guān)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)的科技人員要占該企業(yè)當(dāng)年全體員工總?cè)藬?shù)的10%以上，無論是直接從事相關(guān)技術(shù)研發(fā)和技術(shù)創(chuàng)新的人員，還是為企業(yè)的科研活動(dòng)專門提供類似于管理或者技術(shù)方面服務(wù)的人員，都屬于該企業(yè)的科技人員，并且不要求上述人員必須為該企業(yè)的在編人員，只要在企業(yè)工作的時(shí)間超過固定天數(shù)，即183天以上的，均可以劃入研發(fā)人員的范圍內(nèi)。后者對實(shí)際工作天數(shù)沒有明確規(guī)定，但其他要求更加嚴(yán)格和具體，政策中明確規(guī)定該企業(yè)的研發(fā)人員為直接從事研發(fā)活動(dòng)的專門，實(shí)務(wù)中雖然可以包括專門的研究人員、在專門研究人員指導(dǎo)下參與研發(fā)的技術(shù)人員和技工，但間接從事后勤服務(wù)或者僅僅掛名并未實(shí)際參與研發(fā)的的輔助工作人員，堅(jiān)決不能歸集在研發(fā)人員范圍。例如企業(yè)為研發(fā)活動(dòng)形成的專利而成立的專利管理部門員工，形式上屬于高新企業(yè)的研發(fā)人員范圍，但不能列入加計(jì)扣除的范圍。

2.固定資產(chǎn)范圍

高新技術(shù)企業(yè)固定資產(chǎn)范圍包括在用建筑物的折舊、研發(fā)設(shè)施的改建、改裝、裝修和修理過程中發(fā)生的長期待攤費(fèi)用及固定資產(chǎn)的經(jīng)營租賃費(fèi)，固定資產(chǎn)范圍明顯大于加計(jì)扣除政策，為研發(fā)活動(dòng)提供間接輔助的固定資產(chǎn)均可扣除。而加計(jì)扣除政策規(guī)定嚴(yán)格，僅限于用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的折舊、經(jīng)營租賃費(fèi)可以加計(jì)扣除，強(qiáng)調(diào)與研發(fā)活動(dòng)的直接相關(guān)關(guān)系，對于研發(fā)設(shè)施、研發(fā)中心建筑物等輔助研發(fā)的固定資產(chǎn)不予加計(jì)。

3.裝備調(diào)試費(fèi)用

高新認(rèn)定將研發(fā)與生產(chǎn)銜接過程中的裝備調(diào)試費(fèi)列入到研發(fā)費(fèi)的內(nèi)容中，加計(jì)扣除中并未列舉此項(xiàng)費(fèi)用，因加計(jì)扣除采取正列舉可歸集費(fèi)用的方式，裝備調(diào)試費(fèi)并不在可加計(jì)扣除的范圍內(nèi)。高新認(rèn)定中裝備調(diào)試費(fèi)用是指工裝準(zhǔn)備過程中研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，包括研制特殊、專用的生產(chǎn)機(jī)器，改變生產(chǎn)和質(zhì)量控制程序，或制定新方法及標(biāo)準(zhǔn)等活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用。

4. 委托外部研究開發(fā)費(fèi)用

加計(jì)扣除政策規(guī)定企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人開展研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用，可按規(guī)定稅前扣除，委托境外研發(fā)所發(fā)生的費(fèi)用不得加計(jì)扣除，高新技術(shù)企業(yè)規(guī)定委托外部研究開發(fā)費(fèi)用是指企業(yè)委托境內(nèi)外其他機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用。雖然兩個(gè)文件都規(guī)定按照研實(shí)際發(fā)生費(fèi)用的80%計(jì)入，但委托境外研發(fā)不得加計(jì)扣除這是兩個(gè)文件對委托外部研究開發(fā)費(fèi)用規(guī)定中最明顯的不同，體現(xiàn)了兩個(gè)政策對企業(yè)支持、鼓勵(lì)方向的不同。

5.與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用

高新技術(shù)企業(yè)政策規(guī)定其他費(fèi)用是指上述費(fèi)用之外與研究開發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，包括技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)，研發(fā)成果的檢索、論證、評審、鑒定、驗(yàn)收費(fèi)用，知識產(chǎn)權(quán)的申請費(fèi)、注冊費(fèi)、代理費(fèi)，會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)、通訊費(fèi)等。此項(xiàng)費(fèi)用一般不得超過研究開發(fā)總費(fèi)用的20%。而加計(jì)扣除政策規(guī)定與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，與高新技術(shù)企業(yè)的規(guī)定基本相同，但此項(xiàng)費(fèi)用總額不得超過可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%，以正列舉的方式確定了費(fèi)用類型，且嚴(yán)格的確定了比例。

三、兩項(xiàng)優(yōu)惠政策差異所帶來的影響

1.對企業(yè)的財(cái)務(wù)核算提出了很高的要求

企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)雖然是一項(xiàng)專業(yè)度強(qiáng)的工作，但是研發(fā)費(fèi)用信息在企業(yè)內(nèi)部涉及科技、采辦、財(cái)務(wù)、預(yù)算等多個(gè)部門。對擬同時(shí)享受高新技術(shù)企業(yè)和研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除兩項(xiàng)優(yōu)惠政策的企業(yè)而言，這兩者在研發(fā)費(fèi)用歸集口徑上的不同會(huì)進(jìn)一步提高企業(yè)費(fèi)用歸集的難度。

2.對企業(yè)的內(nèi)部管理提出了更高的要求

研發(fā)活動(dòng)從前期籌劃、項(xiàng)目立項(xiàng)、采購管理、研究開發(fā)費(fèi)用核算、資料收集整理等工作中，不僅涉及從事研發(fā)的部門，還涉及企業(yè)物料、生產(chǎn)、財(cái)務(wù)、商技等多個(gè)部門之間的協(xié)作，兩項(xiàng)稅收優(yōu)惠各自核算與歸集的組織工作，會(huì)給企業(yè)帶來不小難度。企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的管理如果只依賴內(nèi)部財(cái)務(wù)和外部稅務(wù)人員的努力顯然是不夠的，特別是伴隨企業(yè)規(guī)模的日益壯大，兩項(xiàng)稅收優(yōu)惠研發(fā)費(fèi)用的差異管理已經(jīng)成為了既享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策又享有企業(yè)高新技術(shù)企業(yè)資格的企業(yè)迫切需要面對的問題。

3.對企業(yè)的責(zé)任意識和風(fēng)險(xiǎn)意識提出了更高的要求

稅收優(yōu)惠相當(dāng)于由政府變相的為企業(yè)提供了創(chuàng)新活動(dòng)所需的資金，并降低了企業(yè)創(chuàng)新活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用在兩大稅收優(yōu)惠政策歸集時(shí)，如果出現(xiàn)混淆或資料收集不準(zhǔn)確，被認(rèn)定為不實(shí)或歸集不準(zhǔn)確，企業(yè)輕則導(dǎo)致相應(yīng)的補(bǔ)稅、滯納金甚至罰款，重則有可能被取消享受優(yōu)惠政策的資格。

四、完善企業(yè)研發(fā)費(fèi)用管理的建議

國家鼓勵(lì)企業(yè)投入更多的經(jīng)費(fèi)到研發(fā)項(xiàng)目中，從而更多、更好、更快地開發(fā)出新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝，為人類社會(huì)的發(fā)展服務(wù)，以上兩項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策正是響應(yīng)國家技術(shù)創(chuàng)新產(chǎn)業(yè)升級的號召，也是為企業(yè)減負(fù)落實(shí)優(yōu)惠的重點(diǎn)。但也需注意，只有依法處理研發(fā)費(fèi)用的歸集問題，才可能持續(xù)享受政策的普惠。一是梳理研發(fā)費(fèi)用信息在企業(yè)內(nèi)部部門的流轉(zhuǎn)程序，梳理會(huì)計(jì)科目設(shè)置和研發(fā)費(fèi)用歸集口徑差異，通過系統(tǒng)配置解決研發(fā)費(fèi)用歸集問題；二是建立規(guī)范有序的研發(fā)費(fèi)用歸集內(nèi)部流轉(zhuǎn)機(jī)制；嚴(yán)格按照研發(fā)費(fèi)用歸集口徑歸集相關(guān)研發(fā)費(fèi)用，設(shè)立復(fù)核機(jī)制，避免研發(fā)費(fèi)用歸集錯(cuò)誤；三是注意高新技術(shù)企業(yè)和研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除中研發(fā)費(fèi)用歸集口徑區(qū)別，妥善處理兩者的差異，有效規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。