（合肥財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)系，安徽 合肥 230601）

【摘 要】會(huì)計(jì)報(bào)表作為報(bào)表使用者了解企業(yè)最重要的渠道，應(yīng)該能真實(shí)、公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果等。然而，在實(shí)際中，企業(yè)編制虛假會(huì)計(jì)報(bào)表的行為在我國(guó)還大量存在，且隱蔽性越來(lái)越強(qiáng)。本文從會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的動(dòng)因入手，分析會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的類型及常見(jiàn)手段，最后提出會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的識(shí)別方法。

【關(guān)鍵詞】報(bào)表粉飾；利潤(rùn)操控；收入確認(rèn)

在社會(huì)不斷發(fā)展，法制不斷完善的今天，虛假的會(huì)計(jì)報(bào)表隱蔽性越來(lái)越強(qiáng)，誤導(dǎo)報(bào)表使用者做出錯(cuò)誤的判斷和決策，而且使監(jiān)管部門不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，危害性相當(dāng)大，嚴(yán)重破壞市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。因此，通過(guò)對(duì)虛假會(huì)計(jì)報(bào)表的分析研究，了解其常見(jiàn)的作假手段，掌握相應(yīng)的識(shí)別方法，有利于維護(hù)報(bào)表使用者的利益，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。

一、粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的動(dòng)因

由于企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者利益不一致、信息的不對(duì)稱，而外部監(jiān)管又不利，給企業(yè)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表提供了極大的空間。信息提供者往往是盡力滿足信息使用者對(duì)財(cái)務(wù)狀況的“期望”。其結(jié)果當(dāng)然極有可能使信息“差之千里”。企業(yè)操縱會(huì)計(jì)信息、粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的常見(jiàn)動(dòng)機(jī)可歸納如下：

（一）完成業(yè)績(jī)考核。公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，其考核辦法一般是以財(cái)務(wù)指標(biāo)為基礎(chǔ)，如產(chǎn)值、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、銷售利潤(rùn)率等，而這些指標(biāo)都涉及到會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，即會(huì)計(jì)報(bào)表。公司經(jīng)營(yíng)者為了在經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)上出彩，為了完成上級(jí)主管部門對(duì)其的考核要求，就有可能對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行粉飾。

（二）便于借貸資金。在當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下，銀行等金融機(jī)構(gòu)出于風(fēng)險(xiǎn)考慮和自我保護(hù)的需求，一般不愿意貸款給虧損嚴(yán)重或缺乏資信的企業(yè)，而在我國(guó)企業(yè)普遍面臨資金短缺的局面。面對(duì)此局面，一些經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)欠佳，財(cái)務(wù)狀況不健全的公司為了獲得金融機(jī)構(gòu)的信貸資金或其他供應(yīng)商的商業(yè)信用，難免要用塊“遮羞布”粉飾一番。

（三）減少納稅。企業(yè)所得稅是在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，通過(guò)納稅調(diào)整，將會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，再乘上適用所得稅率而得出的。因此，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者為了確?！捌髽I(yè)的利益”，則通過(guò)粉飾報(bào)表、縮減利潤(rùn)來(lái)達(dá)到偷稅、漏稅、延遲納稅的目的。

（四）明確或推卸責(zé)任。經(jīng)營(yíng)者為了明確或推卸責(zé)任給前任或后任企業(yè)經(jīng)營(yíng)者。通常采用的方法是把壞賬、積壓存款、長(zhǎng)期資產(chǎn)損失、閑置固定資產(chǎn)、待處理財(cái)產(chǎn)損益等虛擬資產(chǎn)一次性處理為損失，把長(zhǎng)期掛賬的高齡應(yīng)收賬款進(jìn)行大刀闊斧的清理，以導(dǎo)致利益大幅度降低。

二、粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的類型及常見(jiàn)手段

（一）會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的類型

1、粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)以利潤(rùn)指標(biāo)表示，根據(jù)粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的需要，操作利潤(rùn)的形式也就呈現(xiàn)出多樣化。

（1）利潤(rùn)最大化。它的動(dòng)機(jī)是希望通過(guò)提升企業(yè)業(yè)績(jī)水平獲得不能獲得的經(jīng)濟(jì)利益，典型的操作手法有：提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本、收益性支出混為資本性支出、減少各項(xiàng)準(zhǔn)備的計(jì)提、增加折舊年限、虧損掛賬、關(guān)聯(lián)交易等等。

（2）利潤(rùn)最小化。除了可減少納稅之外，還可以將以后年度虧損提前置于本年度。典型的操作方法有：推遲確認(rèn)收入，提前結(jié)轉(zhuǎn)成本、使用加速折舊法、減少折舊年限、增加各項(xiàng)準(zhǔn)備的計(jì)提，將應(yīng)予于資本化的費(fèi)用列入當(dāng)期損益等。

（3）利潤(rùn)均衡化。企業(yè)為了塑造生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)穩(wěn)定的外部形象，以獲取較高的資信等級(jí)，為對(duì)外籌借資金打下基礎(chǔ)就通常采用此種類型。典型的做法有：利用應(yīng)收應(yīng)付賬戶、跨期攤提賬戶和遞延賬戶來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)，精心策劃利潤(rùn)逐步增長(zhǎng)的趨勢(shì)。

（4）利潤(rùn)清洗。當(dāng)企業(yè)更換法定代表人，新任法定代表人為了明確或推卸責(zé)任，往往采用此法。典型手法是：將壞賬、積壓的存貸、長(zhǎng)期投資損失、閑置的固定資產(chǎn)、待處理資產(chǎn)盈虧等一系列不良或虛擬財(cái)產(chǎn)一次性處理為虧損，以便為將來(lái)的盈利營(yíng)造空間。

2、粉飾財(cái)務(wù)狀況。一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況的好壞與其資產(chǎn)負(fù)債狀況密切相關(guān)。因此，粉飾財(cái)務(wù)狀況主要是以操縱企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債入手。

（1）粉飾資產(chǎn)。粉飾資產(chǎn)主要表現(xiàn)為高估、虛列資產(chǎn)來(lái)改善企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，這樣不僅有利于對(duì)外籌資而且還可獲得股權(quán)方面的潛在利益。典型手法有：改變資產(chǎn)確認(rèn)的條件，修改資產(chǎn)計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)，虛構(gòu)交易事項(xiàng)，不按規(guī)定計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，資產(chǎn)的虧損不予轉(zhuǎn)銷而長(zhǎng)期掛賬。

（2）粉飾負(fù)債。粉飾負(fù)債主要表現(xiàn)在低估負(fù)債，從形式上降低企業(yè)財(cái)務(wù)危險(xiǎn)、提高信用級(jí)別、便于對(duì)外籌資。典型手法有：改變負(fù)債確認(rèn)的條件，變更負(fù)債確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，違背負(fù)債的形式，償還的會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則。

總之，會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾動(dòng)機(jī)決定了會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的類型?；跇I(yè)績(jī)考核、獲取信貸資金和仕途看升等目標(biāo)，會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾一般以利潤(rùn)最大化、利潤(rùn)均衡化以及高估資產(chǎn)、低估負(fù)債的形式出現(xiàn)；基于納稅和推卸責(zé)任等目的，會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾一般以利潤(rùn)最小化和利潤(rùn)清洗的形式出現(xiàn)。

（二）會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的常見(jiàn)手段

1、真實(shí)的反映虛假的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。這是最常使用的一種粉飾手段。它通過(guò)構(gòu)造各種實(shí)質(zhì)上是虛假的業(yè)務(wù)來(lái)實(shí)現(xiàn)報(bào)表粉飾。常見(jiàn)的手段包括虛假銷售對(duì)象、填制虛假發(fā)票和出庫(kù)單、混淆會(huì)計(jì)科目等。

2、不恰當(dāng)?shù)倪x擇會(huì)計(jì)核算方法和變更會(huì)計(jì)政策。由于權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付制的差別，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度具有一定的靈活性，在同一交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理上可能有多種可供選擇的會(huì)計(jì)處理方法。因此，會(huì)計(jì)政策的選擇也無(wú)疑為企業(yè)粉飾報(bào)表提供了另一條“有利”途徑。

3、虛擬資產(chǎn)掛賬。虛擬資產(chǎn)掛賬主要是指公司對(duì)于不再對(duì)企業(yè)有利用價(jià)值的項(xiàng)目不予注銷。如已經(jīng)沒(méi)有生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)，三年以上的應(yīng)收賬款等計(jì)入當(dāng)中從而粉飾報(bào)表。

三、會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的識(shí)別方法

（一）通過(guò)剔除不良資產(chǎn)，考核利潤(rùn)總額的真實(shí)性

如果不良資產(chǎn)總額接近或超過(guò)凈資產(chǎn)，說(shuō)明企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)可能有問(wèn)題；如果不良資產(chǎn)的增加幅度超過(guò)利潤(rùn)總額的增加幅度，說(shuō)明企業(yè)當(dāng)期的利潤(rùn)表“有水分”。這樣可以從金額較大的科目著手發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。

（二）通過(guò)剔除關(guān)聯(lián)交易，比較合并會(huì)計(jì)報(bào)表

這種方法是指將來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)總額予以剔除，以判斷企業(yè)的盈利是否扎實(shí)、利潤(rùn)是否穩(wěn)定。如果上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表與其母公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行對(duì)比分析時(shí)，母公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表的利潤(rùn)總額（應(yīng)剔除上市公司的利潤(rùn)總額）大大低于上市公司的利潤(rùn)總額，就有可能意味著母公司通過(guò)關(guān)聯(lián)交易將利潤(rùn)“包裝注入”上市公司。

（三）考核異常利潤(rùn)，分析利潤(rùn)來(lái)源的穩(wěn)定性

這種方法就是將其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益、補(bǔ)貼收入、營(yíng)業(yè)外收入從企業(yè)的利潤(rùn)總額中剔除，以分析和評(píng)價(jià)企業(yè)利潤(rùn)來(lái)源的穩(wěn)定性。

（四）分析現(xiàn)金流量，判斷各利潤(rùn)指標(biāo)的質(zhì)量

這種方法就是將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量分別于主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益和凈利潤(rùn)進(jìn)行比較分析。如果沒(méi)有相應(yīng)現(xiàn)金凈流量的利潤(rùn)，將意味著與已經(jīng)確認(rèn)為利潤(rùn)相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)可能屬于不能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)，表明企業(yè)可能存在著粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的現(xiàn)象。

四、總結(jié)

要識(shí)別企業(yè)是否編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)表，不僅需要財(cái)務(wù)報(bào)表使用者掌握虛假報(bào)表的識(shí)別方法，還需要今后的工作中進(jìn)一步完善各種制度規(guī)定，壓縮企業(yè)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的空間，提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可信程度。

作者簡(jiǎn)介：李仙絨（1983—），女，合肥財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院校內(nèi)講師，研究方向：財(cái)務(wù)管理，會(huì)計(jì)教學(xué)。

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