◇張玉姍

注冊(cè)稅務(wù)師與注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)比較分析

◇張玉姍

注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)稅務(wù)師都是屬于智力密集型行業(yè)，這兩種不同的行業(yè)是社會(huì)分工的結(jié)果。經(jīng)歷了多年的發(fā)展，兩種不同的行業(yè)開始形成了獨(dú)立的且專業(yè)的職業(yè)優(yōu)勢(shì)，成為服務(wù)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督與社會(huì)管理的重要有生力量。近些年來，注冊(cè)稅務(wù)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)界限以及業(yè)務(wù)范圍開始出現(xiàn)交叉和模糊的趨勢(shì)，在這樣的條件下，很多人對(duì)于這兩種不同行業(yè)的認(rèn)知出現(xiàn)了偏差，部分學(xué)者也由此展開了爭論。因此，本文將重點(diǎn)結(jié)合注冊(cè)稅務(wù)師以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)來比較二者的異同。

注冊(cè)稅務(wù)師；注冊(cè)會(huì)計(jì)師；行業(yè)比較；分析

10.13999/j.cnki.scyj.2017.02.027

一、引言

在當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)情況下，我國的三大經(jīng)濟(jì)鑒證類行業(yè)當(dāng)中，僅僅只有注冊(cè)會(huì)計(jì)師和律師行業(yè)有專門的法律法規(guī)來進(jìn)行監(jiān)管和監(jiān)督，而注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)則沒有專門的法律來進(jìn)行監(jiān)管。從這個(gè)角度來看，對(duì)于經(jīng)濟(jì)鑒證類行業(yè)的法律監(jiān)管還存在著很大程度的缺失，甚至有很多行業(yè)的人員都沒有意識(shí)到法律監(jiān)管對(duì)于這些行業(yè)持續(xù)發(fā)展的作用。有很多人認(rèn)為是不是應(yīng)當(dāng)將注冊(cè)稅務(wù)師并入注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，雖然持這種觀點(diǎn)的人不多，但是可以了解到的是持這種觀點(diǎn)的人沒有很好地了解到注冊(cè)稅務(wù)師與注冊(cè)會(huì)計(jì)師這兩種不同行業(yè)的差別。其實(shí)從本質(zhì)上來看，這兩個(gè)行業(yè)之間是存在著十分明顯的差異，但是近些年來，伴隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型，雙方業(yè)務(wù)重合的范圍越來越大，所以界限越來越模糊。很多能夠依托稅務(wù)師處理的經(jīng)濟(jì)鑒證類業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也能夠處理。這也就導(dǎo)致了，社會(huì)當(dāng)中有很多人沒有清楚地了解到這兩個(gè)不同行業(yè)的實(shí)際差別，從而無法理解單獨(dú)立法的必要性，因此進(jìn)一步探究注冊(cè)稅務(wù)師與注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的差別十分必要。

二、注冊(cè)稅務(wù)師與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的比較分析

（一）歷史起源的不同

從歷史的角度來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師最早起源于1720年的英國南海公司案件，這是世界上公認(rèn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的起源。在兩百多年前，英國成立南海股份有限公司，這家公司的經(jīng)營模式是按照所有者與經(jīng)營者相分離的模式來建立的，這樣的一種企業(yè)構(gòu)建模式是不利于監(jiān)管的，因?yàn)槠髽I(yè)的所有者和經(jīng)營者的權(quán)限并不是十分明晰，所以經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)一些徇私舞弊的事件。在當(dāng)時(shí)的歷史條件下，這樣的企業(yè)構(gòu)成形式非常多見，雖然這樣一種企業(yè)構(gòu)成形式并不是十分的合理，但是，卻方便企業(yè)的掌管者利用各種手段來做假賬。而在那個(gè)時(shí)期散布謠言、賬務(wù)造假是幫助企業(yè)哄抬股票價(jià)格的一個(gè)重要方式，但是這樣的一種方式最終只能夠?qū)е鹿善眱r(jià)格虛高，而企業(yè)并沒有真正地實(shí)現(xiàn)經(jīng)營發(fā)展。查爾斯·斯奈爾當(dāng)時(shí)負(fù)責(zé)對(duì)南海公司的賬務(wù)進(jìn)行檢查，通過檢查，他發(fā)現(xiàn)南海公司的賬務(wù)存在著極大的問題，他將這些問題匯總起來并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門提交了報(bào)告。他被認(rèn)為是世界上第一位民間審計(jì)員，而這一份報(bào)告也被認(rèn)為是世界上第一份民間審計(jì)報(bào)告。相對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的起源，當(dāng)前學(xué)術(shù)界有相對(duì)明確的定義，而關(guān)于注冊(cè)稅務(wù)師的起源卻尚無定論，也沒有十分有依據(jù)的說法的來源。最早的有關(guān)注冊(cè)稅務(wù)師這個(gè)概念的提出是在日俄戰(zhàn)爭爆發(fā)之后，也就是1904年左右，這個(gè)時(shí)期，日本的稅收不斷增加，在這樣的條件下，納稅人開始越來越多的需求稅務(wù)咨詢服務(wù)。在1912年，日本大阪府制訂了《大阪稅務(wù)代理人取締規(guī)則》，在這份規(guī)則當(dāng)中明確規(guī)定了稅務(wù)代理人的身份及其資格，對(duì)于業(yè)務(wù)內(nèi)容，行業(yè)規(guī)則也進(jìn)行了初步確定。這個(gè)規(guī)則只是暫時(shí)性的方案，在強(qiáng)制力以及執(zhí)行效果方面還存在著明顯的不足。隨后，日本為了進(jìn)一步完善稅務(wù)代理制度，邀請(qǐng)了一些國際知名的學(xué)者來日本考察，并且?guī)椭毡緛碇朴喯嚓P(guān)的方案規(guī)則。在1949年，哥倫比亞大學(xué)教授夏普帶領(lǐng)團(tuán)隊(duì)來日本考察，通過考察，了解了日本當(dāng)時(shí)的稅務(wù)代理情況，并且根據(jù)考察的結(jié)果專門制訂了《夏普宣言》，相對(duì)于之前的《稅務(wù)代理人取締規(guī)則》，《夏普宣言》更加完善并且更加細(xì)化地指出了稅務(wù)代理人的職能以及業(yè)務(wù)范圍。隨后到1951年，日本政府接受了《夏普宣言》當(dāng)中的意見，并且通過討論修改了《稅理士法》。這是最早世界范圍內(nèi)有關(guān)注冊(cè)稅務(wù)師的起源。

綜上所述，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)稅務(wù)師的起源是有很大差別的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師起源于企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離的階段，這個(gè)時(shí)期主要是為企業(yè)提供相關(guān)信息，幫助企業(yè)做出正確的決策；而注冊(cè)稅務(wù)師的起源更多的是從咨詢和政府稅務(wù)代理業(yè)務(wù)當(dāng)中發(fā)展出來的，他們?yōu)榧{稅人以及政府提供一些必要的信息。

（二）社會(huì)分工的不同

注冊(cè)稅務(wù)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)分工存在著明顯的差異。亞當(dāng)·斯密在他的著作《國富論》的論述當(dāng)中，他認(rèn)為如果一個(gè)人更加愿意提高個(gè)人的生產(chǎn)力，那么他就有更多的剩余產(chǎn)品來進(jìn)行交換，最終他的財(cái)富也就會(huì)增加，而這樣一個(gè)過程，也必將進(jìn)一步擴(kuò)大社會(huì)生產(chǎn)，最終促進(jìn)社會(huì)繁榮，從而實(shí)現(xiàn)個(gè)人利益和社會(huì)利益的融合。由此可以看出，人類社會(huì)在不斷的發(fā)展，社會(huì)分工也必將更加清晰。結(jié)合我國的現(xiàn)實(shí)情況來看，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)促進(jìn)了我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的繁榮和發(fā)展，在社會(huì)分工日益細(xì)化的同時(shí)，人才也開始逐步走向?qū)I(yè)化。2015 年8月，國家修改了《中華人民共和國職業(yè)分類大典》，在這次修改當(dāng)中，明確了稅務(wù)專業(yè)人員的地位，將稅務(wù)專業(yè)人員與審計(jì)專業(yè)人員、會(huì)計(jì)專業(yè)人員作為不同的分類。職業(yè)的分工在社會(huì)人力資源配置當(dāng)中具有十分基礎(chǔ)的作用，能夠?qū)β殬I(yè)教育培訓(xùn)進(jìn)行全方位的引導(dǎo)，能夠進(jìn)一步改革執(zhí)業(yè)資格獲取。當(dāng)然從現(xiàn)實(shí)的角度來看，此次修改的《大典》對(duì)于會(huì)計(jì)專業(yè)人員以及注冊(cè)稅務(wù)師的描述，很明確地劃分了這兩個(gè)不同職業(yè)之間的界限，也從一定程度上反映了這兩個(gè)職業(yè)之間的差異。從本質(zhì)上來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)稅務(wù)師是分屬于兩個(gè)不同的行業(yè)，是基于不同的社會(huì)專業(yè)分工，也是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然產(chǎn)物。在這樣的條件下各項(xiàng)體制改革，稅務(wù)服務(wù)的專業(yè)化，是進(jìn)一步提高社會(huì)勞動(dòng)生產(chǎn)力，進(jìn)一步優(yōu)化社會(huì)分工的重要體現(xiàn)，這種方式是不以個(gè)人的意志為轉(zhuǎn)移的，是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)所在。

（三）執(zhí)業(yè)資格的不同

注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)稅務(wù)師的職業(yè)資格存在著明顯的不同。與注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)的法案主要包括《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《會(huì)計(jì)法》等等。而注冊(cè)稅務(wù)師的執(zhí)業(yè)依據(jù)更多的是基于相關(guān)稅務(wù)法律，包括《個(gè)人所得稅法》、《增值稅法》、《企業(yè)所得稅法》等等，相關(guān)的稅種實(shí)體法在中國約有十八個(gè)，除此之外，還需要遵守《稅收征收管理法》，這些方案當(dāng)中包括了很多稅務(wù)規(guī)章等等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師更多的是依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行管理，而注冊(cè)稅務(wù)師是依據(jù)《企業(yè)所得稅法》來幫助企業(yè)進(jìn)行匯算清繳等業(yè)務(wù)，正是基于這兩種方案的不同，導(dǎo)致了這兩種職業(yè)資格的獲取存在著明顯的差異，所需求的專業(yè)知識(shí)也存在著明顯的不同，而且在實(shí)際計(jì)量的方式以及測(cè)算的方式上也有明顯的差異。

（四）執(zhí)業(yè)目的的不同

注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)稅務(wù)師二者的執(zhí)業(yè)目的是存在著明顯的差異的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)審計(jì)，在業(yè)務(wù)進(jìn)行的過程當(dāng)中，都是依據(jù)相應(yīng)的法律法規(guī)，更加重視被檢測(cè)單位是否擁有更加真實(shí)的財(cái)務(wù)信息，并且提出公允的意見。而稅務(wù)師的執(zhí)業(yè)目的更多的是對(duì)于被調(diào)查單位項(xiàng)目的真實(shí)性以及合法性來發(fā)表意見，這樣的方式為雙方提供更加科學(xué)準(zhǔn)確的稅收信息，其職業(yè)目的是保障國家稅收，保障納稅人合法權(quán)益。雙方業(yè)務(wù)范圍不同，項(xiàng)目開展的目的也存在著明顯的差異。雙方的直接目的存在著很大的差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)為企業(yè)提供更加真實(shí)的會(huì)計(jì)信息報(bào)告，而注冊(cè)稅務(wù)師則是負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)的各種稅務(wù)信息進(jìn)行全方位的確認(rèn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師更多地承擔(dān)著企業(yè)內(nèi)部審計(jì)以及財(cái)務(wù)管理的作用，注冊(cè)稅務(wù)師則更多地幫助企業(yè)承擔(dān)相應(yīng)的稅務(wù)業(yè)務(wù)。這二者的主要目的是有著十分明顯的不同，雖然都是為企業(yè)服務(wù)，但雙方所處理的業(yè)務(wù)明顯不同，雖然稍有交叉，但從本質(zhì)上來看，這二者的主要目的還是存在著明顯差異。

由于雙方執(zhí)業(yè)目的不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更多地是為企業(yè)提供審計(jì)業(yè)務(wù)以及非審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提供的這些業(yè)務(wù)是有可能導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量下降的。而現(xiàn)代管理學(xué)的基本原則，管理決策行為與管理決策評(píng)價(jià)行業(yè)要進(jìn)行適當(dāng)分離，因?yàn)樽鳛槠髽I(yè)的經(jīng)營者來說，企業(yè)的經(jīng)營者很難對(duì)企業(yè)自身做出客觀的評(píng)價(jià)，在這樣的條件下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也無法給出公允的意見，從而無法給出公允的評(píng)價(jià)，這樣一來，企業(yè)的審計(jì)工作就無法順利進(jìn)行。而從當(dāng)前西方國家的管理實(shí)踐來看，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)稅務(wù)師的執(zhí)業(yè)目的存在著明顯的差異，所以他們更多地是將這兩個(gè)不同的行業(yè)認(rèn)知為職業(yè)判斷和主要價(jià)值取向的不同。部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師在處理一些涉稅業(yè)務(wù)的時(shí)候很容易出現(xiàn)明顯的偏差，這種重大的偏差往往會(huì)導(dǎo)致十分嚴(yán)重的法律后果。所以自20世紀(jì)70年代以來，很多的西方會(huì)計(jì)事務(wù)所將經(jīng)營的重心放到一些非審計(jì)服務(wù)當(dāng)中。而到90年代末，避稅開始成為一種風(fēng)潮，在企業(yè)間興起，這也導(dǎo)致了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)設(shè)計(jì)了各種各樣的產(chǎn)品來幫助企業(yè)避稅，這樣的一種形式在歐美國家泛濫成災(zāi)。這就使得很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師喪失了職業(yè)道德，竭盡所能地去鉆營稅收漏洞，在產(chǎn)品設(shè)計(jì)的過程當(dāng)中，越來越多地去迎合顧客的需求，這些避稅產(chǎn)品，其本質(zhì)也就是沒有實(shí)體經(jīng)濟(jì)的交易，通過這樣的方式來達(dá)到為企業(yè)避稅的目的。而各種避稅方式的發(fā)展，也就使國家經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)巨大的損失。

（五）執(zhí)業(yè)原則的不同

注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)稅務(wù)師的職業(yè)原則不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)更加強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性的原則，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)更加謹(jǐn)慎地去對(duì)待企業(yè)的各種賦稅，對(duì)于企業(yè)的稅務(wù)信息進(jìn)行全方位確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，對(duì)于資產(chǎn)的評(píng)估應(yīng)當(dāng)更加公正客觀，既不能過高估計(jì)也不能過低估計(jì)，更多的是要結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況來進(jìn)行精準(zhǔn)的評(píng)估，企業(yè)可以提前進(jìn)行壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等等。而正是基于這樣的現(xiàn)實(shí)情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的過程當(dāng)中需要精準(zhǔn)地把握謹(jǐn)慎性的原則，并且合理地幫助企業(yè)分析費(fèi)用以及損失，對(duì)于有可能發(fā)生的耗損，要提出意見，并且分析企業(yè)內(nèi)部由于主觀因素所造成的耗損，所以可以看出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在辦理業(yè)務(wù)的過程當(dāng)中會(huì)存在一定程度的主觀性。而注冊(cè)稅務(wù)師則要求遵循確定性的原則，在對(duì)于納稅人進(jìn)行評(píng)估的過程當(dāng)中進(jìn)行全方位的確定，提出真實(shí)的意見和報(bào)告，而對(duì)于其他減值儲(chǔ)備則不允許提前計(jì)量。因此，在做鑒證報(bào)告的時(shí)候必須維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性，這是注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)確定的基本原則。注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)稅務(wù)師在執(zhí)業(yè)原則上的不同也就決定了這兩個(gè)行業(yè)在處理業(yè)務(wù)的方式上會(huì)存在著一定程度的差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)更多地對(duì)企業(yè)進(jìn)行評(píng)估，評(píng)估的依據(jù)是企業(yè)當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)經(jīng)營狀況，包括企業(yè)的資產(chǎn)信息、業(yè)務(wù)收入等等，通過這樣的方式來評(píng)估企業(yè)的實(shí)際價(jià)值，檢查企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況是否健康。而注冊(cè)稅務(wù)師，更多地是對(duì)于企業(yè)的賦稅進(jìn)行確定，這也就要求注冊(cè)稅務(wù)師不能夠依據(jù)自己的主觀判斷，而更多地依據(jù)一些客觀的數(shù)據(jù)，所涉及的各種稅費(fèi)都要明確兼顧到，對(duì)于這些稅費(fèi)進(jìn)行全方位的核算才能夠更好地保證企業(yè)各種賦稅行為是合理而科學(xué)的，而且在合作的過程當(dāng)中，不能夠漏算，也不能夠錯(cuò)算，因?yàn)楦鞣N稅務(wù)的稅收比例都是有明確規(guī)定的，稅務(wù)師所得出的報(bào)告，更多的是一些確切的數(shù)據(jù)?？梢钥闯龆呗殬I(yè)原則的不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更加強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性，要求從業(yè)人員客觀事實(shí)地分析，適當(dāng)?shù)亟o出主觀的意見或者預(yù)測(cè)，就是具備一定的合理性的，是允許誤差存在的。但是注冊(cè)稅務(wù)師在從事鑒證類業(yè)務(wù)時(shí)則強(qiáng)調(diào)合法性原則，對(duì)于所涉及的各項(xiàng)費(fèi)用，都應(yīng)當(dāng)依法審計(jì)，不能夠遺漏或者多算，通過這樣的方式來幫助客戶防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，從而維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性。在稅務(wù)師這個(gè)行業(yè)當(dāng)中，對(duì)于稅務(wù)的審計(jì)更多地是基于客觀事實(shí)，而不是依據(jù)稅務(wù)師個(gè)人的主觀預(yù)測(cè)。

三、結(jié)語

注冊(cè)稅務(wù)師與注冊(cè)會(huì)計(jì)師在歷史起源、社會(huì)分工、執(zhí)業(yè)資格、執(zhí)業(yè)目的、執(zhí)業(yè)原則等方面都存在著明顯的不同。在本文當(dāng)中，重點(diǎn)對(duì)這五個(gè)方面的不同進(jìn)行論述，除此之外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)稅務(wù)師在其他方面也存在著很大程度的不同，比如知識(shí)結(jié)構(gòu)、能力需求等等，這些內(nèi)容有待后續(xù)的專家學(xué)者進(jìn)一步研究。

[1]李存周.2015年實(shí)現(xiàn)了稅務(wù)師行業(yè)新發(fā)展[J].注冊(cè)稅務(wù)師，2016(09).

[2]崔遠(yuǎn).2016年度稅務(wù)師考試和稅務(wù)師行業(yè)服務(wù)營改增工作會(huì)議在京召開[J].注冊(cè)稅務(wù)師，2016(07).

（作者單位：渤海大學(xué)管理學(xué)院）