楊夔

摘要：我國(guó)全面推開(kāi)“營(yíng)改增”政策，有些建筑施工企業(yè)因無(wú)法合理的預(yù)估進(jìn)項(xiàng)稅額導(dǎo)致施工企業(yè)實(shí)際稅負(fù)的增減，直接影響到工程造價(jià)。文章分析了“營(yíng)改增”對(duì)政府投資建設(shè)項(xiàng)目工程造價(jià)的影響，并提出了相應(yīng)的應(yīng)對(duì)策略。

關(guān)鍵詞：“營(yíng)改增”；政府投資項(xiàng)目；工程造價(jià)；影響；對(duì)策

“營(yíng)改增”是在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展新形勢(shì)下，原有稅收制度已經(jīng)不能夠適合現(xiàn)階段我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的需要，國(guó)家做出的重要財(cái)稅決策。建筑業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”后避免了重復(fù)納稅的問(wèn)題，有利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級(jí)，但同時(shí)對(duì)工程造價(jià)也產(chǎn)生了很多影響，相關(guān)企業(yè)必須積極采取有效對(duì)策，加強(qiáng)對(duì)工程造價(jià)的管理和控制，提高財(cái)務(wù)管理水平，促進(jìn)建筑業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、“營(yíng)改增”概述

“營(yíng)改增”就是將企業(yè)應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅改為增值稅。營(yíng)業(yè)稅是對(duì)營(yíng)業(yè)額全額征稅，稱(chēng)為價(jià)內(nèi)稅；增值稅對(duì)當(dāng)期增值額進(jìn)行征稅，稱(chēng)為價(jià)外稅?！盃I(yíng)改增”政策的實(shí)施主要是避免各行業(yè)重復(fù)繳稅，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，是完善我國(guó)稅制的重要措施，有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的改變?！盃I(yíng)改增”有利于經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變，有利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。

政府投資項(xiàng)目是政府使用財(cái)政性資金所進(jìn)行的固定資產(chǎn)投資建設(shè)項(xiàng)目，一般多為基礎(chǔ)性、公益性建設(shè)項(xiàng)目。政府投資項(xiàng)目主體政府部門(mén)既不是增值稅一般納稅人，也沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的需要，表面看“營(yíng)改增”與政府投資項(xiàng)目主體沒(méi)有任何關(guān)系。實(shí)際上政府投資項(xiàng)目通過(guò)施工企業(yè)承擔(dān)，而施工企業(yè)受“營(yíng)改增”影響導(dǎo)致稅負(fù)的增加或減少將影響到政府投資項(xiàng)目工程造價(jià)控制。

二、“營(yíng)改增”對(duì)政府投資項(xiàng)目工程造價(jià)的影響

（一）對(duì)工程造價(jià)概預(yù)算編制的影響

概預(yù)算管理是政府投資項(xiàng)目工程造價(jià)的重要組成部分，直接關(guān)系到工程招標(biāo)報(bào)價(jià)的合理性，對(duì)于政府投資主體決策項(xiàng)目工程實(shí)施發(fā)揮著重要作用?！盃I(yíng)改增”實(shí)施前，概預(yù)算工程造價(jià)在工程量計(jì)價(jià)清單體系下估算起來(lái)十分簡(jiǎn)單，且營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，征收稅率固定，概預(yù)算工程量是重點(diǎn)?！盃I(yíng)改增”后，因?yàn)樵鲋刀愂莾r(jià)外稅，概預(yù)算編制要從增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額、工程造價(jià)兩個(gè)方面進(jìn)行預(yù)算編制，體現(xiàn)增值稅“價(jià)稅分離”模式。概預(yù)算重點(diǎn)將是工程量和增值稅額進(jìn)項(xiàng)稅的取得。稅額的不確定性直接導(dǎo)致概預(yù)算工程造價(jià)的合理性，而且也成為“營(yíng)改增”后工程造價(jià)概預(yù)算的難點(diǎn)。

（二）對(duì)招投標(biāo)價(jià)趨于合理性的影響

合理的概預(yù)算工程造價(jià)將作為項(xiàng)目決策的重要指標(biāo)，直接影響項(xiàng)目工程招標(biāo)報(bào)價(jià)的制定，它也將成為選擇項(xiàng)目建設(shè)承接主體的重要依據(jù)。招標(biāo)價(jià)定的太低沒(méi)有承接主體，招標(biāo)價(jià)定的太高，影響納稅人的利益政府投資浪費(fèi)。因投標(biāo)企業(yè)良莠不齊，在實(shí)際工程施工過(guò)程中進(jìn)項(xiàng)稅額何時(shí)取得，取得多少受承接主體規(guī)模，企業(yè)和財(cái)務(wù)管理模式、精細(xì)化程度等多方面影響，招投標(biāo)價(jià)如果不考慮稅金的不確定因素一味的選擇最底投標(biāo)價(jià)法，綜合評(píng)估法，將出現(xiàn)中標(biāo)企業(yè)施工過(guò)程中因?qū)嶋H稅負(fù)過(guò)高擠占利潤(rùn)空間超過(guò)施工企業(yè)可承受范圍，施工企業(yè)最終會(huì)將稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移。比如：和政府投資主體談判互相分擔(dān)稅負(fù)，增加投資總造價(jià)；選用成本較低的材料維持最低利潤(rùn)額，導(dǎo)致豆腐渣工程增加；施工企業(yè)因資金鏈斷裂導(dǎo)致直接棄投形成爛尾樓工程。

（三）對(duì)稅負(fù)的影響

為適應(yīng)建筑業(yè)“營(yíng)改增”的需要，住建部2016年2月19日發(fā)布了建辦標(biāo)[2016]4號(hào)通知。通知“營(yíng)改增”后工程造價(jià)可按以下公式計(jì)算：

工程造價(jià)=稅前工程造價(jià)*（1+11%），其中，11%為建筑業(yè)擬征增值稅稅率。

稅前工程造價(jià)=人工費(fèi)+材料費(fèi)+施工機(jī)具使用費(fèi)+企業(yè)管理費(fèi)+利潤(rùn)+規(guī)費(fèi) （各費(fèi)用項(xiàng)目均以不包含增值稅可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的價(jià)格計(jì)算，相應(yīng)計(jì)價(jià)依據(jù)按上述方法調(diào)整）。

例如：按照新的計(jì)價(jià)公式，對(duì)同一政府投資建設(shè)項(xiàng)目工程造價(jià)概預(yù)算基于“營(yíng)改增”前后同等條件下進(jìn)行比較。

營(yíng)業(yè)稅下稅前工程造價(jià)（20602789.54）-增值稅下稅前工程造價(jià)（18932144.9）=1670644.64元。占增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額的比例為1670644.64/2082535.94=80.2%。即在本案例中工程只有承包方取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的額度占到整個(gè)工程實(shí)際進(jìn)項(xiàng)額度的（80.2%）時(shí)，承包方在增值稅下取得的工程款與原營(yíng)業(yè)稅下取得的工程款持平，保持“營(yíng)改增”前后稅負(fù)一致。

（四）對(duì)政府投資建設(shè)項(xiàng)目決算審計(jì)的影響

政府投資建設(shè)項(xiàng)目超計(jì)劃投資現(xiàn)象比較嚴(yán)重。不少項(xiàng)目“概算超估算、預(yù)算超概算、決算超預(yù)算”工期一再推遲，工程款項(xiàng)支付不及時(shí)。在“營(yíng)改增”前工程造價(jià)決算審計(jì)主要對(duì)工程變更量在原合同價(jià)的基礎(chǔ)上審計(jì)，“營(yíng)改增”后這部分審計(jì)不會(huì)有太大變化，有變化的是由于政府各種原因和審計(jì)決算不能及時(shí)出報(bào)告導(dǎo)致工程款支付不及時(shí)墊付的稅金成本由誰(shuí)來(lái)負(fù)擔(dān)，以及施工企業(yè)不能取得合理平衡點(diǎn)稅負(fù)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣專(zhuān)票而增加的工程造價(jià)成本由誰(shuí)來(lái)負(fù)擔(dān)，負(fù)擔(dān)多少。

三、應(yīng)對(duì)策略

（一）加強(qiáng)相關(guān)工作人員學(xué)習(xí)培訓(xùn)

人才是各項(xiàng)政策有效實(shí)施的有力保障，政府部門(mén)要對(duì)相關(guān)工作人員及領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行“營(yíng)改增”知識(shí)集中培訓(xùn)，宣講政策要點(diǎn)。提高政府部門(mén)對(duì)工程造價(jià)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確把握和控制，提高工程造價(jià)信息的準(zhǔn)確性。相關(guān)人員要從思想上高度重視，“營(yíng)改增”稅制改革不僅是企業(yè)的事情，政府部門(mén)即是政策的設(shè)計(jì)者，也是政策的使用者。

（二）注重合同簽訂細(xì)節(jié)，提前做好稅收籌劃

任何稅收籌劃都應(yīng)該以形式和實(shí)質(zhì)的合法性為前提。合同是整個(gè)項(xiàng)目施工過(guò)程中對(duì)工程造價(jià)最重要的法律依據(jù)，也是稅收籌劃的合法體現(xiàn)。相比營(yíng)業(yè)稅，增值稅計(jì)征環(huán)環(huán)相扣，管控嚴(yán)格，對(duì)企業(yè)管理水平及內(nèi)控水平要求較高，合理選擇承接主體和合同規(guī)范化管理較為明顯。

“營(yíng)改增”后建筑業(yè)的納稅地點(diǎn)為機(jī)構(gòu)所在地并開(kāi)據(jù)發(fā)票，在施工所在地預(yù)繳一部分增值稅，附加稅在施工所在地交納；與營(yíng)業(yè)稅在施工所在地繳稅，地稅代開(kāi)發(fā)票相比會(huì)減少施工地財(cái)政收入，政府簽訂合同時(shí)考慮要求承接主體在當(dāng)?shù)爻闪⒎ǘC(jī)構(gòu)合法增加本地財(cái)政收入。此外，政府投資項(xiàng)目通常需承接企業(yè)墊付資金，而企業(yè)墊付資金多為銀行貸款，其利息費(fèi)用巨大且不能取得增值稅專(zhuān)票將直接導(dǎo)致工程成本增加；企業(yè)資金短缺還將導(dǎo)致無(wú)法取得材料等正常的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅增票，所以合同中約定合理的付款方式既能解決施工企業(yè)合理有效分配資金，又能減少因賒欠材料款而沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票情況。

（三）創(chuàng)新政府投資項(xiàng)目審計(jì)制度

由于政府投資的無(wú)償性，項(xiàng)目管理主體一般都會(huì)想盡一切辦法爭(zhēng)取投資，不斷地增加工程預(yù)算，最大限度地獲取財(cái)政資金，為自己?jiǎn)挝恢\取利益，從而造成政府投資得不到有效控制，政府投資項(xiàng)目審計(jì)制度就顯得尤為重要。目前開(kāi)展的政府投資項(xiàng)目審計(jì)大多是事后的靜態(tài)審計(jì)，所起的作用不夠全面，主要起揭露和監(jiān)督作用，對(duì)建設(shè)過(guò)程中已經(jīng)造成的損失浪費(fèi)，只能是“秋后算賬”。 工程投資是動(dòng)態(tài)的，它隨著政策的變化、國(guó)家規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)的提高，工程概算隨之調(diào)整。有些超概算因素是合理的，有些概算是不合理的，如何將審計(jì)監(jiān)督的關(guān)口前移，將事后審計(jì)向事前、事中轉(zhuǎn)移，提高審計(jì)質(zhì)量，創(chuàng)新審計(jì)制度是政府投資項(xiàng)目審計(jì)值得研究和探討的問(wèn)題。比如：考慮聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)審計(jì)，解決審計(jì)機(jī)關(guān)人員少、政府投資項(xiàng)目多審計(jì)周期長(zhǎng)且不能每個(gè)工程做到全程參與的矛盾以控制審計(jì)質(zhì)量，為績(jī)效評(píng)價(jià)制度提供有益的取值指標(biāo)。

（四）完善績(jī)效評(píng)價(jià)制度

為了更準(zhǔn)確地考量財(cái)政支出是否有效，是否達(dá)到了事前確定的績(jī)效目標(biāo)，是否增進(jìn)或多大程度上增進(jìn)了公共利益以及效果與支出相比是否“值得”，引入績(jī)效評(píng)價(jià)十分必要。對(duì)投資項(xiàng)目制定個(gè)性化的評(píng)價(jià)指標(biāo)。工程前期管理、工程建設(shè)管理、項(xiàng)目產(chǎn)出效益、基建財(cái)務(wù)管理、項(xiàng)目成本控制等考核大類(lèi)，被分級(jí)細(xì)化成幾十個(gè)評(píng)價(jià)指標(biāo)，并一一打分。是領(lǐng)導(dǎo)考核結(jié)果對(duì)普通員工的考核過(guò)程。

四、結(jié)語(yǔ)

現(xiàn)代工程建設(shè)往往需要綜合利用多種籌資方式，從不同渠道籌集所需的建設(shè)資金，金融資本和社會(huì)資本的整合實(shí)現(xiàn)良性循環(huán)。政府投資項(xiàng)目管理組織模式正在經(jīng)歷從計(jì)劃到市場(chǎng)化的精細(xì)化發(fā)展過(guò)程。

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（作者單位：準(zhǔn)格爾旗房產(chǎn)管理局）