●潘辰棟 朱 惠 朱 凱

財(cái)務(wù)與會計(jì)

淺談鋼鐵企業(yè)低碳績效評價(jià)

●潘辰棟 朱 惠 朱 凱

作為高污染的鋼鐵制造類企業(yè)在碳排放和低碳管理方面存在很大的漏洞。本文分析了目前環(huán)境會計(jì)研究和企業(yè)低碳管理現(xiàn)狀，從績效管理和戰(zhàn)略控制的角度提出以成熟的績效管理模型——平衡計(jì)分卡為依托，從四個(gè)維度入手，重點(diǎn)選取KPI核心指標(biāo)，建立企業(yè)低碳績效指標(biāo)評價(jià)體系。通過介入某鋼鐵企業(yè)實(shí)地走訪，調(diào)查其生產(chǎn)管理過程中的碳排放要求、碳排放實(shí)際情況，以實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)代入進(jìn)行核心指標(biāo)驗(yàn)算分析，驗(yàn)證了指標(biāo)系統(tǒng)的可參考性。

鋼鐵企業(yè) 低碳 績效 指標(biāo)分析

一、引言

隨著要素配置全球化程度的不斷加深，各國工業(yè)聯(lián)系愈加緊密，出于發(fā)展速度加快和發(fā)展條件的限制，許多發(fā)展中國家都延用了“先污染后治理、先開發(fā)后保護(hù)”的工業(yè)增長方式。但資源有限性和環(huán)境污染加劇又約束著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，如何實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會中企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展成為亟待解決的現(xiàn)實(shí)問題。

據(jù) 《中國鋼鐵工業(yè)發(fā)展報(bào)告》，2015年中國鋼產(chǎn)能嚴(yán)重過剩，噸鋼能耗等指標(biāo)雖達(dá)到基本目標(biāo)，但仍然存在能耗大、污染嚴(yán)重的問題。2015年我國出臺的新環(huán)保法對鋼鐵行業(yè)排放要求更嚴(yán)、標(biāo)準(zhǔn)更高。進(jìn)入“十三五”后，“三去一補(bǔ)一降”工業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展戰(zhàn)略對鋼鐵企業(yè)生產(chǎn)低碳績效又提出了更新的要求，目前國內(nèi)的鋼鐵企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營及績效評價(jià)大都缺乏相應(yīng)的環(huán)保指標(biāo)，延續(xù)以往粗放經(jīng)營的方式繼續(xù)擴(kuò)大生產(chǎn)已難以維系，必須采取低消耗少排放的方式，在環(huán)境保護(hù)上下大工夫。

本文力圖引入環(huán)境會計(jì)理念，通過研究并設(shè)置系列低碳環(huán)保指標(biāo)，建立低碳績效模型，對鋼鐵企業(yè)的績效評價(jià)和管理提出新的要求，以期在目前低碳經(jīng)濟(jì)、企業(yè)轉(zhuǎn)型的背景下，幫助鋼鐵企業(yè)在降低能耗和污染的同時(shí)提升效益。

二、低碳績效評價(jià)研究現(xiàn)狀

環(huán)境會計(jì)從會計(jì)目標(biāo)的討論展開。國外的環(huán)境會計(jì)理論大多建立在以“深綠觀”或與之類似的決策基本目標(biāo)和最終目的的基礎(chǔ)上深入進(jìn)行會計(jì)、管理、生產(chǎn)等多方面的改制，英美等發(fā)達(dá)國家在財(cái)務(wù)會計(jì)的基礎(chǔ)上，針對環(huán)境保護(hù)已衍生出排污權(quán)交易會計(jì)、碳會計(jì)、可再生能源會計(jì)等，對企業(yè)涉及環(huán)境保護(hù)的會計(jì)要素，如費(fèi)用歸集、科目劃分等，已單獨(dú)設(shè)立核算方式進(jìn)行測量，同時(shí)出具相應(yīng)的環(huán)境負(fù)債表、環(huán)境成本表作為主要衡量依據(jù)來對一個(gè)企業(yè)的排放、污染進(jìn)行考察，使環(huán)境會計(jì)成為管理會計(jì)的重要補(bǔ)充。

縱觀國內(nèi)，近年來也逐漸開始關(guān)注環(huán)境會計(jì)研究，并初步引出環(huán)境會計(jì)的概念及其在實(shí)務(wù)方面的具體操作運(yùn)用。如，肖序（2002）從環(huán)境問題的財(cái)務(wù)影響入手，圍繞環(huán)境會計(jì)系統(tǒng)的定位對環(huán)境會計(jì)的本質(zhì)、分類、基本要素進(jìn)行了深入研究，以求構(gòu)建環(huán)境會計(jì)的理論結(jié)構(gòu)；許家林、王昌銳（2006）依照會計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)對環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境成本的內(nèi)涵進(jìn)行了研究，并在此基礎(chǔ)上提出只有符合資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)且被資本化的環(huán)境成本才能構(gòu)成環(huán)境資產(chǎn)的主張；張彩平和肖序（2011）研究構(gòu)建了由碳強(qiáng)度、碳依賴度、碳暴露度和碳風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成的碳績效指標(biāo)體系；徐砥中、廖培（2010）分析了企業(yè)低碳管理績效評價(jià)的現(xiàn)狀，構(gòu)建了企業(yè)低碳管理的系統(tǒng)模型，提出了基于熵理論的企業(yè)低碳管理績效綜合集成評價(jià)模型；徐光華、林柯宇（2015）從投入和產(chǎn)出的視角出發(fā)，構(gòu)建了企業(yè)碳投入與產(chǎn)出績效評價(jià)體系。

目前國內(nèi)對環(huán)境會計(jì)的研究大多在理論層面，涉足實(shí)踐還不夠深入，其實(shí)踐運(yùn)用的困難在于，在低碳環(huán)保的背景下，環(huán)境會計(jì)的費(fèi)用歸結(jié)、成本計(jì)算存在著科目不明確、資本化與費(fèi)用化邊界不清晰、報(bào)表披露指標(biāo)不盡科學(xué)完善等問題，環(huán)境會計(jì)亟須以更加務(wù)實(shí)的姿態(tài)進(jìn)入高能耗、高污染企業(yè)，并需要新的模型和管理方式來支持低碳運(yùn)營，重視非財(cái)務(wù)指標(biāo)，使企業(yè)更多更好地承擔(dān)起社會責(zé)任。

選擇什么樣的指標(biāo)模型才能更有利于高能耗企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和可持續(xù)發(fā)展呢？1992年，Kaplan和norton（2005）首次提出平衡計(jì)分卡的概念，打破了只注重財(cái)務(wù)指標(biāo)的傳統(tǒng)業(yè)績管理方式，認(rèn)為組織必須從財(cái)務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長四個(gè)維度來審視自身業(yè)績，并認(rèn)為維度內(nèi)指標(biāo)的選取和歸類是構(gòu)建業(yè)績考評體系有效性的關(guān)鍵。1994年，他們又進(jìn)一步研究強(qiáng)調(diào)，平衡計(jì)分卡要與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合，把企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)細(xì)化成各個(gè)績效評價(jià)指標(biāo)，為管理者提供一個(gè)更具前瞻性綜合性的評價(jià)框架。劉利群（2011）的研究證明平衡計(jì)分卡是構(gòu)建低碳背景下公司績效評價(jià)體系的有效手段。馬艷琳、陳進(jìn)（2013）基于平衡計(jì)分卡構(gòu)架了企業(yè)碳績效平衡計(jì)分卡框架，并以船舶制造業(yè)為例設(shè)計(jì)了考慮碳排放的企業(yè)碳績效考評體系，為企業(yè)低碳發(fā)展提供新思路。

三、鋼鐵企業(yè)低碳績效評價(jià)指標(biāo)模型構(gòu)建

（一）構(gòu)建基于平衡計(jì)分卡的低碳績效評價(jià)指標(biāo)體系的意義

平衡記分卡將財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)相結(jié)合，能夠衡量企業(yè)經(jīng)營績效，但其中缺乏環(huán)境表現(xiàn)指標(biāo)，特別是對于鋼鐵企業(yè)這類高能耗、高污染企業(yè)。企業(yè)市場表現(xiàn)不僅體現(xiàn)在傳統(tǒng)的產(chǎn)品貢獻(xiàn)財(cái)務(wù)利潤指標(biāo)上，其環(huán)境保護(hù)表現(xiàn)愈加受到利益相關(guān)者的關(guān)注。將碳指標(biāo)嵌入到平衡計(jì)分卡中，衡量低碳績效，可使企業(yè)不僅關(guān)注生產(chǎn)經(jīng)營利潤，也關(guān)注低碳發(fā)展，將企業(yè)的碳績效考評上升到企業(yè)的戰(zhàn)略層面，使之成為企業(yè)的戰(zhàn)略實(shí)施工具。構(gòu)建低碳績效評價(jià)指標(biāo)體系意義在于：

第一，有利于國家宏觀管理部門對鋼鐵行業(yè)和企業(yè)進(jìn)行綜合考核評價(jià)，對生產(chǎn)企業(yè)低碳績效進(jìn)行全面分析，方便宏觀調(diào)控綜合目標(biāo)的設(shè)定與考評。第二，有利于社會更直觀地了解高耗能高排放企業(yè)對低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的綜合貢獻(xiàn)，強(qiáng)化社會監(jiān)督。第三，有利于企業(yè)提高綜合競爭力。指標(biāo)體系的設(shè)立可使企業(yè)有的放矢，有針對性地改善自己的生產(chǎn)經(jīng)營方式和生產(chǎn)條件，改善企業(yè)形象，提高企業(yè)信譽(yù)，降低綜合成本，并可因低碳績效的提高獲得政府獎勵(lì)，提高綜合效益。

（二）指標(biāo)體系的構(gòu)建

基于平衡計(jì)分卡關(guān)注的四大維度，結(jié)合環(huán)境會計(jì)和碳績效，針對污染治理、碳排放、綜合能耗等需關(guān)注的事項(xiàng)，設(shè)計(jì)17項(xiàng)具體指標(biāo)構(gòu)成企業(yè)低碳績效指標(biāo)評價(jià)體系。

1、財(cái)務(wù)維度指標(biāo)設(shè)計(jì)

（1）單位產(chǎn)品環(huán)境成本。制造中的消耗：單位產(chǎn)品能源消耗成本=能源消耗貨幣成本/產(chǎn)品數(shù)量。該指標(biāo)綜合地反映企業(yè)要獲取一單位產(chǎn)品的收入需要投入的能源數(shù)量。

制造中的排放：單位產(chǎn)品CO2強(qiáng)度=CO2排放總量/產(chǎn)品數(shù)量。該指標(biāo)反映企業(yè)單位產(chǎn)品CO2排放量的強(qiáng)度。

制造后的處理：單位產(chǎn)品環(huán)境治理費(fèi)用=環(huán)境治理費(fèi)用/產(chǎn)品數(shù)量。該指標(biāo)反映企業(yè)在單位產(chǎn)品上投入的環(huán)境治理費(fèi)用，費(fèi)用越低，企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的工藝、技術(shù)越低碳，越環(huán)保，即環(huán)境成本越低。

（2）碳排放處理費(fèi)用占比。碳排放處理費(fèi)用占比=各級碳排放處理費(fèi)用/企業(yè)的環(huán)?？傎M(fèi)用支出。該指標(biāo)衡量企業(yè)對CO2的處理費(fèi)用占其環(huán)保支出總費(fèi)用的比率，反映企業(yè)對CO2處理力度的大小。

（3）能源利用率。能源利用率=有效利用的能源/企業(yè)消耗的能源總量。該指標(biāo)衡量企業(yè)整體能源利用效率，比率越大，企業(yè)的能源利用效率越高，在低碳方面的績效表現(xiàn)良好。

（4）低碳研發(fā)比率。低碳研發(fā)比=低碳研發(fā)費(fèi)用/該時(shí)期營業(yè)收入總額。該數(shù)值越大說明碳研發(fā)投入能力越強(qiáng)，碳績效越好，反之則相反。

（5）低碳投入收益率。低碳投入收益率=低碳收益/低碳投入。

（6）低碳產(chǎn)品銷售利潤率。低碳產(chǎn)品銷售利潤率=（低碳產(chǎn)品營業(yè)利潤÷低碳產(chǎn)品營業(yè)收入）×100%，反映低碳產(chǎn)品銷售對企業(yè)的利潤貢獻(xiàn)。

（7）低碳產(chǎn)品利潤成本比。低碳產(chǎn)品利潤成本比=低碳產(chǎn)品利潤總額÷低碳產(chǎn)品成本×100%，表現(xiàn)研究企業(yè)在低碳產(chǎn)品方面的盈利能力。

（8）營運(yùn)能力指標(biāo)。碳資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=銷售收入凈額÷平均碳資產(chǎn)，反映企業(yè)所擁有的碳資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)速度及碳資產(chǎn)對企業(yè)的總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)的貢獻(xiàn)率。

（9）低碳償債能力指標(biāo)。低碳資產(chǎn)負(fù)債率=（低碳負(fù)債÷低碳資產(chǎn)）×100%。引入低碳資產(chǎn)負(fù)債率，可總體衡量企業(yè)在低碳產(chǎn)品研發(fā)、生產(chǎn)、銷售部分的業(yè)務(wù)，可呈現(xiàn)鋼鐵企業(yè)在低碳業(yè)務(wù)上的財(cái)務(wù)狀況。

（10）低碳可持續(xù)增長率。低碳可持續(xù)增長率=低碳產(chǎn)品銷售凈利率×低碳碳資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率×利潤留存率×權(quán)益乘數(shù)。

低碳產(chǎn)品銷售凈利率=（低碳產(chǎn)品凈利潤÷低碳產(chǎn)品營業(yè)收入）×100%，是企業(yè)銷售低碳產(chǎn)品所獲得的凈利潤與其產(chǎn)生的營業(yè)收入之比，反映低碳產(chǎn)品銷售對企業(yè)的利潤貢獻(xiàn)。

碳資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=銷售收入凈額÷平均碳資產(chǎn)，指企業(yè)所擁有的碳資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)速度及碳資產(chǎn)對企業(yè)的總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)的貢獻(xiàn)率。

利潤留存率=（稅后利潤-應(yīng)發(fā)股利）/稅后利潤× 100%。指公司稅后盈利減去應(yīng)發(fā)現(xiàn)金股利的差額和稅后盈利的比率。

權(quán)益乘數(shù)=碳資產(chǎn)總額/股東權(quán)益總額即=1/（1-低碳資產(chǎn)負(fù)債率）。權(quán)益乘數(shù)又可稱股本乘數(shù)，是指資產(chǎn)總額相當(dāng)于股東權(quán)益的倍數(shù)。權(quán)益乘數(shù)越大表明所有者投入企業(yè)的資本占全部資產(chǎn)的比重越小，企業(yè)負(fù)債的程度越高。

可持續(xù)增長率是一個(gè)較為綜合的財(cái)務(wù)指標(biāo)，原來是反映企業(yè)整體業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)狀況，反映企業(yè)當(dāng)前經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)政策決定的內(nèi)在增長能力,現(xiàn)將其應(yīng)用到企業(yè)低碳發(fā)展的業(yè)務(wù)上，以反映企業(yè)在低碳方面的內(nèi)在增長能力。

（11）社會貢獻(xiàn)方面。單位經(jīng)濟(jì)增加值的碳排放= CO2排放總量/經(jīng)濟(jì)增加值。企業(yè)在產(chǎn)出經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)往往會產(chǎn)生一定的環(huán)境成本、資源消耗，為了衡量投入產(chǎn)出比，有必要研究單位經(jīng)濟(jì)增加值的碳排放情況。

2、客戶維度指標(biāo)設(shè)計(jì)

（12）客戶對低碳產(chǎn)品的評價(jià)指標(biāo)。低碳產(chǎn)品客戶滿意率=滿意客戶人數(shù)/參與調(diào)查客戶總?cè)藬?shù)×100%。該指標(biāo)反映低碳產(chǎn)品的質(zhì)量和售后服務(wù)水平，更直觀地反應(yīng)顧客對企業(yè)低碳產(chǎn)品的整體滿意度。

（13）低碳產(chǎn)品市場表現(xiàn)。低碳產(chǎn)品市場占有率=企業(yè)低碳產(chǎn)品數(shù)量/市場上類似產(chǎn)品總量。該指標(biāo)反映企業(yè)低碳產(chǎn)品的市場競爭能力，對于研究企業(yè)的低碳能力、未來低碳戰(zhàn)略的制定具有重要影響。

3、內(nèi)部流程維度指標(biāo)設(shè)計(jì)

（14）低碳產(chǎn)品產(chǎn)值占比。低碳產(chǎn)品產(chǎn)值占比=低碳產(chǎn)品產(chǎn)值/總產(chǎn)品產(chǎn)值，該指標(biāo)直觀反應(yīng)企業(yè)整體的低碳績效水平，低碳產(chǎn)品產(chǎn)值占比值越高，說明企業(yè)的低碳水平也就越高。

（15）利益相關(guān)者低碳滿意度與評價(jià)。員工滿意度=員工滿意度平均水平，該指標(biāo)主要通過員工對企業(yè)的低碳評價(jià)結(jié)果綜合得出。

社區(qū)居民滿意度=社區(qū)居民滿意度平均水平，該指標(biāo)主要反映外部利益相關(guān)者對企業(yè)的低碳績效評價(jià)如何。

（16）企業(yè)低碳戰(zhàn)略目標(biāo)達(dá)標(biāo)率指標(biāo)。減排達(dá)標(biāo)比=減排量/目標(biāo)減排量，該指標(biāo)反映企業(yè)在特定時(shí)期減少排放廢水、廢渣、廢氣方面的水平如何。

排污達(dá)標(biāo)比=排污水平/國家標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的排污水平。該項(xiàng)指標(biāo)值小于1，說明企業(yè)的排放達(dá)到了國家規(guī)定的排放標(biāo)準(zhǔn)，指標(biāo)值越低，說明企業(yè)在污染物排放方面的績效越好。

4、學(xué)習(xí)與成長維度指標(biāo)設(shè)計(jì)

（17）低碳學(xué)習(xí)費(fèi)用比。低碳學(xué)習(xí)費(fèi)用比=人均低碳培訓(xùn)的費(fèi)用支出/總培訓(xùn)費(fèi)用，該指標(biāo)反映企業(yè)對低碳培訓(xùn)的重視程度，指標(biāo)值越高，說明企業(yè)對低碳發(fā)展愈加重視。

（三）指標(biāo)體系中的指標(biāo)權(quán)重確定

為使上述指標(biāo)能具體運(yùn)用于實(shí)踐，并能夠綜合系統(tǒng)地反映企業(yè)低碳績效情況，我們參考沃爾評分法和權(quán)值因子判斷表法，測定各指標(biāo)權(quán)重，將各項(xiàng)指標(biāo)及指標(biāo)權(quán)重應(yīng)用于相關(guān)企業(yè)，對企業(yè)低碳績效進(jìn)行綜合測評，以方便企業(yè)在報(bào)表附注中披露深綠生產(chǎn)低碳排放相關(guān)信息，承擔(dān)相應(yīng)的社會責(zé)任。

1、指標(biāo)權(quán)重確定方法的選取。考慮到計(jì)算簡便性和客觀性，我們采用價(jià)值因子判斷表法來綜合推算各項(xiàng)指標(biāo)在綜合指標(biāo)體系中所占權(quán)重。具體而言，將后附表中的列因子與行因子進(jìn)行相互對比，兩項(xiàng)目之間相比較的評分標(biāo)準(zhǔn)采用4分制，非常重要為4分，比較重要為3分，一樣重要為2分，不太重要為1分，很不重要為0分。

2、各指標(biāo)權(quán)重的確定。為方便權(quán)值因子判斷表的填寫，我們將指標(biāo)根據(jù)其在系統(tǒng)中表現(xiàn)的重要性分為三類。

非常重要：單位產(chǎn)品CO2強(qiáng)度、低碳成本費(fèi)用利潤率、低碳資產(chǎn)負(fù)債率、低碳可持續(xù)增長率、單位經(jīng)濟(jì)增加值的碳排放、低碳產(chǎn)品市場占有率、排污達(dá)標(biāo)比。

比較重要：單位產(chǎn)品能源消耗成本、單位產(chǎn)品環(huán)境治理費(fèi)用、低碳資產(chǎn)投資收益率、低碳產(chǎn)品銷售利潤率、社區(qū)居民滿意度、低碳產(chǎn)品產(chǎn)值占比、減排達(dá)標(biāo)比。

一般重要：碳排放處理費(fèi)用占比、能源利用率、低碳研發(fā)比率、碳資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、低碳產(chǎn)品客戶滿意率、員工滿意度、低碳學(xué)習(xí)費(fèi)用比。

根據(jù)以上原則構(gòu)造所有指標(biāo)的權(quán)值因子判斷表并賦分(見表1)：

四、實(shí)證核驗(yàn)

為了驗(yàn)證指標(biāo)的可靠性和可操作性，我們選取了某鋼鐵企業(yè)（以下簡稱S鋼），以其2015年年報(bào)披露的數(shù)據(jù)作為參考進(jìn)行核心指標(biāo)驗(yàn)證。

表1 指標(biāo)權(quán)值因子判斷表

（一）單位經(jīng)濟(jì)增加值的碳排放

單位經(jīng)濟(jì)增加值的碳排放=CO2排放總量/經(jīng)濟(jì)增加值。鋼鐵企業(yè)運(yùn)營過程中會產(chǎn)生大量的碳排放，通過計(jì)算單位經(jīng)濟(jì)增加值的碳排放可以很好地衡量環(huán)境投入與經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出的關(guān)系變化。

據(jù)S鋼 2015年報(bào)，S鋼的鋼、生鐵、鋼材產(chǎn)量（單位：萬噸）分別為842.94、859.04、792.06，生產(chǎn)總量為2494.04。劉宏強(qiáng)等（2016）根據(jù)《省級溫室氣體清單編制指南》、《鋼鐵碳排放指南》和基于ISO標(biāo)準(zhǔn)的鋼鐵產(chǎn)品生命周期計(jì)算方法對鋼鐵生產(chǎn)流程的二氧化碳排放進(jìn)行了3種計(jì)算，計(jì)算得噸鋼二氧化碳排放量（單位：噸）分別為2.116、2.013和2.309。我們在計(jì)算時(shí)取三者平均值2.146，由此計(jì)算得S鋼CO2排放總量為5352.2萬噸。

S鋼當(dāng)期的債務(wù)資本為950,644.3萬元；股本資本666253.4萬元；EVA的資本1107114.7萬元；截至2015年，S鋼發(fā)行A股387575.25萬股，每股價(jià)格2.29元，總市值1838191.6萬元；加權(quán)平均資本成本率=債務(wù)資本成本率×（債務(wù)資本/總市值）×（1-稅率）+股權(quán)資本成本率×（股本資本/總市值）=4.75%×950,644.3/1838191.62×（1-25% ）+（2.92% ×666253.4/1838191.6+5.31% ）×666253.4/1838191.6=4.15%（其中債務(wù)資本成本率取1-5年中長期借款利率4.75%）；2015年度S鋼稅后凈利潤為-243252.8萬元，得出經(jīng)濟(jì)增加值=-243252.8-（950,644.3+ 666253.4）×4.15%=-310354.1萬元；得出單位經(jīng)濟(jì)增加值的碳排放=CO2排放總量/經(jīng)濟(jì)增加值=5352.2/-310354.1=-0.017噸/元，由此可看出S鋼在經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出負(fù)增長的情況下仍產(chǎn)生了大量碳排放。

（二）單位產(chǎn)品環(huán)境成本

單位產(chǎn)品環(huán)境成本用單位產(chǎn)品能源消耗成本和單位產(chǎn)品環(huán)境治理費(fèi)用進(jìn)行衡量。

考慮數(shù)據(jù)可獲得性及S鋼的主要業(yè)務(wù)，計(jì)算鋼材的單位能耗（能源消耗主要是燃料動力消耗）。據(jù)該公司成本分析表，當(dāng)期板材、棒材、線材、帶鋼、鋼坯生鐵的燃料動力成本分別為 3457038335.98、1466486454.80、355877668.17、340174564.85、68277591.02和91634999.80，累計(jì)成本為5779489614.62元。據(jù)產(chǎn)銷量情況分析表，各種鋼材板材、棒材、線材、帶鋼、型鋼的產(chǎn)量分別為 413.19、258.41、45.58、46.92和27.96，合計(jì)792.06萬噸。計(jì)算得S鋼2015年單位鋼材產(chǎn)品能源消耗成本為729.678元/噸。

據(jù)S鋼2015年內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，2015年投資1.8億元用于焦化綜合治理工程，實(shí)施焦?fàn)t煤氣深度脫硫和尾氣處理，提高了對污染性氣體和煙塵的處理能力和質(zhì)量等；2015年公司投資近3億元實(shí)施65項(xiàng)污染治理項(xiàng)目；投資300萬元新增17套在線監(jiān)測設(shè)備。若將以上投入均計(jì)入環(huán)境治理費(fèi)用，據(jù)此可計(jì)算該企業(yè)噸鋼材的環(huán)境治理費(fèi)用。S鋼2015年各種鋼材的總產(chǎn)量為792.06萬噸，單位產(chǎn)品環(huán)境治理費(fèi)用=環(huán)境治理費(fèi)用/產(chǎn)品數(shù)量=38.25468萬元/噸。

上述指標(biāo)的數(shù)據(jù)計(jì)算可為該企業(yè)進(jìn)一步完善低碳環(huán)保，統(tǒng)籌投入產(chǎn)出方案提供最直接的參考。

五、小結(jié)

本文針對國內(nèi)鋼鐵企業(yè)績效體系不健全，特別是在低碳環(huán)保方面尚未建立系統(tǒng)全面的指標(biāo)體系來實(shí)施跟蹤問效的現(xiàn)狀，立足績效評價(jià)模型平衡計(jì)分卡，側(cè)重低碳財(cái)務(wù)指標(biāo)，根據(jù)文獻(xiàn)考量和實(shí)地調(diào)查，對企業(yè)績效管理方式進(jìn)行分析并提出改良建議。

本文創(chuàng)新點(diǎn)在于，一是改良了模型，以數(shù)據(jù)驗(yàn)證績效模型效果。研究中，我們通過篩選、主觀判斷、專家咨詢等方法，從細(xì)化的視角入手，最終確定了17個(gè)整體部門級指標(biāo)和21個(gè)細(xì)化性指標(biāo)，圍繞平衡計(jì)分卡四個(gè)維度，更多地從指標(biāo)入手，對財(cái)務(wù)角度有所側(cè)重，通過指標(biāo)構(gòu)建以彌補(bǔ)國內(nèi)低碳績效研究方面的不足；同時(shí)通過赴企業(yè)進(jìn)行實(shí)地考察、實(shí)例分析，讓研究具有現(xiàn)實(shí)意義和可操作性。二是以評分方式進(jìn)行績效評價(jià)考核。我們參考了績效管理常用的權(quán)重比例分析法、財(cái)務(wù)考核中使用的沃爾評分法和杜邦分析法，使用百分制的考量以使評價(jià)數(shù)據(jù)更具代表性，指標(biāo)體系更具操作性，適用于各類型企業(yè)的管理工作。

低碳環(huán)保和環(huán)境成本控制作為近年來的熱門研究主題，視域廣泛，可探究的管理方法有很大的空間。我們根據(jù)這個(gè)領(lǐng)域的時(shí)代特點(diǎn)有選擇性地進(jìn)行了一點(diǎn)探索性的研究，希望能對推動我國環(huán)境會計(jì)學(xué)科建設(shè)和企業(yè)創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開放、共享可持續(xù)發(fā)展盡已微薄之力，讓國內(nèi)制造企業(yè)特別是正處于轉(zhuǎn)型和企業(yè)重構(gòu)期的能源、燃料消耗類企業(yè)能夠從中有一些啟發(fā)和借鑒，找到最適合本企業(yè)使用的指標(biāo)和評價(jià)方法，讓低碳績效真正走進(jìn)企業(yè)、深入財(cái)務(wù)，讓環(huán)境會計(jì)的效益充分地在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理中體現(xiàn)出來。

（作者單位：南京理工大學(xué)）

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（本欄目責(zé)任編輯：鄭潔）

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