文昕

【摘 要】企業(yè)工資的核算，是一個(gè)比較簡(jiǎn)單的問題，但在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，會(huì)計(jì)人員卻經(jīng)常對(duì)一些問題感到困惑，不知道該如何處理，有些企業(yè)因此作出一些不規(guī)范的，甚至是錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)處理。論文對(duì)企業(yè)工資核算中的一些問題進(jìn)行了探討，以期對(duì)會(huì)計(jì)教學(xué)和實(shí)務(wù)提供參考和借鑒。

【Abstract】 The salary accounting of enterprise is a relatively simple problem， but in accounting practice， accounting personnel are often confused about some problems they don't know how to handle， so some companies make some non-standard， even accounting errors. This paper discusses some problems in enterprise salary calculation， so as to provide reference for accounting teaching and practice.

【關(guān)鍵詞】企業(yè)；工資核算；缺勤扣款

【Keywords】enterprise ； salary accounting ； absent pay

【中圖分類號(hào)】F407.1 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A 【文章編號(hào)】1673-1069（2017）05-0059-03

1 引言

關(guān)于企業(yè)工資的核算，在相關(guān)會(huì)計(jì)理論典籍、法律法規(guī)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南中，都是作為一個(gè)比較簡(jiǎn)單的問題來處理，鮮有較詳細(xì)的論述。但在實(shí)際工作中，會(huì)計(jì)人員每個(gè)會(huì)計(jì)期間都必須要面對(duì)工資的核算，而且必需處理很多具體的實(shí)際問題，比如考勤扣款的核算、三險(xiǎn)一金的核算、水電費(fèi)等扣款的核算、工會(huì)人員工資的核算等等，這些問題，會(huì)計(jì)人員很難直接找到具體的依據(jù)和指導(dǎo)，給會(huì)計(jì)人員帶來不少困惑。在實(shí)際工作中，有些企業(yè)的會(huì)計(jì)處理是不規(guī)范的，甚至是錯(cuò)誤的，下面針對(duì)工資核算中的一些具體問題進(jìn)行探討。

2 缺勤扣款核算的探討

缺勤是指員工在正常工作時(shí)間沒有出現(xiàn)在相應(yīng)工作崗位上的現(xiàn)象。缺勤一般包括事假、病假、曠工、遲到、早退、產(chǎn)假、探親假、婚假、喪假等。在《勞動(dòng)法》及相關(guān)法律體系中，目前尚未對(duì)缺勤的認(rèn)定做出明確規(guī)定。企業(yè)通常根據(jù)實(shí)際情況，在不違背法律法規(guī)相關(guān)強(qiáng)制性規(guī)定的前提下，制定員工考勤管理制度。在員工考勤管理制度中，一般都有缺勤扣款的相關(guān)條款[1]。

員工缺勤扣款應(yīng)該如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)人員經(jīng)常感到困惑，也出現(xiàn)多種不同的處理方法。下面以家?？萍既耸虏繂T工高萌為例，對(duì)缺勤扣款的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行探討。

2017年1月，根據(jù)家?？萍伎记诠芾碇贫?，人事部員工高萌發(fā)生考勤扣款652元；高萌當(dāng)月基本工資6，000.00元，獎(jiǎng)金800.00元，交通補(bǔ)貼300.00元。

下面的討論重點(diǎn)考慮考勤扣款相關(guān)的賬務(wù)處理，其他因素（三險(xiǎn)一金）假定暫不考慮。

2.1 方法A

2.1.1 分配工資時(shí)不考慮考勤扣款

借：管理費(fèi)用 7，100.00

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資 7，100.00

2.1.2 當(dāng)月發(fā)放工資時(shí)

①計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)不扣除考勤扣款，賬務(wù)處理時(shí)考勤扣款沖減管理費(fèi)用。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 7，100.00

貸：管理費(fèi)用 652.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 255.00

銀行存款 6，193.00

②計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)不扣除考勤扣款，賬務(wù)處理時(shí)考勤扣款作為營(yíng)業(yè)外收入。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 7，100.00

貸：營(yíng)業(yè)外收入 652.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 255.00

銀行存款 6，193.00

③計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)不扣除考勤扣款，賬務(wù)處理時(shí)考勤扣款作為其他往來款。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 7，100.00

貸：其他應(yīng)付款 652.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 255.00

銀行存款 6，193.00

④計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除考勤扣款，賬務(wù)處理時(shí)考勤扣款沖減管理費(fèi)用。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 7，100.00

貸：管理費(fèi)用 652.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 189.80

銀行存款 6，258.20

⑤計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除考勤扣款，賬務(wù)處理時(shí)考勤扣款作為營(yíng)業(yè)外收入。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 7，100.00

貸：營(yíng)業(yè)外收入 652.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 189.80

銀行存款 6，258.20

⑥計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除考勤扣款，賬務(wù)處理時(shí)考勤扣款作為其他往來款。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 7，100.00

貸：其他應(yīng)付款 652.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 189.80

銀行存款 6，258.20

2.2 方法B

2.2.1 扣除考勤扣款后再分配工資

借：管理費(fèi)用 6，448.00

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資 6，448.00

2.2.2 當(dāng)月發(fā)放工資時(shí)

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 6，448.00

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 189.80

銀行存款 6，258.20

對(duì)于方法A，存在以下問題：

第一，多繳個(gè)人所得稅，增加員工負(fù)擔(dān)。

缺勤扣款本身屬于企業(yè)的薪酬制度，不需要繳納個(gè)人所得稅，如果按2.1.2①②③進(jìn)行賬務(wù)處理，員工高萌多繳65.20元個(gè)人所得稅，給員工造成不必要的負(fù)擔(dān)。

第二，賬務(wù)處理不規(guī)范，匯算清繳時(shí)要作出說明。

如果按2.1.2①②④⑤進(jìn)行賬務(wù)處理，處理的最終結(jié)果不影響企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，匯算清繳時(shí)不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，但對(duì)沖減的管理費(fèi)用和計(jì)入的營(yíng)業(yè)外收入要做出說明。

第三，賬務(wù)處理不規(guī)范，匯算清繳時(shí)應(yīng)作納稅調(diào)整。

如果按2.1.2③⑥進(jìn)行賬務(wù)處理，由于缺勤扣款不能確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，所以處理的最終結(jié)果導(dǎo)致多計(jì)費(fèi)用，匯算清繳時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。

筆者以為，缺勤扣款本身屬于企業(yè)的薪酬制度，相關(guān)人工成本并沒有發(fā)生，企業(yè)不應(yīng)該將其計(jì)入人工成本，也不應(yīng)該計(jì)入員工個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額；在賬務(wù)處理時(shí)，分配工資和發(fā)放工資兩個(gè)環(huán)節(jié)均不需要對(duì)缺勤扣款進(jìn)行處理。所以，正確的賬務(wù)處理應(yīng)該是方法B。

3 三險(xiǎn)一金核算的探討

三險(xiǎn)一金指由單位和員工個(gè)人共同繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)和住房公積金。這里主要討論個(gè)人繳納三險(xiǎn)一金的核算。

根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》規(guī)定：“企事業(yè)單位按照國(guó)家或?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，免征個(gè)人所得稅；個(gè)人按照國(guó)家或?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除?！?/p>

“根據(jù)《住房公積金管理?xiàng)l例》、《建設(shè)部 財(cái)政部 中國(guó)人民銀行關(guān)于住房公積金管理若干具體問題的指導(dǎo)意見》（建金管[2005]5號(hào)）等規(guī)定精神，單位和個(gè)人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實(shí)際繳存的住房公積金，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和職工個(gè)人繳存住房公積金的月平均工資不得超過職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資的3倍，具體標(biāo)準(zhǔn)按照各地有關(guān)規(guī)定執(zhí)行?！?/p>

因此，企業(yè)員工個(gè)人按規(guī)定繳納的三險(xiǎn)一金，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。

實(shí)務(wù)中，個(gè)人繳納三險(xiǎn)一金的會(huì)計(jì)核算，存在幾種不同的處理方法。下面以家?？萍嫁k公室員工肖劍為例，對(duì)個(gè)人繳納三險(xiǎn)一金的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行探討。2017年1月，肖劍的基本工資7，000.00元，獎(jiǎng)金1，000.00元，交通補(bǔ)貼500.00元；按規(guī)定，肖劍應(yīng)繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)為680.00元，基本醫(yī)療保險(xiǎn)為170.00元，失業(yè)保險(xiǎn)為42.50元，住房公積金為510.00元。

3.1 方法A

①當(dāng)月發(fā)放工資時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 8，500.00

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 254.75

應(yīng)付職工薪酬——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 892.50

應(yīng)付職工薪酬——住房公積金 510.00

銀行存款 6，842.75

②次月繳納三險(xiǎn)一金及個(gè)人所得稅時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 892.50

應(yīng)付職工薪酬——住房公積金 510.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 254.75

貸：銀行存款 1，657.25

3.2 方法B

①當(dāng)月發(fā)放工資時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 8，500.00

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 254.75

其他應(yīng)收款——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 892.50

其他應(yīng)收款——住房公積金 510.00

銀行存款 6，842.75

②次月繳納三險(xiǎn)一金及個(gè)人所得稅時(shí)：

借：其他應(yīng)收款——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 892.50

其他應(yīng)收款——住房公積金 510.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 254.75

貸：銀行存款 1，657.25

3.3 方法C

①當(dāng)月發(fā)放工資時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 8，500.00

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 254.75

其他應(yīng)付款——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 892.50

其他應(yīng)付款——住房公積金 510.00

銀行存款 6，842.75

②次月繳納三險(xiǎn)一金及個(gè)人所得稅時(shí)：

借：其他應(yīng)付款——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 892.50

其他應(yīng)付款——住房公積金 510.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 254.75

貸：銀行存款 1，657.25

上述方法中，方法A存在的問題在于，會(huì)計(jì)人員錯(cuò)誤地理解了“應(yīng)付職工薪酬——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”和“應(yīng)付職工薪酬——住房公積金”兩個(gè)會(huì)計(jì)科目的核算內(nèi)容?！皯?yīng)付職工薪酬——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”核算按規(guī)定計(jì)提的應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，應(yīng)由個(gè)人承擔(dān)并由企業(yè)代扣代繳的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)不在該科目核算，這里是指基本醫(yī)療保險(xiǎn)；“應(yīng)付職工薪酬——住房公積金”核算按規(guī)定計(jì)提的應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的住房公積金，應(yīng)由個(gè)人承擔(dān)并由企業(yè)代扣代繳的住房公積金不在該科目核算。

方法B存在的問題在于，錯(cuò)誤地使用了“其他應(yīng)收款”科目。實(shí)務(wù)中，一些會(huì)計(jì)人員總分不清“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”兩個(gè)科目的核算內(nèi)容。其實(shí)，可以用一個(gè)簡(jiǎn)單的原則來進(jìn)行判斷，“對(duì)內(nèi)”的用“其他應(yīng)收款”，“對(duì)外”的用“其他應(yīng)付款”。

因此，筆者以為，正確的賬務(wù)處理應(yīng)該是方法C。

4 個(gè)人所得稅是稅前扣除還是稅后扣除

個(gè)人所得稅是“稅前扣除還是稅后扣除”？實(shí)務(wù)中，總有人會(huì)問這樣的本不該有問題。這主要有兩個(gè)方面的原因：第一，部分企業(yè)與員工約定工資為稅后工資，會(huì)計(jì)人員自然想到其個(gè)稅是有企業(yè)負(fù)擔(dān)的，應(yīng)該計(jì)入企業(yè)的費(fèi)用。第二，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！薄吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金，是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加?！币虼瞬糠謺?huì)計(jì)人員據(jù)此認(rèn)為，個(gè)人所得稅應(yīng)該屬于稅前扣除項(xiàng)目[2]。

對(duì)于第一個(gè)原因，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為雇員承擔(dān)全年一次性獎(jiǎng)金部分稅款有關(guān)個(gè)人所得稅計(jì)算方法問題的公告》第四條規(guī)定：“雇主為雇員負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅款，應(yīng)屬于個(gè)人工資薪金的一部分，按照工資薪金支出的扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行稅務(wù)處理。凡單獨(dú)作為企業(yè)管理費(fèi)列支的，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)不得稅前扣除?！币虼?，企業(yè)為員工個(gè)人承擔(dān)的個(gè)人所得稅，是不能計(jì)入企業(yè)費(fèi)用的。

對(duì)于第二個(gè)原因，個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)人是取得工資的員工個(gè)人，企業(yè)只是履行代扣代繳義務(wù)。因此，個(gè)人所得稅不屬于企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)稅金及附加。

綜上所述，個(gè)人所得稅是與企業(yè)所得稅無關(guān)的項(xiàng)目，根本談不上是“稅前扣除還是稅后扣除”。

如果出現(xiàn)錯(cuò)誤的認(rèn)識(shí)，必然導(dǎo)致錯(cuò)誤的賬務(wù)處理。例如，2017年1月，家希科技工會(huì)專職工作人員楊華的基本工資5，600.00元，獎(jiǎng)金600.00元，交通補(bǔ)貼300.00元，這類錯(cuò)誤的賬務(wù)處理如下（暫不考慮三險(xiǎn)一金）：

①分配工資時(shí)：

借：管理費(fèi)用 6，500.00

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資 6，305.00

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 195.00

②當(dāng)月發(fā)放工資時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 6，305.00

貸：銀行存款 6，305.00

按規(guī)定，這樣處理列支的195.00元管理費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)不得稅前扣除。

【參考文獻(xiàn)】

【1】財(cái)會(huì)[2014]8號(hào). 關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》的通知[Z].

【2】勞部發(fā)[1994]489號(hào). 工資支付暫行規(guī)定[Z].