謝霜

摘要：在工業(yè)企業(yè)，綜合性費用是指由兩種或兩種以上費用要素組成的費用，包括輔助生產(chǎn)成本、制造費用等。綜合性費用分配時應按照一定的方法計入產(chǎn)品的成本中去。在計劃分配法下，綜合性費用按照計劃單位成本進行分配，簡化了日常核算工作，有利于明確各受益單位的經(jīng)濟責任。綜合性費用的分配是成本核算的一個重要環(huán)節(jié)，本文將基于計劃分配法圍繞綜合性費用分配方法的適用條件、差異處理、優(yōu)缺點等方面進行深入的對比分析，以此提高產(chǎn)品成本計算的正確性。

關鍵詞：計劃成本；輔助生產(chǎn)成本；制造費用

在計劃分配法下，綜合性費用分配方法是按照計劃單位成本將費用進行分配和調(diào)整的一種方法，這種方法計算較直接，簡化和加速了費用分配的計算工作，還能夠反映實際成本脫離計劃成本的差異，便于考核分析計劃成本完成情況。但站在理論學習的角度，理解上存在一定的難度，因此本文擬從以下幾方面對其進行較細致的分析。

一、綜合性費用計劃分配法的適用條件

在計劃分配法下，輔助生產(chǎn)費用的分配采用計劃成本分配法，制造費用則應用年度計劃分配率分配法，對應的分配方法均是建立在一定假設基礎上的非精確的成本分配方法，其假設是指綜合性費用分配時均都按事先制定的計劃分配率進行費用分配，因此，計劃單位成本是否準確，是否做到盡可能地接近單位實際成本，是決定綜合性費用分配結(jié)果是否準確，能否真正意義上保持計劃成本和實際成本的可比性的關鍵所在。

總體來說，采用計劃分配法對綜合性費用進行核算的前提是企業(yè)具備較高的計劃管理水平，各項計劃成本資料齊全且準確。因為計劃單位成本與實際誤差太大，不僅會影響分配結(jié)果的準確性，還會直接影響業(yè)績企業(yè)內(nèi)部業(yè)績方面的考核與評價。為此，企業(yè)在制定計劃單位成本時，必須全面分析企業(yè)生產(chǎn)的發(fā)展趨勢及歷史經(jīng)驗等相關因素，也可以利用現(xiàn)行的定額成本、標準成本或過去會計期間所記錄實際單位成本作為參考，制定出盡可能接近實際的單位成本，將計劃分配額與實際發(fā)生額之間的差異控制在合理的范圍內(nèi)，保證提高計算的準確性和穩(wěn)定性。

具體來說，采用計劃成本分配法核算輔助生產(chǎn)費用，特別適合于采用計劃成本核算企業(yè)產(chǎn)品成本的制造企業(yè)，并且強調(diào)該企業(yè)的各項計劃單位成本準確且穩(wěn)定，計劃單位成本與實際誤差不能過大。適用于實際成本比較穩(wěn)定，計劃成本比較準確的企業(yè)。而制造費用的特殊分配方法（年度計劃分配率分配法），特別適用于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)（比如羽絨服生產(chǎn)企業(yè)），因為在季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)中，存在明顯的淡季和旺季，其產(chǎn)品生產(chǎn)的產(chǎn)量相當懸殊，如果按照實際費用分配制造費用，那么將會導致產(chǎn)量低的淡季單位產(chǎn)品應負擔的制造費用多，產(chǎn)量高的旺季單位產(chǎn)品分配的制造費用少，即不同月份單位產(chǎn)品成本應負擔的制造費用隨之忽高忽低，不利于進行產(chǎn)品成本的分析與控制。因此，季節(jié)性企業(yè)需要采用特殊的制造費用分配法進行分配，以此均衡各月份單位產(chǎn)品應負擔的制造費用。采用這種分配方法要求計劃工作水平較高，否則會影響成本計算的正確性。

二、綜合性費用計劃分配法的差異處理

計劃分配法下，綜合性費用分配時不管各月實際發(fā)生的費用是多少，都需按事先確定的計劃單位成本來進行費用分配。分配后，實際發(fā)生的費用與按計劃單位成本計算的計劃分配額，通常情況下必定會存在差異，也直接體現(xiàn)了實際成本脫離計劃成本的水平。差額較大的情況下，需要分析差額產(chǎn)生的具體的原因，如果是由于耗用不合理造成的，應建立成本責任獎懲制度，將責任具體落實到責任人，加強成本控制，調(diào)動各部門及人員不斷降低產(chǎn)品成本的積極性。由于計劃分配率制定不合理，脫離實際成本的差額過大，將會從根本上反映企業(yè)的計劃管理水平，那么企業(yè)必須對事先已制定的計劃單位成本進行修訂和調(diào)整，保證成本計算的準確性及合理性。

總的來說，采用計劃分配法分配綜合性費用后，由于實際發(fā)生額與計劃分配額存在差異的必然性，我們有必要對差異進行分析，調(diào)整后計入對應的產(chǎn)品成本中去。常用的處理方法是：按計劃單位成本分配綜合性費用，然后采用一定的方法針對成本差異進行一次追加分配，以此來調(diào)整成本差異。差額計算處理只需每年年末進行一次，即年末計算調(diào)整的差額是全年的差額。該方法計算較簡便，在實際工作中得到較廣泛應用。結(jié)轉(zhuǎn)成本差異時，如果為正數(shù)，表示超支差額（+）；用藍字補加；如果為負數(shù)，表示節(jié)約差額（—）；用紅字沖減，調(diào)整之后，年末無余額。

具體來說，采用計劃成本分配法分配輔助生產(chǎn)費用時，差異處理方法有兩種：第一種為簡化起見，輔助生產(chǎn)成本差異全部計入“管理費用”賬戶；第二種追加分配：按耗用量分配給輔助生產(chǎn)車間以外的受益部門。結(jié)轉(zhuǎn)成本差異額的會計賬務處理：實際發(fā)生數(shù)大于計劃分配數(shù)的差額，出現(xiàn)超支差額應用藍字補加，借記“管理費用”科目，貸記“輔助生產(chǎn)成本—××車間”科目；實際發(fā)生數(shù)小于計劃分配數(shù)的差額，即節(jié)約差額用紅字沖減，借記“管理費用” （紅字）科目，貸記“輔助生產(chǎn)成本—××車間” （紅字）科目。調(diào)整之后，“輔助生產(chǎn)成本”科目年末無余額。而制造費用按年度計劃分配率分配時，差異處理方法：1-11 月份月末“制造費用”科目有余額，不需要進行賬面調(diào)整；年度終了時制造費用全年實際發(fā)生數(shù)與全年按年度計劃分配率分配數(shù)之間的差額，可以按全年各種產(chǎn)品的實際產(chǎn)量的定額工時總數(shù)或按年度計劃分配率已分配比例追加分配，調(diào)整計入12月份產(chǎn)品成本中。差額調(diào)整會計處理：實際發(fā)生數(shù)大于計劃分配數(shù)的差額，借記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”科目，貸記“制造費用”科目；實際發(fā)生數(shù)小于計劃分配數(shù)的差額，用紅字沖減，借記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”（紅字）科目，貸記“制造費用”（紅字）科目 。調(diào)整之后，“制造費用”年末無余額。

三、評價綜合性費用的計劃分配法

采用計劃分配法，核算綜合性費用的優(yōu)點在于計算簡便、有效率，便于成本核算的同時，還有一個突出優(yōu)點就是排除了實際費用的高低對單位成本的影響，即每月發(fā)生的實際費用不均衡，在計劃單位成本全年固定不變的前提下，各受益單位日常應分配的費用也不會受到影響，有利于明確各部門責任，便于成本管理的業(yè)績考核。因而適用于計劃管理比較好，企業(yè)單位實際成本比較穩(wěn)定，生產(chǎn)計劃成本制定比較準確的企業(yè)。它的缺點表現(xiàn)在計劃單價的采集及對較大差額的不謹慎處理，如果企業(yè)計劃管理水平不高，則難以制定比較準確的計劃成本，進而影響成本分配的準確性，最終使成本信息的客觀性目標難以達到。

筆者認為，計劃成本與實際成本的核算口徑應保持一致，在此基礎上產(chǎn)生的差異才是人們通常所理解的超支或節(jié)約，也才能真正意義上發(fā)揮計劃的控制作用。計劃分配法下，綜合性費用分配方法的運用有利于簡化和加速成本費用的計算工作，有利于考核分析計劃完成的具體情況，明確各受益單位的經(jīng)濟責任。而分配的依據(jù)在于“計劃分配率”，即計劃單位成本，是先于業(yè)務發(fā)生的、按年制定的或計算的，因此必須制定一個合理的計劃單位成本，應盡量制定得切合實際，才能保持計劃成本與實際成本的可比性。而計劃成本制定得恰當，既有利于企業(yè)考核各部門的業(yè)績，調(diào)動其積極性，促使其降低成本、節(jié)約開支；也有利于成本管理者制定考核標準，分析成本升降的原因，為領導決策提供有用財務信息。除一些特殊情況外，計劃單位成本在年度內(nèi)一般不作調(diào)整。但是如果計劃成本與實際成本相懸殊的，應分析產(chǎn)生差異的具體原因，然后對所定計劃成本進行修訂，使之符合實際，以利于計劃成本的執(zhí)行。

結(jié)論

綜上所述，筆者認為綜合性費用采用計劃分配法進行分配的實質(zhì)是計劃管理，它是成本管理的方法和手段。綜合性費用的計算，其目的是為成本管理服務的，是為了給成本管理提供詳細的成本數(shù)據(jù)，使得成本管理者以此為依據(jù)分析并控制成本，達到降低成本提高經(jīng)濟效益的最高目標。從計劃管理的角度來看，計劃成本法有利于成本分析，有利于檢查企業(yè)成本計劃具體的執(zhí)行情況，以便于對原計劃進行調(diào)整改進，使計劃成本始終具有指導生產(chǎn)經(jīng)營活動的作用。因此采用計劃分配法分析綜合性費用的核算，有利于考核和分析各受益單位成本計劃的完成情況，明確經(jīng)濟責任，并據(jù)此評定企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果，便于成本管理的業(yè)績考核。

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