摘要：我國(guó)在2016年5月1號(hào)之后全面推行“營(yíng)改增”的稅制改革工作，所有行業(yè)都納入了營(yíng)改增的試點(diǎn)范圍，作為我國(guó)支柱性行業(yè)的房地產(chǎn)企業(yè)也開始實(shí)行增值稅的稅制。因?yàn)樵鲋刀愑兄愂罩行浴⒈苊庵貜?fù)納稅等特點(diǎn)，這次稅制改革本著降低所有行業(yè)的稅負(fù)只減不增的目的，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)是個(gè)機(jī)遇。但是由于房地產(chǎn)行業(yè)的復(fù)雜性，企業(yè)在面對(duì)“營(yíng)改增”會(huì)出現(xiàn)一些困難，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)同時(shí)也是個(gè)挑戰(zhàn)。本文就是以營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)稅負(fù)影響為立足點(diǎn)，分析營(yíng)改增給企業(yè)帶來的機(jī)遇及挑戰(zhàn)，并提出應(yīng)對(duì)營(yíng)改增的一些建議。

關(guān)鍵字：增值稅；營(yíng)業(yè)稅；稅負(fù)

一、“營(yíng)改增”的發(fā)展歷程

我國(guó)從2008年開始實(shí)行消費(fèi)型增值稅以來，體現(xiàn)出了增值稅稅制的優(yōu)勢(shì)，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了巨大的促進(jìn)作用，并在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，很好的發(fā)揮了市場(chǎng)決定資源優(yōu)化配置的作用。為了加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)，加強(qiáng)對(duì)第三產(chǎn)業(yè)的稅收調(diào)節(jié)作用，從2012年開始推行營(yíng)業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)工作。但是對(duì)于第三產(chǎn)業(yè)，比如交通運(yùn)輸業(yè)，建筑業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)等還沒有推行“營(yíng)改增”的工作，不利與我國(guó)稅收制度的完善，所以我國(guó)自2016年5月1日起，對(duì)所有行業(yè)全部納入營(yíng)業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)范圍，全面推進(jìn)營(yíng)改增的工作，這就意味著，營(yíng)業(yè)稅徹底退出了我國(guó)的稅收制度，又是我國(guó)稅制的一次重大改革。

房地產(chǎn)企業(yè)作為我國(guó)支柱性行業(yè)，是我國(guó)財(cái)政收入的重要來源，而且房地產(chǎn)行業(yè)上下游牽扯的行業(yè)很多，包括金融業(yè)，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，建筑業(yè)等。如果房地產(chǎn)行業(yè)不實(shí)行“營(yíng)改增”，那么會(huì)是增值稅抵扣鏈條斷裂，會(huì)出現(xiàn)重復(fù)納稅的現(xiàn)象，增加其稅收負(fù)擔(dān)，不利于房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展及我國(guó)稅制的完善。所以我國(guó)在2016年5月以后對(duì)包括房地產(chǎn)行業(yè)推行營(yíng)業(yè)稅改增值稅的工作，由于房地產(chǎn)行業(yè)的特點(diǎn)，應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”時(shí)也會(huì)面臨一些困難，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該借著“營(yíng)改增”對(duì)自身帶來的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，轉(zhuǎn)變企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式和優(yōu)化財(cái)務(wù)管理制度，更好的應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”，充分發(fā)揮稅制改革給房地產(chǎn)企業(yè)帶了積極影響。

二、實(shí)施“營(yíng)改增”政策的意義

1.完善增值稅抵扣鏈條，避免重復(fù)征稅

在我國(guó)還沒有各行業(yè)全面推行“營(yíng)改增”之前，還存在一些行業(yè)仍然征收營(yíng)業(yè)稅，就會(huì)產(chǎn)生增值稅抵扣鏈條的斷裂，不利于稅制的完善。比如，作為第三產(chǎn)業(yè)的建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)等與很多行業(yè)都有著密切的聯(lián)系，包括征收增值稅的上游企業(yè)制造業(yè)。從制造業(yè)購買貨物勞務(wù)取得增值稅專用發(fā)票是不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣的，就會(huì)導(dǎo)致增值稅抵扣鏈條的斷裂，增加房地產(chǎn)企業(yè)稅收成本。增值稅本身具有稅收中性的優(yōu)點(diǎn)，只是針對(duì)流轉(zhuǎn)額的增值部分納稅，很好的避免了營(yíng)業(yè)稅存在重復(fù)納稅的問題。而且房地產(chǎn)企業(yè)還存在一些兼營(yíng)、混業(yè)的業(yè)務(wù)，不僅涉及營(yíng)業(yè)稅還涉及增值稅，由于區(qū)分困難等因素，也可能導(dǎo)致重復(fù)征稅的問題。所以營(yíng)改增對(duì)與完善增值稅抵扣鏈條，避免企業(yè)重復(fù)征稅，降低稅收成本有重要意義。

2.有利于降低征管成本

在沒有全部行業(yè)推行“營(yíng)改增”之前，我國(guó)實(shí)行的還是營(yíng)業(yè)稅和增值稅雙稅種并行的稅制，企業(yè)的一些業(yè)務(wù)即可能涉及到營(yíng)業(yè)稅，也會(huì)涉及到增值稅。而且企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)會(huì)比較復(fù)雜，對(duì)于繳納營(yíng)業(yè)稅或者增值稅的區(qū)分存在困難，征稅范圍不是特別明確，這就會(huì)帶來稅收征稅管理的難度。所有行業(yè)實(shí)行增值稅之后，會(huì)降低征稅管理的成本，更好體現(xiàn)稅收效率的原則。

3.促進(jìn)我國(guó)產(chǎn)業(yè)發(fā)展

在增值稅的稅制中，有零稅率的規(guī)定，即出口退稅，對(duì)出口的貨物不征稅而且退還之前征收的增值稅，對(duì)出口貨物做到零稅率出口，降低了出口貨物的成本，增加其在國(guó)外市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。但是“營(yíng)改增”之前，服務(wù)業(yè)基本上實(shí)行的還是營(yíng)業(yè)稅，不存在出口退稅環(huán)節(jié)，而國(guó)際上很多國(guó)家都采用出口零稅率來增加產(chǎn)品的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，相比之下，將不利于我國(guó)出口服務(wù)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，進(jìn)而不利于我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。而且增值稅只對(duì)流轉(zhuǎn)中的增值額納稅，有效避免了重復(fù)納稅，所以在全面實(shí)行“營(yíng)改增”之后，可以促進(jìn)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，分工優(yōu)化升級(jí)，更有利于我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，提高其國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。

三、房地產(chǎn)行業(yè)面臨“營(yíng)改增”存在的困難

從2016年5月1日之后，我國(guó)全面推行了“營(yíng)改增”稅制改革，自此，房地產(chǎn)行業(yè)也開始實(shí)行增值稅的稅制，房地產(chǎn)企業(yè)的各個(gè)環(huán)節(jié)也納入了抵扣范圍，并采用抵扣法計(jì)算納稅，計(jì)稅依據(jù)變?yōu)椴缓惖匿N售收入，稅率則由之前的營(yíng)業(yè)稅稅率5%改變?yōu)檫m用增值稅稅率11%，而在理論上，“營(yíng)改增”政策對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)有降低的作用。

例如對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)一個(gè)項(xiàng)目“營(yíng)改增”前后稅負(fù)的簡(jiǎn)單計(jì)算分析：

房地產(chǎn)企業(yè)A將一棟樓以價(jià)稅合計(jì)1000萬的價(jià)格銷售給一家B公司，A企業(yè)開具了增值稅專用發(fā)票，經(jīng)過計(jì)算A企業(yè)的這棟樓成本是400萬。

營(yíng)改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)按照營(yíng)業(yè)稅5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅50萬。營(yíng)改增之后，如果是按照簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法征稅，稅率依然是5%，則根據(jù)增值稅計(jì)算公式1000＼（1+5%）×5%=47.6，因此稅負(fù)降低了2.4萬，如果按照一般計(jì)稅辦法，假如企業(yè)取得的建筑物料成本能取得增值稅專用發(fā)票，可以正常抵扣，以建筑物料成本400萬來計(jì)算，“營(yíng)改增”之前應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅50萬，營(yíng)改增之后，企業(yè)銷項(xiàng)稅按照11%的稅率計(jì)算為1000/（1+11%）×11%=99.1，進(jìn)項(xiàng)稅額為400/（1+17%）×17%=58.1，因此抵扣進(jìn)項(xiàng)稅之后，應(yīng)交稅額為41萬，與營(yíng)業(yè)稅相比，稅負(fù)減小9萬。因此，如果房地產(chǎn)企業(yè)上游建筑商，材料的供應(yīng)商能夠開出符合規(guī)定的增值稅專用發(fā)票，并進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，那么，“營(yíng)改增”對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)總體的稅負(fù)應(yīng)該是下降的。但是這僅是理論上的分析，實(shí)際中房地產(chǎn)企業(yè)面對(duì)營(yíng)改增會(huì)出現(xiàn)一些問題，可能會(huì)導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)不降反升的情況。

1.增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣有限的問題

房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)行增值稅稅制之后，計(jì)稅辦法采用的是抵扣法，即用銷售收入計(jì)算的銷項(xiàng)稅減去購買貨物勞務(wù)計(jì)算的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，確定應(yīng)交增值稅額。所以說可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅取得越多，抵扣程度越大，就越有利于企業(yè)稅負(fù)的降低。在實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)中建筑安裝費(fèi)用占最大的比重，其中建筑材料成本又占很大的一部分。但是建筑材料的種類及供貨商在市場(chǎng)上混雜，存在著散與雜的特點(diǎn)，比如一些砂石，白灰，磚瓦及零星材料，大多是由個(gè)體戶或者小規(guī)模納稅人提供，很難取得增值稅專用發(fā)票或進(jìn)項(xiàng)稅抵扣有限，增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。而且為了降低開發(fā)成本，后期的一些修繕服務(wù)及建筑裝飾服務(wù)，企業(yè)也大多是分包給作為小規(guī)模納稅人的包工隊(duì)，也很難取得增值稅專用發(fā)票或進(jìn)項(xiàng)稅抵扣有限，不利于企業(yè)稅負(fù)成本，使其出現(xiàn)稅負(fù)不降反升的情況。

2.政府性收費(fèi)等一些價(jià)外費(fèi)用不能抵扣的問題

房地產(chǎn)企業(yè)與政府合作的一些項(xiàng)目，由政府收取的各種政府行政的費(fèi)用只能取得政府性財(cái)政票據(jù)，是無法取得增值稅專用發(fā)票的，即不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的，因此，就會(huì)增加企業(yè)的成本。房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的中，對(duì)一些老項(xiàng)目進(jìn)行拆遷開發(fā)，在項(xiàng)目的采購開發(fā)合同中，不僅包括土地價(jià)款，可能還會(huì)包含拆遷補(bǔ)償費(fèi)用。按照我國(guó)目前關(guān)于房地產(chǎn)行業(yè)“營(yíng)改增”的規(guī)定中，土地價(jià)款可以從銷售額中直接減除，但是拆遷補(bǔ)償費(fèi)沒有扣除的規(guī)定，而且這些費(fèi)用也無法取得增值稅專用發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，那么可能會(huì)增加企業(yè)的稅負(fù)成本。

3.企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)會(huì)加大的問題

房地產(chǎn)企業(yè)在“營(yíng)改增”之前實(shí)行的是營(yíng)業(yè)稅稅制，計(jì)稅方法簡(jiǎn)單，只需要根據(jù)銷售收入乘以適用稅率計(jì)算應(yīng)交稅額，營(yíng)業(yè)稅的征收管理也相對(duì)簡(jiǎn)單易型。而企業(yè)實(shí)行增值稅后，采用抵扣法計(jì)稅，不僅要根據(jù)銷售收入計(jì)算銷項(xiàng)稅，而且更重要的還有計(jì)算可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，取得合法的增值稅專用發(fā)票作為抵扣憑證。增值稅的征收管理辦法也相對(duì)復(fù)雜，納稅申報(bào)工作比較繁瑣，其中涉及到增值稅的申報(bào)，預(yù)繳，稅款抵扣，申報(bào)期限，申報(bào)方式等很多方面，還有增值稅專用發(fā)票的管理，做好增值稅專用發(fā)票的開具，取得及管理認(rèn)證工作。這些對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理制度，財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)都提出了更高的要求。其次，我國(guó)對(duì)于增值稅專用發(fā)票的管理是非常嚴(yán)格的，對(duì)于代開，虛開增值稅專用發(fā)票，偽造增值稅發(fā)票等犯罪行為是需要承擔(dān)刑事責(zé)任，處罰很嚴(yán)重。如果房地產(chǎn)企業(yè)不能及時(shí)的掌握增值稅政策的變化，完善財(cái)務(wù)管理制度做好應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的工作，企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)勢(shì)必會(huì)加大。

四、房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的建議

1.合理的進(jìn)行納稅籌劃

首先是針對(duì)于2016年5月份之前房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)開發(fā)但還沒有竣工結(jié)算的老項(xiàng)目，目前，我國(guó)“營(yíng)改增”政策規(guī)定，對(duì)于老項(xiàng)目的處理，房地產(chǎn)企業(yè)可以選擇適用簡(jiǎn)易征收辦法，按照5%的低稅率計(jì)算繳納，也可以適用11%的一般計(jì)稅辦法。因此，對(duì)于老項(xiàng)目的處理，如果項(xiàng)目的大部分開發(fā)成本已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，只剩小部分留待后續(xù)處理，由于只能取得這小部分的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，那么企業(yè)應(yīng)該選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法，更有利于企業(yè)的整體稅負(fù)。其次，房地產(chǎn)企業(yè)在選擇建筑單位及供貨商時(shí)，在貨物及服務(wù)的價(jià)格基本相同時(shí)，應(yīng)該選擇資質(zhì)更高的一般納稅人，這樣才可以取得更多的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，在銷項(xiàng)稅相同的情況下，更有利于降低稅收負(fù)擔(dān)，但是作為小規(guī)模納稅人的上游企業(yè)提供的價(jià)格明顯低于一般納稅人，那么企業(yè)就應(yīng)該兩種情況下對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響，選擇使企業(yè)的利潤(rùn)更高的方式。然后房地產(chǎn)企業(yè)在把項(xiàng)目分包時(shí)，應(yīng)盡量選擇“包公包料”的方式，就是把采購材料及貨物也分包給上游的建筑企業(yè)，這種方式可以很好的規(guī)避一些進(jìn)項(xiàng)無法取得增值稅發(fā)票或抵扣有限的問題，而且采購成本還可以與建筑服務(wù)成本一并適用于建筑業(yè)的11%稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，更有利于降低稅收成本。最后，房地產(chǎn)企業(yè)在營(yíng)改增之后，可以盡可能的選擇精裝房的銷售，一方面，精裝房更符合現(xiàn)代化快節(jié)奏生活的需要，節(jié)省了裝修房子的麻煩，其需求量明顯增加，另一方面，企業(yè)在精裝房子時(shí)，在購買裝飾服務(wù)和材料，比如地板、燈具、涂料、潔具等，可以取得增值稅專用發(fā)票，增加企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率，降低企業(yè)的額稅收負(fù)擔(dān)。

2.提高專用發(fā)票的管理水平

房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)行增值稅之后，進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣程度決定著企業(yè)的整體稅負(fù)，其中最關(guān)鍵的就是增值稅專用發(fā)票的取得及管理水平，取得可以抵扣的增值稅專用發(fā)票越多，就越有利于企業(yè)稅負(fù)的降低，要求企業(yè)要加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣意識(shí)。一方面，房地產(chǎn)企業(yè)在購買建筑安裝服務(wù)，選擇上游企業(yè)時(shí)，要選擇資質(zhì)較高的作為一般納稅人的企業(yè)，他們可以開具合法的增值稅專用發(fā)票。在購買材料及商品時(shí)，也盡量選擇可以提供專用發(fā)票的供貨商，謹(jǐn)慎選擇報(bào)價(jià)較低的小規(guī)模納稅人，這樣可以增加進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣程度，有利于降低企業(yè)的稅負(fù)及納稅管理。另一方面，增值稅發(fā)票的違法成本更高，我國(guó)法律對(duì)增值稅發(fā)票的管理規(guī)定很嚴(yán)格，其違法行為會(huì)受到刑事處罰，而且增值稅專用發(fā)票是抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的重要憑證，取得及開立合法的增值稅專用發(fā)票，妥善保管增值稅專用發(fā)票，降低企業(yè)的稅收成本，還能更好的規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

3.提高企業(yè)財(cái)務(wù)人員的水平

房地產(chǎn)企業(yè)之前實(shí)行的是營(yíng)業(yè)稅稅制，會(huì)計(jì)核算較為簡(jiǎn)單。營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，稅制更為復(fù)雜，會(huì)計(jì)核算及財(cái)務(wù)處理難度加大，而且房地產(chǎn)行業(yè)涉及面廣、開發(fā)流程復(fù)雜、開發(fā)周期長(zhǎng)等特點(diǎn)，其財(cái)務(wù)人員可能是首次接觸到增值稅，對(duì)增值稅稅制還不是很了解，為了更好的應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的改革，更快的使企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)與增值稅稅制相適應(yīng)，盡可能的減小稅制變化帶來的失誤，這就要求企業(yè)的財(cái)務(wù)人員提高自身的業(yè)務(wù)水平，一方面，加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)人員涉及稅業(yè)務(wù)方面能力的陪訓(xùn)，熟悉營(yíng)改增之后會(huì)計(jì)核算的變化、企業(yè)業(yè)務(wù)流程的變化、納稅申報(bào)的變化等，確保企業(yè)財(cái)務(wù)管理與增值稅稅制相適應(yīng)。另一方面，加強(qiáng)關(guān)于增值稅專業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)培訓(xùn)工作，使財(cái)務(wù)人員更好的了解，掌握增值稅稅制，充分的利用新稅制給企業(yè)帶來的有利影響，還要及時(shí)的了解稅收政策的變化，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

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作者簡(jiǎn)介：

王少飛，男，漢，安徽，碩士，單位：安徽大學(xué)，研究方向：稅務(wù)方向。