張小玲　馬永敏

摘要：隨著近年慈善捐贈事業(yè)在我國快速發(fā)展，政府越來越重視社會慈善事業(yè)對公共產品的彌補作用。通過比較個人所得稅與企業(yè)所得稅的捐贈規(guī)定，結合我國實際捐贈情況分析，找出差異原因，得出結論。

政府收取稅收是為了提供公共產品，彌補市場經濟的制度缺陷。在經濟環(huán)境等既定條件下，稅法的制定在很大程度上會影響微觀經濟的發(fā)展狀態(tài)。本文擬從個人所得稅與企業(yè)所得稅（以下簡稱兩稅）對公益性捐贈的規(guī)定異同進行比較分析，并分析差異原因。

中圖分類號：D9文獻標識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.22.069

1兩稅對公益性捐贈的規(guī)定

2008年頒布的《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在本年度會計利潤的12%以內可以稅前扣除。十二屆全國人大常委會第二十六次會議通過了《企業(yè)所得稅法》的修訂，自2016年9月1日起，企業(yè)當年超出的公益性捐贈支出準予結轉后3年內在計算應納稅所得額時扣除。這是自2008年以來，企業(yè)所得稅較大的修訂，這會激勵企業(yè)增加捐贈金額，提高參與公益事業(yè)的熱情。

《個人所得稅法》規(guī)定：個人將其所得通過境內的社會團體、國家機關向教育和其他公益事業(yè)以及遭受嚴重自然災害地區(qū)、貧困地區(qū)捐贈，捐贈額未超過納稅人申報的應納稅所得額30%的部分，可以從其應納稅所得額中扣除。

2兩稅對公益性捐贈規(guī)定的異同比較

2.1相同點

2.1.1捐贈必須是間接捐贈

兩稅均規(guī)定，能夠稅前扣除的公益性捐贈必須是間接捐贈。即捐贈必須是通過符合條件的社會團體、國家機關的捐贈。直接對受贈人的捐贈是無法在稅前扣除的。

2.1.2捐贈必須為公益性捐贈

首先該捐贈的目的是非營利性，其次，捐贈的標的為教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境保護、公共設施建設等，針對個人的有救濟貧困、災害、殘疾人等。不屬于上述范圍的均為非公益性捐贈，稅前不允許扣除。

2.1.3稅前能扣除的捐贈金額有限

通常情形下，并不是捐贈多少都可以在稅前全額扣除，企業(yè)所得稅公益性捐贈的稅前扣除限額是當年會計利潤的12%；個人所得稅，稅前可扣除的公益性捐贈不能超過當期應納稅所得額的30%。

2.2不同點

2.2.1限額的計算標準不同

企業(yè)所得稅是年度匯總繳納，因此捐贈扣除限額是年度會計利潤的12%。個人所得稅按月繳納，捐贈扣除限額是當期應納稅所得額的30%。例如：某企業(yè)當年會計利潤為100萬元，當年企業(yè)公益性捐贈額為20萬元。假設除公益性捐贈外，其他納稅調整額為調增15萬元。根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，當年稅前允許扣除的捐贈限額為100×12%=12萬元，因此公益性捐贈需要納稅調增8萬元。當年企業(yè)全部納稅調整額為調增23萬元，因此企業(yè)應納稅所得額為123萬元，應納所得稅額=123×25%=30.75萬元。個人所得稅是按照應納稅所得額計征一定比例，應納稅所得額是根據(jù)個人的當月全部所得扣除一定的費用后得到的，例如，某人當月取得工資5000元（假設不考慮五險一金），扣除3500元費用后，按1500元計征個人所得稅額。假設當月該人符合條件的公益性捐贈為1000元，按照個稅規(guī)定，扣除最高限額是1500×30%=450元，也就是說，當月其捐出的1000元中，只有450元能夠稅前扣除，當月應納稅額=（1500-450）×3%=31.5元。

2.2.2可全額扣除的捐贈范圍不同

企業(yè)所得稅規(guī)定：一般的公益性捐贈不允許稅前全額扣除，只針對特定年度、特定事項扣除：如對汶川大地震、玉樹地震、北京奧運會等的捐贈可以全額扣除。個人所得稅通過列舉性的給出六個范圍，如個人捐贈給紅十字事業(yè)、農村義務教育、公益性青少年活動場所等可以全額扣除。

2.2.3超出限額的公益性捐贈稅務處理不同

企業(yè)所得稅對2016年9月1日后的超出限額的公益性捐贈，可以結轉在以后3年內在當年應納稅所得額中扣除。個人所得稅當期超出限額的公益性捐贈不允許結轉以后期間扣除。

3兩稅公益性捐贈差異原因分析

3.1政府對企業(yè)捐贈的期望較高

由于長期的歷史、經濟原因，我國捐贈的主力還是企業(yè)，政府對企業(yè)捐贈也給予很多的期望，2016年頒布的《慈善法》規(guī)定：企業(yè)超限額捐贈可以在3年內結轉，同時修訂了《企業(yè)所得稅法》，這是政府期望企業(yè)增加捐贈額的強烈信號。

2015年的捐贈中，企業(yè)捐贈占據(jù)了最大份額：70.72%。企業(yè)捐贈達到783.85億元，較2014年增長8.64%。并且2013—2015年企業(yè)捐贈比例基本保持在7成左右。（2015年度中國慈善捐助報告）從上述圖表中可以清晰看出，企業(yè)是我國慈善事業(yè)的主要力量，政府對企業(yè)的期望也在稅法修訂上得到了印證。

3.2個人捐贈比重過小，不能對稅制形成倒逼機制

個人所得稅的捐贈額扣除限額是應納稅所得額的30%，應納稅所得額是扣除一定的費用后得出，因此應納稅所得額一定小于收入額，這樣勢必降低了扣除限額，增加了個人所得稅的繳納。根據(jù)2015年度中國慈善捐助報告的數(shù)據(jù)，2015年個人捐贈只占全部捐贈金額的16.38%。但值得注意的是：2015年度22個個人捐贈額超過1億人民幣以上的慈善家的捐贈總額就占年度個人捐贈總額的37.90%?？梢缘贸鼋Y論：大慈善家是中國個人捐贈的主力，普通人的捐贈金額雖然沒有具體的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，但可以估計這個比例較低。個人捐贈的比重過低，尤其普通人捐贈金額低，無法在社會形成影響力，也無法對稅法的修訂形成倒逼機制。

3.3兩稅的納稅申報期不同，核算方法差異大

企業(yè)所得稅是按月、旬、季預繳，年度匯算清繳，多退少補，企業(yè)所得稅按照年應納稅所得額按比例繳納。個人所得稅一般由所在公司或單位按月代扣代繳。個人所得稅分類核算，每類收入都按一定比例扣除（或定額扣除）費用。個人所得稅額按類別核算，但捐贈卻沒有按照類別進行分類、分限額扣除，這種一刀切的捐贈限額規(guī)定勢必會影響個人捐贈的積極性。

4結論

企業(yè)所得稅與個人所得稅在稅制上有很大的差異，對公益性捐贈的規(guī)定差異較大，導致了企業(yè)與個人在捐贈比例上的巨大差異。隨著國力壯大、各項制度的逐步完善，我國應當大力發(fā)展個人公益性捐贈，在稅制上也應作出相應調整，發(fā)揮稅制對微觀經濟的引導作用。

參考文獻

[1]曲順蘭，武嘉盟.慈善捐贈企業(yè)所得稅政策效果評價[J] .《稅務研究》2017，（3）.

[2]符超.公益性捐贈的會計處理及納稅申報[J] .《財會月刊》2016，（10）.

[3]羅昌財.論企業(yè)所得稅與個人所得稅的協(xié)同[J] .《稅務研究》2016，（8）

[4]中國慈善聯(lián)合會.《2015年度中國慈善捐助報告》[R].2016，（11）endprint