李英偉

(泉州經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 會計(jì)系，福建 泉州 362000)

基尼系數(shù)趨高背景下中國個人所得稅改革探討

李英偉

(泉州經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 會計(jì)系，福建 泉州 362000)

改革開放以來，中國居民收入分配基尼系數(shù)趨于一種上升的趨勢。強(qiáng)化個人所得稅公平收入分配職能是當(dāng)今社會的現(xiàn)實(shí)訴求。現(xiàn)行個人所得稅制度存在著分類征收模式滯后于經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展，以個人為課稅單位的選擇有違于稅收公平的原則，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)未能反映納稅人真實(shí)的負(fù)稅能力，多元稅率結(jié)構(gòu)制約市場體系的公平，稅收優(yōu)惠政策規(guī)定不合理等問題，不利于公平分配目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，亟待完善。需要從建立綜合與分類相結(jié)合的稅制模式，推行以家庭為單位的申報(bào)納稅制度，設(shè)計(jì)公平合理的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，簡化稅率結(jié)構(gòu)，適度提升最高邊際稅率，以及明晰征稅范圍，拓寬稅基等幾方面進(jìn)行改革。

個人所得稅；收入分配職能；公平；再分配

改革開放近40年以來，中國經(jīng)濟(jì)增長迅速。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局2016年發(fā)布的《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》上的數(shù)據(jù)，1979—2015年GDP平均增長率高達(dá)9.7%，人均GDP從270美元迅速增加到8 280美元。按照世界銀行的劃分標(biāo)準(zhǔn)，中國目前已經(jīng)由低收入國家成功躍升至中上等收入國家的行列。然而，在國民收入“蛋糕”做大的同時，居民收入分配的差距也呈現(xiàn)出持續(xù)擴(kuò)大的態(tài)勢。隨著兩極分化日益凸顯，中共中央十六大提出要“更加關(guān)注社會公平”；十七大首次指出“初次分配和再分配都要處理好效率和公平的關(guān)系，再分配更加注重公平”；“十二五”規(guī)劃綱要也重申了這一觀點(diǎn)；十八大報(bào)告中不但再次強(qiáng)調(diào)了這一觀點(diǎn)，而且“公平”一詞更是出現(xiàn)了20多次。因此，解決居民收入分配不公問題是我國經(jīng)濟(jì)體制和社會體制改革的重要課題，增強(qiáng)稅收的收入分配職能已成為當(dāng)前稅制改革的現(xiàn)實(shí)選擇。

1 強(qiáng)化個人所得稅公平收入分配職能的現(xiàn)實(shí)訴求

1.1 個人所得稅應(yīng)是公平收入分配職能的主體稅種

個人所得稅具有公平收入分配的功能，其調(diào)節(jié)作用主要體現(xiàn)在國民收入的再分配和第三次分配中。該稅調(diào)節(jié)機(jī)制主要是通過費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)，累進(jìn)稅率的使用，對公益性捐贈的稅收優(yōu)惠，轉(zhuǎn)移支付等手段的運(yùn)用來實(shí)現(xiàn)的。個人所得稅是一國政府實(shí)現(xiàn)社會目標(biāo)的重要政策工具，理應(yīng)在稅收公平收入分配職能中起主導(dǎo)作用。早在1993年下發(fā)的《國務(wù)院批轉(zhuǎn)國家稅務(wù)總局工商稅制改革實(shí)施方案的通知》(國發(fā)[1993]90號)中，我國政府即將個稅的職能定位于調(diào)節(jié)居民收入分配，“個人所得稅改革的基本原則是調(diào)節(jié)個人收入差距，緩解社會收入不公的矛盾。為此，個人所得稅主要對收入較高者征收，對中低收入者少征或不征。”實(shí)質(zhì)上，相比于其他稅種的職能定位，只有上述個稅中所說的公平才是針對稅收再分配領(lǐng)域而言的收入公平(或社會公平)，即所謂第二層次的公平。但是，在多年來的稅收實(shí)際征管中由于種種原因其調(diào)節(jié)居民收入分配的效果并不理想。因此，我國調(diào)節(jié)居民收入分配的主體稅種功能是缺失的。

1.2 個人所得稅未能充分有效發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用

近年來，我國貧富差距拉大、收入分配不公問題日益凸顯，基尼系數(shù)一直維持在較高水平。該現(xiàn)象已經(jīng)引起了社會各界的普遍關(guān)注，不僅成為內(nèi)需乏力、結(jié)構(gòu)調(diào)整難以推進(jìn)、發(fā)展方式轉(zhuǎn)變不順的重要原因，而且也對維護(hù)社會穩(wěn)定、促進(jìn)社會和諧、實(shí)現(xiàn)長治久安極為不利。而個人所得稅對居民收入差距的調(diào)節(jié)效應(yīng)較弱是造成這一問題的重要原因。

第一，自改革開放以來，我國居民收入分配不公問題越來越突出。一方面，收入差距的總體趨勢是上升的，進(jìn)入21世紀(jì)以來基尼系數(shù)一直位于國際警戒線的0.4以上居高不下。居民收入基尼系數(shù)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)初期的不足0.3發(fā)展到現(xiàn)在的0.465。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局發(fā)布的信息，2003年我國居民收入基尼系數(shù)為0.479，2008年最高達(dá)0.491，之后逐漸降為2015年的0.462，但2016年又上升為0.465。另一方面，無論是在居民階層之間，還是在行業(yè)之間，居民收入分配差距都呈現(xiàn)出擴(kuò)大的一般趨勢。統(tǒng)計(jì)結(jié)果表明，按照高低收入戶組之比的五等分法，城鎮(zhèn)居民收入極值比和農(nóng)村居民收入極值比，分別由2000年的3.61和6.47上升到2014年的5.49和8.65；行業(yè)工資極值比則從1985年的1.81，增大到2009年的4.21，之后逐漸回落到2014 年的3.82，但依然很高。[1]

第二，個人所得稅未能在居民收入形成環(huán)節(jié)有效實(shí)施再分配調(diào)節(jié)效應(yīng)。一方面，其占財(cái)政收入的比重偏低，弱化了稅收對居民收入分配的調(diào)控效果。西方國家這一比重多在40%以上，如2008財(cái)年美國個稅占政府稅收總收入的49.77%，加拿大為43.51%，丹麥為52.62%，瑞典為41.74%，芬蘭為41.80%。①然而，《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》的數(shù)據(jù)顯示，盡管我國個稅收入以年均30%多的增幅穩(wěn)步增長，但其占稅收總額的比重近年來一般在7%左右，2005年最高時也僅為7.28%。另一方面，1994 年稅制改革以來，盡管該稅占總稅收收入的比重有所提高，但并沒有起到縮小收入分配差距的作用，反而在一定程度上拉大了稅后收入差距。這顯然有違于公平正義這一社會治理的最基本原則。

2 個人所得稅發(fā)揮公平收入分配職能存在的缺陷

2.1 分類征收模式滯后于經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展

我國現(xiàn)行分類稅制針對納稅人不同的應(yīng)稅所得項(xiàng)目，實(shí)行分項(xiàng)扣費(fèi)、分項(xiàng)定率、分項(xiàng)征收。由于不同收入來源的稅率結(jié)構(gòu)和扣除模式差異較大，也未能全面反映納稅人的綜合收入情況及真實(shí)納稅能力，因此難以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展。該分類征收模式相對于稅源來說具有較大的局限性。

第一，對有關(guān)所得項(xiàng)目的界定具有模糊性，使征稅范圍未能對各種收入方式實(shí)現(xiàn)全覆蓋。這是由于對應(yīng)稅所得和免稅所得項(xiàng)目都使用正列舉方式加概括法來界定其范圍而引起的。現(xiàn)行個人所得稅在用正列舉法界定了10項(xiàng)主要征稅內(nèi)容的同時，以概括的方式外加一個應(yīng)稅項(xiàng)目“經(jīng)國務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得”，而且還列舉了10項(xiàng)免征的所得，以及經(jīng)申請批準(zhǔn)可以減稅的3種情形。然而正列舉法的范圍相比于稅源來說畢竟是有限的，這就在很大程度上限定了征稅范圍，盡管以概括法明示可以對其他類應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)行認(rèn)定，但是由于規(guī)定的模糊性，在征納過程中較易引起征納雙方的糾紛，產(chǎn)生重復(fù)計(jì)征或遺漏，導(dǎo)致納稅人逃避稅行為的發(fā)生。尤其是，隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展該征稅模式的缺陷更加暴露，局限性和狹隘性愈益顯現(xiàn)。由于當(dāng)前居民收入形式逐漸趨于多元化、隱蔽化和模糊化，既難以區(qū)分是否為應(yīng)稅所得又容易導(dǎo)致納稅人違規(guī)操作，尤其是未能將對股票、債券、專利權(quán)、貴金屬和房地產(chǎn)等進(jìn)行的長期和短期投資所帶來的資本利得包括在稅基之中，無疑增大了納稅人特別是其中高收入群體的稅收籌劃空間和偷逃稅的可能性，也使稅收總體累進(jìn)程度趨于下降。

第二，收入總額難以合理界定。由于信息不對稱，稅務(wù)人員對納稅人的總體收入水平難以掌握，對其負(fù)稅能力也無法科學(xué)評估；分類稅制對盡管總收入水平較高，然而所得來源渠道較多的納稅人顯然更為有利，但對所得來源單一、收入又相對集中者則較為不利，需要承擔(dān)較高的稅負(fù)，尤其是在按次納稅和累進(jìn)稅率的情況下。

此外，由于納稅人可以依據(jù)不同的收入項(xiàng)目在納稅期限上選擇按年、月或次計(jì)征，這就為其進(jìn)行稅收籌劃提供了較大空間，通過采取改變收入取得方式或所得性質(zhì)、分解收入、化整為零等途徑，則可將某些所得分解到不同項(xiàng)目的收入類型中，從而在多扣費(fèi)或減免稅中實(shí)現(xiàn)納稅人豁免所得或采用較低稅率的意圖。我國當(dāng)前是以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)模式，然而間接稅體系對收入分配調(diào)節(jié)卻具有累退效應(yīng)，尤其表現(xiàn)在對要素分配和資本所得的調(diào)節(jié)中。

2.2 以個人為課稅單位的選擇有違于稅收公平的原則

納稅主體以自然人為課稅單位的選擇僅考慮到納稅人個體的生存能力和稅負(fù)能力，卻忽略了其應(yīng)承擔(dān)的家庭責(zé)任或在家庭收入中的作用，無法實(shí)現(xiàn)稅收在不同家庭之間的公平。

第一，有可能侵犯納稅人及其所撫養(yǎng)家庭的基本生存權(quán)。家庭經(jīng)濟(jì)活動具有較強(qiáng)的共同性，因此被看作是微觀經(jīng)濟(jì)活動的主體。在現(xiàn)實(shí)中個人的消費(fèi)支出、生活水平總是以家庭為單位，由家庭總收入所決定，并以家庭日常支出的形式表現(xiàn)出來的。相比之下，區(qū)分這類收入究竟來源于哪一位家庭成員的問題變得相對次要，因而個人收入水平及其消費(fèi)、投資、儲蓄等行為均不應(yīng)也不能脫離家庭因素的影響。而在以個人為課稅單位的現(xiàn)行稅制中未能考慮到這一點(diǎn)，只是孤立地脫離家庭衡量個人的消費(fèi)能力，因此難以有效實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的合理負(fù)擔(dān)，極易導(dǎo)致個人所納稅款與其家庭實(shí)際負(fù)稅能力的不一致，從而損害到那些弱勢群體家庭的利益。

第二，同等收入家庭可能具有不同的稅收負(fù)擔(dān)。在累進(jìn)稅率的作用下，即使是收入水平完全相同的兩個家庭，也可能產(chǎn)生生活負(fù)擔(dān)比較重的家庭或夫妻之間收入懸殊的家庭需要交納更多稅款的情況；即使是對家庭成員構(gòu)成也相似的兩個家庭，在不同時期的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)很有可能也是不同的，忽略了上述情況就會引發(fā)橫向不公平。

此外，以個人為納稅主體不利于防范因家庭成員分?jǐn)偹没蜇?cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移安排而致的避稅行為，同樣違背了稅收公平的目標(biāo)。

2.3 費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)未能反映納稅人真實(shí)的負(fù)稅能力

個人所得的稅前扣除是可以改變稅率累進(jìn)程度的重要指標(biāo)[2]，因此稅前扣除項(xiàng)目和標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)理應(yīng)成為稅收公平調(diào)節(jié)的主要內(nèi)容。我國個人所得稅針對所有納稅人采取了無差別的定額扣除、定額和定率相結(jié)合兩種費(fèi)用扣除方式，未能全面、客觀、綜合地反映納稅人真實(shí)的稅負(fù)能力，既妨礙公平，又缺乏彈性，與當(dāng)前經(jīng)濟(jì)社會快速發(fā)展的形勢很不適應(yīng)。

第一，費(fèi)用扣除項(xiàng)目設(shè)計(jì)過于簡單化，未能體現(xiàn)出量能負(fù)稅的原則。這種以個人為單位簡單統(tǒng)一的扣除標(biāo)準(zhǔn)，除界定居民納稅人和非居民納稅人外，未能區(qū)分不同納稅人因城鄉(xiāng)差別、地區(qū)差距等所具有的不同生活成本，也沒有考慮到不同納稅人因家庭結(jié)構(gòu)的不同在家庭基本住房﹑醫(yī)療、供養(yǎng)人口、贍養(yǎng)老人、撫育子女、教育培訓(xùn)等支出方面所存在的巨大差異，而恰恰是這些因素構(gòu)成了納稅人及其家庭維持生存、健康和發(fā)展開支的重要部分。因此，盡管稅法每隔幾年對工薪所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行修訂提升，但是作為普遍減免的優(yōu)惠待遇所有的高收入者同樣也可以全部享受，難以體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)、公平稅負(fù)的原則，有悖于稅法設(shè)計(jì)的初衷。稅收縮小居民收入差距的關(guān)鍵在于調(diào)整高收入家庭的收入。一般而言，個人所得稅總額中絕大部分的稅負(fù)應(yīng)由這部分家庭來負(fù)擔(dān)，通常這一比例會達(dá)到80%～90%[3]。然而，從近年來我國個人所得稅的幾次調(diào)整(主要是費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的提高)看，其目的旨在改善低收入群體內(nèi)部收入差距，增進(jìn)稅收累進(jìn)性，但結(jié)果并不理想，反而使高收入階層減稅更多，尤其是2011年的改革。

第二，與這些年來我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的形勢不相適應(yīng)，稅法調(diào)整過于頻繁。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，通貨膨脹造成了居民生活費(fèi)用開支地不斷上漲，而固定的費(fèi)用扣除方法未能與物價指數(shù)掛鉤，難以客觀反應(yīng)納稅人真實(shí)的負(fù)稅能力，甚至也無法滿足納稅人的基本費(fèi)用支出，無形中增加了其負(fù)擔(dān)，尤其是令以工薪階層為主體的廣大中低收入者苦不堪言。同時，頻繁地修改稅法，也不利于維護(hù)法律的嚴(yán)肅性。

此外，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)長期以來還存在針對涉外人員的附加減除費(fèi)用，即超“國民待遇”問題。

2.4 多元稅率結(jié)構(gòu)制約市場體系的公平

我國現(xiàn)行個人所得稅顯然沒能起到有效調(diào)節(jié)公平收入分配的作用，主要原因或是與多年來平均稅率的明顯偏低和稅制累進(jìn)性較弱有關(guān)。[4]

第一，對同樣為勞動所得的收入不恰當(dāng)?shù)牟顒e對待，稅負(fù)各有不同。稿酬所得和勞務(wù)報(bào)酬所得適用比例稅率，相比之下稅負(fù)較輕，而實(shí)行超額累進(jìn)稅率的除工資、薪金所得外，還有個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得兩項(xiàng)目，但稅率級次、同等稅率適用的級距和最高邊際稅率都有所不同。尤其是，工薪所得總體稅負(fù)較重且級數(shù)過多，有損于市場的公平，而且也加大了納稅人偷逃稅的動機(jī)。

第二，勞動所得與非勞動所得適用稅率失衡。勞動所得最高達(dá)35%和45%的邊際稅率，使得其整體稅負(fù)明顯高于股息、利息、紅利所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得等非勞動所得所適用的20%比例稅率的稅負(fù)，顯然背離了按勞分配原則，客觀上起到了“獎勤罰懶”的作用，不利于樹立勤勞致富和勞動光榮的理念，同時默許或激勵了納稅人的投機(jī)行為和不良動機(jī)，并致其想方設(shè)法轉(zhuǎn)化收入性質(zhì)，進(jìn)一步弱化了稅收的收入分配調(diào)節(jié)功能。

第三，工資、薪金所得累進(jìn)稅率設(shè)計(jì)中明顯存在著不足。我國工薪階層絕大多數(shù)只適用前三、四檔稅率，能夠達(dá)到最高邊際稅率的納稅人顯然較少，限制了最高邊際稅率的調(diào)節(jié)范圍。稅率級次較多，低檔稅率級距又較短，前三級級距每月分別為1 500元、3 000元和4 500元，而對應(yīng)的邊際稅率則為3%、10%、20%，那么第二、第三級稅率遞增的幅度(分別為7%和10%)明顯較高，致使中低收入者稅款累進(jìn)過快，稅負(fù)過重，不利于縱向公平的實(shí)現(xiàn)。

第四，總體稅率累進(jìn)程度顯然偏低。稅收累進(jìn)性生命周期理論認(rèn)為，稅制的累進(jìn)性與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平密切相關(guān)。而判斷一國所處經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的依據(jù)主要表現(xiàn)在人均收入、工業(yè)化水平、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、消費(fèi)結(jié)構(gòu)、城鎮(zhèn)化水平等方面。目前我國總體上正處于由工業(yè)化中后期邁向工業(yè)化后期，由中等收入國家邁向中上等收入國家的階段，據(jù)此可認(rèn)為處在由經(jīng)濟(jì)成熟階段到大眾高消費(fèi)階段的過渡中。而根據(jù)稅收累進(jìn)性生命周期理論，在這一階段似乎扭轉(zhuǎn)稅制累退性，適度加大稅收累進(jìn)性，提升平均稅率,或許應(yīng)成為我國合理的制度選擇。

2.5 稅收優(yōu)惠政策規(guī)定不合理

目前我國個人所得稅政策規(guī)定中，優(yōu)惠減免稅條款達(dá)200多項(xiàng)，層次繁多，錯綜復(fù)雜，其中不少項(xiàng)目已經(jīng)明顯不合時宜。表現(xiàn)在：優(yōu)惠政策體系不夠規(guī)范和完善，政策規(guī)定較為分散，條款之間缺乏有效銜接，且為高收入群體提供了合法的避稅空間等方面。例如，對個人公益性捐贈的稅前扣除規(guī)定既不公平，也不合情合理。現(xiàn)行稅法規(guī)定，個人將其所得通過中國境內(nèi)的非營利性社會團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)，如向遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)的捐贈等，對實(shí)際捐贈額超過所申報(bào)應(yīng)納稅所得額30%的部分是不能從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣除，也不允許結(jié)轉(zhuǎn)到下期進(jìn)行抵扣的，不利于鼓勵納稅人公益捐贈行為，顯然阻礙了第三次分配、公益慈善事業(yè)和社會組織的進(jìn)一步發(fā)展。

3 個人所得稅促進(jìn)公平收入分配職能的路徑選擇

為體現(xiàn)“增低、擴(kuò)中、調(diào)高”的分配取向，個人所得稅改革應(yīng)以照顧低收入者、培育中等收入階層、加大對高收入者調(diào)節(jié)力度，并兼顧培養(yǎng)居民納稅意識，確保更有效發(fā)揮對收入分配的調(diào)節(jié)作用為重點(diǎn)，[5]并做好相關(guān)配套改革。

3.1 建立綜合與分類相結(jié)合的稅制模式

對工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得等勞動所得，以及個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得、個人獨(dú)資企業(yè)與合伙企業(yè)所得等具有連續(xù)性或經(jīng)常性的所得，建議在合并后以統(tǒng)一的累進(jìn)稅率按年綜合課征。這里，為簡化計(jì)稅方法并降低稅收成本，可以上一年度累積的收入總額作為當(dāng)年按月或按季以相應(yīng)比例計(jì)算預(yù)繳應(yīng)納稅額的計(jì)稅基礎(chǔ)，并規(guī)定納稅人在納稅申報(bào)期限內(nèi)須如實(shí)匯算清繳，經(jīng)依法扣減免征額后，再核算綜合稅率扣繳稅款，多退少補(bǔ)。而對那些非經(jīng)常性、非連續(xù)性、非勞動所得的其他類應(yīng)稅所得項(xiàng)目，如偶然所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、股息、利息、紅利所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等仍可按原比例稅率實(shí)行分類按次預(yù)征，年終可不再匯算清繳。

3.2 推行以家庭為單位的申報(bào)納稅制度

家庭申報(bào)制度是以支付能力為課稅基礎(chǔ)的綜合所得稅制符合邏輯的必然選擇，它強(qiáng)調(diào)的是以納稅主體的總體經(jīng)濟(jì)收益作為判定其稅負(fù)能力的基礎(chǔ)。[6]

第一，納稅單位選擇應(yīng)以一個婚姻關(guān)系所組成的“家庭”為限。這樣做，一方面有利于簡化稅制，另一方面則是基于夫妻關(guān)系的確立有著較為明確的法律依據(jù)。家庭關(guān)系的形成以夫妻為基本組成元素，在夫妻聯(lián)合申報(bào)的情形下，每一個自然人無疑都是作為“家庭”整體中的一員而存在的。在此情形下，稅法可規(guī)定具體申報(bào)形式允許多樣化，由納稅人自由選擇，具有完全行為能力的成年單身者可獨(dú)立申報(bào)，監(jiān)護(hù)人與家庭中未成年子女或限制行為能力人可合并申報(bào)，這樣，無收入來源者即可作為被贍養(yǎng)人員為其所指定的納稅人抵稅。

第二，針對城鄉(xiāng)兩類不同納稅人的處理。對從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的農(nóng)民，其經(jīng)營農(nóng)業(yè)的生產(chǎn)收入可不征稅，然而，對城鎮(zhèn)中具備相應(yīng)條件可領(lǐng)取一定數(shù)額養(yǎng)老金收入的老人也不應(yīng)再被列入到納稅人被贍養(yǎng)的“家庭”成員中。

第三，逐步完善基礎(chǔ)性工作。家庭申報(bào)制對管理部門提出了更為嚴(yán)格的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要將工作做實(shí)做細(xì)，要設(shè)法對每一位納稅人的婚姻狀況、家庭結(jié)構(gòu)、收入情況，所贍養(yǎng)老人、撫育子女等具體被贍養(yǎng)人基本數(shù)據(jù)等信息全面動態(tài)掌握；在對轄區(qū)內(nèi)婚姻和家庭收入全面核實(shí)認(rèn)定的基礎(chǔ)上，理清收支細(xì)節(jié)，以便對每個納稅義務(wù)人家庭所有收入來源核實(shí)匯總。

3.3 設(shè)計(jì)公平合理的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

費(fèi)用扣除針對的是那些納入綜合征收的所得項(xiàng)目。對其中又以夫妻納稅人合并納稅申報(bào)的，可在費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)不變的同時以夫妻總收入的平均數(shù)計(jì)征。[5]扣除項(xiàng)目主要包括基準(zhǔn)扣除和專項(xiàng)扣除，如贍養(yǎng)家庭扣除、特殊性扣除等項(xiàng)目。

第一，基準(zhǔn)扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是每個納稅人均可享受的部分。這種統(tǒng)一的基礎(chǔ)性扣除宜考慮到地區(qū)差別、城鄉(xiāng)差異，并由各省級政府依據(jù)區(qū)情在一定浮動區(qū)間內(nèi)制定各自適用的標(biāo)準(zhǔn)，并定期進(jìn)行指數(shù)化調(diào)整。

第二，贍養(yǎng)家庭扣除，即對納稅人需負(fù)擔(dān)贍養(yǎng)義務(wù)的生計(jì)費(fèi)用扣除?？赏ㄟ^列舉免稅項(xiàng)目并結(jié)合特別的費(fèi)用支出形式來實(shí)現(xiàn)。在扣除標(biāo)準(zhǔn)中引入家庭贍養(yǎng)系數(shù)指標(biāo)更為合理，建議對贍養(yǎng)老人及撫育一個或兩個子女(在不違反國家計(jì)劃生育政策前提下)均可享受在基準(zhǔn)扣除數(shù)額基礎(chǔ)上附加一定扣除比例(比如30%)的待遇。稅法應(yīng)允許納稅人在每個納稅年度以對其最為有利的方式據(jù)情選擇或變更其“家庭”成員的構(gòu)成，進(jìn)而確定免稅額；針對老人是否應(yīng)作為被贍養(yǎng)的家庭成員，可依據(jù)該期間其是否與納稅人“同住”作為判定標(biāo)準(zhǔn)。

第三，特殊性扣除。對有關(guān)納稅人及家庭成員面臨車房貸款利息、養(yǎng)老金、重大疾病、重大災(zāi)害損失，及家庭非義務(wù)教育階段學(xué)費(fèi)、職業(yè)培訓(xùn)等需支付的特殊高額費(fèi)用可據(jù)實(shí)扣除或按支出比例扣除。[5]鑒于第三次分配可以彌補(bǔ)政府調(diào)節(jié)的不足，因此可取消現(xiàn)行稅法中有關(guān)公益救濟(jì)性捐贈設(shè)置最高扣除比例限制的條款，而代之對通過政府指定機(jī)構(gòu)進(jìn)行慈善捐贈的部分允許稅前全額扣除，以稅式支出形式體現(xiàn)出國家對個人捐贈的鼓勵和支持。

第四，為獲取所得所必須支付的成本部分，可以采取據(jù)實(shí)扣除法或限額列支法。

需要指出的是，在專項(xiàng)扣除設(shè)計(jì)上，建議對某些扣除項(xiàng)目要隨著相關(guān)制度改革的推進(jìn)而加以調(diào)整，如針對贍養(yǎng)扣除和醫(yī)療費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置，在設(shè)立初期和制度完善時，扣除比重應(yīng)是逐漸降低的。同時，部分扣除項(xiàng)目應(yīng)附加限制性規(guī)定，如子女教育扣除和醫(yī)療費(fèi)用的據(jù)實(shí)扣除應(yīng)在上限額度內(nèi)，而房貸利息扣除應(yīng)主要針對首套普通住房等[7]。此外，須盡快取消針對費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)外有別的做法，對有關(guān)涉外人員給予同等國民待遇，執(zhí)行統(tǒng)一的費(fèi)用扣除政策。

3.4 簡化稅率結(jié)構(gòu)，適當(dāng)提升最高邊際稅率

第一，對列入綜合課征的勞動所得宜實(shí)行統(tǒng)一累進(jìn)稅率，但總體稅負(fù)水平應(yīng)保持穩(wěn)定，以貫徹橫向和縱向的公平理念，并體現(xiàn)“照顧低收入者、培育中等收入階層”的稅收政策導(dǎo)向?？赏ㄟ^將目前的工資、薪金所得稅率級次降至5檔(分別為3%、10%、20%、35%、50%)，并對全年應(yīng)稅綜合所得額進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整來實(shí)現(xiàn)。考慮到前述以家庭為單位的申報(bào)納稅制度及其費(fèi)用扣除情況，基本上可以保證做到對低收入群體不再征稅。那么，在進(jìn)行稅率設(shè)計(jì)時，前三檔征收對象可設(shè)計(jì)為針對全年應(yīng)稅綜合所得額在30萬元以下的中低收入者；然而，后兩檔則應(yīng)指向高收入者②，建議將其邊際稅率遞增幅度(均為15%)設(shè)計(jì)成較前三檔3%、7%、10%的為高。在這里，仍然保持第一級3%的低檔稅率，但適當(dāng)拉大了較低檔稅率所適用的級距(從含稅級距的年應(yīng)稅綜合所得額不超過1.8萬元提升到3萬元)，可以充分體現(xiàn)減輕中低收入者負(fù)擔(dān)，并兼顧培養(yǎng)居民納稅意識的意圖。同時，堅(jiān)持稅制改革的漸進(jìn)性和量能課稅原則，稅率又要適度累進(jìn)，因此將最高邊際稅率相應(yīng)提升至50%，從而加大對高收入者調(diào)節(jié)力度，使其成為該稅負(fù)的主要承擔(dān)者(見表1)。經(jīng)這樣調(diào)整之后，以全年應(yīng)稅綜合所得額分別為30萬元、90萬元的納稅人為例，改革后實(shí)際稅額比現(xiàn)行分別減少了約3.2萬元(63 945-32 100=31 845)、1.2萬元(254 445-242 100=12 345)，而在屬于高收入階層的應(yīng)稅所得額為30萬元到90萬元這部分之間，實(shí)際上改革后應(yīng)納稅額比現(xiàn)行則增加了10.2%，即1.95萬元(210 000-254 445+63 945=19 500)。這種有增有減的結(jié)構(gòu)性減稅，恰是稅制優(yōu)化的表現(xiàn)，而對同樣年應(yīng)稅綜合所得額為90萬元左右情況下，政府稅收總體收入并未顯著減少。很明顯體現(xiàn)出對中低收入者的照顧和對高收入者的調(diào)節(jié)，尤其是對年收入超過90萬元以上的部分，稅率又高出5%，調(diào)控力度進(jìn)一步加大，使高收入家庭承擔(dān)更多稅負(fù)，且有利于保持兩者總體稅負(fù)的一致性。

第二，就分類課征的所得項(xiàng)目而言，可對除偶然所得和資本所得外的非勞動所得繼續(xù)采用原20%的比例稅率。由于間接稅對要素分配和投資收益等資本所得調(diào)節(jié)的累退效應(yīng)，個人所得稅要在分類預(yù)征環(huán)節(jié)，針對股息、利息、紅利所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等資本所得加大調(diào)節(jié)力度。同時，對“不勞而獲”具有機(jī)遇性的偶然所得也不應(yīng)提倡。因此，對偶然所得和資本所得一次收入畸高的應(yīng)加成征收，可將應(yīng)納稅所得額分為40萬元(含)以下、40萬元～80萬元(含)和超過80萬元3個級次，分別按照20%、30%、40%的累進(jìn)稅率征收[5]。如此進(jìn)行稅率設(shè)計(jì)可有效弱化勞動所得和非勞動所得之間的稅負(fù)不均衡問題，而總體稅收水平則保持穩(wěn)中有升的態(tài)勢。

表1 改革后個人所得稅與現(xiàn)行工資、薪金所得稅稅率、稅額對照表

注：現(xiàn)行工資、薪金所得稅稅率、稅額表是根據(jù)第600號國務(wù)院令，即修改后的《中華人民共和國個人所得稅法實(shí)施條例》工資、薪金所得稅稅率表經(jīng)計(jì)算而得到的。

3.5 明晰征稅范圍，拓寬稅基

征稅范圍的調(diào)整宜采取列舉免稅項(xiàng)目的方法，一方面，規(guī)范免稅項(xiàng)目，對于銀行存款、資本利得等則不應(yīng)再包含于其中；另一方面，進(jìn)一步對既有稅收優(yōu)惠項(xiàng)目進(jìn)行系統(tǒng)而全面的對照、清理和歸并。盡快將已過時的和不適當(dāng)?shù)臈l目清理出去，稅收減免應(yīng)僅限于對社會發(fā)展作出突出貢獻(xiàn)者和實(shí)際生活有困難的城鄉(xiāng)低收入家庭。作為同綜合與分類相結(jié)合稅制模式的銜接，可借鑒西方經(jīng)驗(yàn)，遵循所得稅法的獨(dú)立性原則，法律應(yīng)規(guī)定不論納稅人的收入是否違法，或是來歷不明，只要是能夠增加其負(fù)稅能力的經(jīng)濟(jì)收益，包括實(shí)物所得，網(wǎng)絡(luò)銷售經(jīng)營所得，以及房地產(chǎn)、收藏、證券、期貨等資本利得均應(yīng)納入到應(yīng)稅所得中。需要指出的是，資本利得納入征收范圍應(yīng)以投資期的長短為標(biāo)準(zhǔn)，將資本利潤和炒作利潤區(qū)別開來，對長期投資所得實(shí)行較低的稅率，如減半征收，而對短期投資所得須按照一般所得征稅。計(jì)稅依據(jù)可設(shè)置為買賣價差收入扣除相關(guān)稅費(fèi)，包括利息費(fèi)、交易手續(xù)費(fèi)、印花稅等后的余額。這將有利于促進(jìn)財(cái)富的公平分配，打擊市場投機(jī)行為，保證中長期投資者的利益，同時可防止高收入群體將其他收益項(xiàng)目轉(zhuǎn)化為資本所得而規(guī)避稅收，進(jìn)而引發(fā)新的不公。

注 釋：

① 數(shù)據(jù)來源:Revenue Statistics 1965—2008。

② 此處對高收入階層的界定是依據(jù)2006年世界銀行對全球中等收入階層標(biāo)準(zhǔn)的確定，結(jié)合我國第六次人口普查的情況，以及相關(guān)指標(biāo)而進(jìn)行的分類，據(jù)此將人均年收入為35萬元以上者看作6類中的最高層級(相關(guān)資料詳見參考文獻(xiàn)[5])。

[1] 何玉長.當(dāng)前我國居民財(cái)富基尼系數(shù)分析[J].社會科學(xué)輯刊，2017(1):50-57.

[2] Atkinson A B.How Progressive Should Income Tax Be?[M]∥Parkin M,Nobay A R.Essays in Modern Economics.London: Longman Press,1973:90.

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[責(zé)任編輯：劉躍平]

Discussing Chinese Personal Income Tax under the Context of Higher Gini-coefficient

LI Ying-wei

(Quanzhou Vocational and Technical College of Economic and Trade,Quangzhou,Fujian 362000,China)

Since China began to implement the policy of the reform and opening up,the Gini coefficient of residents’ income distribution tends to be a rising trend in China.Strengthening the function of fair income distribution in personal income tax is the reality demand in today’s society.A big gap exists between the current classification collection model of the tax system and the economic and social development.Contrary to what is commonly supposed,the levying of personal income tax is not so fair because it is levied according to the individual’s income not his wealth.Because fairness is the driving norm,the tax base must be keyed to the personal economic attributes of individual taxpayers.The expense deduction standard does not reflect real tax burden of taxpayers,multi-rate structure restricting the fair market system,and the stipulation of preferential tax policies is unreasonable,etc.It does not favor for realizing the goal of fair distribution,thus it is urgent to be perfected.We should take measures from these aspects,namely establishing a mixed income tax system,implementing a tax declaration system on the family as a unit,designing a fair and reasonable expense deduction standard,simplifying the tax structure,raising the top marginal rate appropriately,clarifying the taxation scope and expanding the tax base properly,and so on.

personal income tax; function of income distribution；justice；redistribution

2017-05-22

2017-07-10

李英偉(1967— )，男，安徽亳州人，泉州經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院會計(jì)系副教授，副主任，博士；研究方向：財(cái)稅理論與政策、國有資產(chǎn)管理、區(qū)域經(jīng)濟(jì)理論與政策。

F810.424

A

2096-2371(2017)04-0030-07