馬廣軍

（一）加強境外審計是全面完善審計監(jiān)督制度、實行審計全覆蓋的需要

2015年8月以來，黨中央、國務(wù)院在《中共中央國務(wù)院關(guān)于深化國有企業(yè)改革的指導意見》、《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》、《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃綱要》等重要文件中，均提出要建立健全國有資本、國有企業(yè)境外投資審計制度，要求審計機關(guān)加強對境外國有資產(chǎn)的審計監(jiān)督。特別是中央深改組審議通過的《關(guān)于深化國有企業(yè)和國有資本審計監(jiān)督的若干意見》，要求國企國資走到哪里，審計監(jiān)督就要跟進到哪里，不能留死角。因此，審計機關(guān)只有將境外國有資產(chǎn)納入審計監(jiān)督范圍，才能真正實現(xiàn)對國有資產(chǎn)審計的全覆蓋，才能有效發(fā)揮審計促進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的作用。

（二）加強境外審計是維護國家經(jīng)濟安全、服務(wù)國家發(fā)展大局的需要

近年來，隨著“一帶一路”戰(zhàn)略的實施，我國境外國有資產(chǎn)的規(guī)模越來越大。國外經(jīng)濟形勢復雜，境外國有資產(chǎn)面臨的風險較高，如果不對境外國有資產(chǎn)進行有效監(jiān)管，會使國家政治利益和經(jīng)濟利益都受到損害。國家審計作為最高層次的經(jīng)濟監(jiān)督方式，要為國家“走出去”戰(zhàn)略出謀劃策。近幾年各地開展境外企業(yè)審計的實踐已經(jīng)證明，境外審計對服務(wù)政府宏觀經(jīng)濟決策、促進境外企業(yè)健康發(fā)展，發(fā)揮了不可替代的作用。為此，《“十三五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》要求，加強國有企業(yè)境外投資和境外國有資產(chǎn)審計，建立國有資本、國有企業(yè)境外投資審計制度，加強對外援助資金和駐外非經(jīng)營性機構(gòu)審計，服務(wù)“走出去”戰(zhàn)略，推進“一帶一路”建設(shè)。

（三）加強境外審計是保護國家資產(chǎn)安全完整、促進國家資產(chǎn)保值增值的需要

近年來，經(jīng)營管理不善、資產(chǎn)狀況不佳、盈利能力不強、投資回報率偏低甚至境外投資損失、國有資產(chǎn)流失等時有發(fā)生，特別是在企業(yè)投資并購、重組改制、招投標、物資采購等環(huán)節(jié)，管理人員以權(quán)謀私、貪污受賄、權(quán)力尋租問題比較嚴重，境外成為腐敗高發(fā)領(lǐng)域和監(jiān)督薄弱地帶。因此，境外審計是不可忽視的“領(lǐng)地”，放松對境外企業(yè)的審計監(jiān)督，必然導致境外國有資產(chǎn)的流失。

（一）國外審計機關(guān)境外審計實踐

美國對使領(lǐng)館等駐外非經(jīng)營性機構(gòu)、對外援助實施審計；加拿大審計署將對境外國有資產(chǎn)、投資和援助的審計視為其財務(wù)或者績效審計的一部分，必要時赴境外審計；英國審計署對英國外交部、國際援助部以及這些部門資助的單位（如海外文化處），每年挑選一些駐在外國的撥款機構(gòu)進行審計；法國審計法院針對法國所屬的公共部門（例如大使館或法國海外學校）在海外的活動，可以赴現(xiàn)場進行審計；澳大利亞審計署對涉及特定政府機構(gòu)的國外業(yè)務(wù)，通常會派出審計組赴境外進行現(xiàn)場審計；日本審計院對政府開發(fā)援助項目，有權(quán)與受援國政府合作，對項目進行現(xiàn)場調(diào)查；印度主計審計長公署目前在美國華盛頓、英國倫敦和馬來西亞吉隆坡設(shè)立審計辦公室，負責使領(lǐng)館等的審計。

美國、加拿大、英國等審計機關(guān)境外審計實踐表明：對境外國有資產(chǎn)實施審計是國際審計界的共識，各國通過法律授權(quán)審計機關(guān)實施境外審計，而且境外審計的方式方法靈活多樣。

（二）我國審計機關(guān)境外審計實踐

2008年以前，審計署外資運用審計司、外事司（現(xiàn)為國際合作司）先后承擔境外審計職責，2008年境外審計司成立后，境外審計司主要負責境外國有及國有控股企業(yè)的審計工作。2008年至2016年，審計署通過專項調(diào)查、單獨立項、結(jié)合經(jīng)濟責任審計進行境外延伸等方式，對中央級單位駐港機構(gòu)進行了一次審計調(diào)查；對19家中央企業(yè)和國有金融機構(gòu)在香港投資設(shè)立的企業(yè)進行了審計；對我國駐50個國家的346家使領(lǐng)館等非經(jīng)營性機構(gòu)進行了審計；結(jié)合駐外非經(jīng)營性機構(gòu)審計，探索性地開展了對外援助審計調(diào)查。一些地方審計機關(guān)早已涉足境外審計領(lǐng)域，如：北京市審計局在1992年和1999年，對澳門、香港、匈牙利、荷蘭、比利時等國家和地區(qū)的十幾家，境外中資企業(yè)進行了審計和審計調(diào)查；珠海市審計局自1989年開展境外企業(yè)審計工作，已先后對33家駐港澳企業(yè)進行了審計，對6家企業(yè)進行了審計調(diào)查；威海市審計局自1997年以來，先后對香港、俄羅斯和美國等國家和地區(qū)的境外辦事機構(gòu)和企業(yè)進行了審計和審計調(diào)查；溫州市審計局于1995年、1998年對香港、匈牙利的境外國有企業(yè)進行了審計。

我國各級審計機關(guān)通過開展境外審計，不僅積累了一定的境外審計經(jīng)驗，而且發(fā)現(xiàn)了境外經(jīng)營活動存在的各種問題，提出了切實可行的審計建議，幫助企業(yè)規(guī)避風險、改善管理、提高效益，對維護境外企業(yè)國有資產(chǎn)的保值增值、防止國有資產(chǎn)流失起到一定的作用。

（一）合理編制境外審計規(guī)劃

首先，要對境外國有資產(chǎn)狀況進行調(diào)查摸底。各級審計機關(guān)要與發(fā)改、財政、商務(wù)、國資等部門聯(lián)系，獲取全面的資料數(shù)據(jù)，掌握境外國有資產(chǎn)的規(guī)模、分布、類型以及境外機構(gòu)設(shè)置等總體情況。其次，合理編制境外審計規(guī)劃。按照審計監(jiān)督全覆蓋的要求，編制本地區(qū)境外審計規(guī)劃。結(jié)合各級審計機關(guān)的“十三五”發(fā)展規(guī)劃，按照科學規(guī)劃、統(tǒng)籌安排、分類實施的要求，區(qū)別不同境外審計對象，分類確定審計重點和審計頻次，確保所有境外審計對象“十三五”期間至少審計一次。第三，在全面審計的基礎(chǔ)上突出審計重點。把境外辦的窗口企業(yè)和有重大影響的企業(yè)作為重點審計對象，把派出的機構(gòu)和設(shè)立的企業(yè)數(shù)量相對較多、類型較全的國家和地區(qū)作為重點關(guān)注地區(qū)，對問題多發(fā)、媒體有反映的境外單位及領(lǐng)導干部要加大審計頻次。

（二）重視做好審前準備工作

因境外審計受時間、經(jīng)費的影響，就地審計的時間不能安排得太長，因此，審計進點前要做好充分的準備，能在國內(nèi)完成的工作盡量在國內(nèi)完成。首先，全面收集被審計單位的各項資料，如被審計單位的成立批文、公司章程、內(nèi)控制度、財務(wù)報表和以前年度的外部和內(nèi)部審計報告等，初步了解設(shè)置境外機構(gòu)的目的、人員結(jié)構(gòu)情況、總體經(jīng)營運作情況等情況。其次，結(jié)合工作方案的目標要求，制定切實可行的，針對性和指導性較強的實施方案，聚焦審計重點。三是扎實開展審前業(yè)務(wù)培訓，認真研究學習審計項目工作方案，熟悉被審計企業(yè)所在地域的有關(guān)法律環(huán)境、類別、內(nèi)容以及當?shù)貙馔顿Y企業(yè)的稅收、金融、會計等方面的法律規(guī)定。境外企業(yè)大量的會計資料都使用英語，尤其是一些法律文書，即使中文譯本，也以英文版本為標準，因此，還要進行必要的語言培訓，包括英語和當?shù)卣Z言。endprint

（三）強化境外審計現(xiàn)場管理

審計現(xiàn)場管理是決定審計質(zhì)量高低的關(guān)鍵因素，境外審計更是如此。境外現(xiàn)場審計會遇到很多困難，如：時間非常有限，多數(shù)被延伸的境外單位也沒有配合審計取證的義務(wù)，境內(nèi)審計中常用的延伸調(diào)查、銀行賬戶查詢等技術(shù)手段無法使用等，一定程度上影響現(xiàn)場審計的質(zhì)量和效率。因此，必須強化境外審計現(xiàn)場管理。一要嚴格控制審計進度。審計組要嚴格控制項目工作進度，實現(xiàn)工作任務(wù)細化分解到天，工作責任落實到人，并及時跟蹤掌握工作進度并進行必要調(diào)整。二要緊盯案件線索。結(jié)合內(nèi)部舞弊在境外實施的特點，盯住“權(quán)、錢、利”集中的關(guān)鍵業(yè)務(wù)和主要環(huán)節(jié)，深入分析異常經(jīng)濟行為，如：重大投資損失、境外大額資金使用及傭金支出、不規(guī)范的大額采購、巨額經(jīng)營虧損等，挖掘常規(guī)業(yè)務(wù)背后的問題線索。三要嚴格遵守各項紀律，維護對外形象。要嚴格遵守廉政紀律、外事紀律、政治紀律、保密紀律等要求，加強保密意識和保密措施，絕不能把境外審計當作變相旅游。

（四）積極爭取各方支持配合

由于我國在境外設(shè)立的獨資、合資等企業(yè)和機構(gòu)，屬他國法人，受當?shù)胤晒茌?，審計機關(guān)沒有直接的監(jiān)督管轄權(quán)，雖然國家審計是依法審計，但境外企業(yè)是否給予合作是一個未知數(shù)。在這種情況下，取得有關(guān)部門的支持和配合，對于境外審計工作開展顯得非常重要。首先，要取得同級黨委、政府的支持。我國設(shè)立在境外的各類企業(yè)或者其他機構(gòu)，雖然法律身份特殊，但是國內(nèi)有關(guān)部門對其有最終的管轄權(quán)。因此，有了各級黨委政府的大力支持，國內(nèi)各部門、國外機構(gòu)都會高度重視，密切配合，無條件給予合作。其次，取得有關(guān)部門的支持和配合。各級發(fā)改、財政、商務(wù)等政府管理部門對境外企業(yè)、機構(gòu)的批準事項和財務(wù)狀況了解較多，這些部門的文件資料審計也可作為審計調(diào)查的重要依據(jù)。所以，審計機關(guān)應(yīng)積極主動與這些部門聯(lián)系，互通情況，通力合作。此外，還應(yīng)取得境外企業(yè)國內(nèi)投資公司的支持。境外企業(yè)國內(nèi)投資母公司對其境外企業(yè)的經(jīng)營和財務(wù)狀況比較了解，并對其具有一定的管理權(quán)限，通過國內(nèi)投資母公司的幫助取得境外企業(yè)的支持和配合。

（五）加強境外審計隊伍建設(shè)

首先，應(yīng)設(shè)立相對穩(wěn)定的境外審計機構(gòu)。目前，審計署已設(shè)立境外審計司，歸口管理境外審計工作；大部分地方審計機關(guān)負責境外審計的部門不固定，有的將境外審計職責放在外資審計處（科），有的臨時組建境外審計組。建議地方審計機關(guān)也應(yīng)當設(shè)立相對穩(wěn)定的境外審計機構(gòu)，保持一支相對穩(wěn)定的境外審計隊伍，為境外審計工作的順利開展提供組織保障。其次，加強對境外審計人才的培養(yǎng)。要選派承擔境外審計任務(wù)的審計人員參加外語、國際會計準則和國際審計標準等專業(yè)知識培訓，了解有關(guān)國際慣例。審計署可以發(fā)揮境外審計經(jīng)驗豐富、方式方法先進的優(yōu)勢，采取“以審代培”的形式，選調(diào)地方審計機關(guān)人員參加審計署的境外審計項目，快速提高地方審計機關(guān)的境外審計能力。此外，應(yīng)加強境外審計的交流研討?？梢酝ㄟ^召開境外審計研討會、座談會等形式，為境外審計人員提供交流學習的平臺，交流境外審計理論成果，分享境外審計工作經(jīng)驗，不斷提高境外審計工作水平。endprint