張倩

【摘 要】航運業(yè)是風險比較高的行業(yè)，風險導向內部審計對航運業(yè)來說，是一種非常有效的內部審計手段，有助于鎖定風險高發(fā)地區(qū)的航運業(yè)務，有針對性地提高效率和內部審計水平。論文以風險導向內部審計理論為基礎，探討風險導向內部審計在我國的應用，以期對我國航運企業(yè)風險導向的內部審計實踐有所幫助。

【Abstract】 The shipping industry is a relatively high risk industry， risk oriented internal audit is a very effective means of internal audit for the shipping industry， it contributes to the locking of shipping business in risk areas， improving the efficiency and level of internal audit. Based on the theory of risk oriented internal audit， paper analyzes the application of risk oriented internal audit in China， so as to help the practice of risk oriented internal audit in Chinese shipping enterprise.

【關鍵詞】內部審計；概念；航運企業(yè)； 風險

【Keywords】 internal audit； concept； shipping enterprise； risk

【中圖分類號】F562.6； F239.45 【文獻標志碼】A 【文章編號】1673-1069（2017）12-0035-03

1 風險導向內部審計概念及特點

1.1 風險導向內部審計概念

內部審計人員應注意審計全過程的風險，根據風險的量化程度，確定審計范圍，重點對企業(yè)風險管理、內部控制和治理程序進行監(jiān)督檢查、評價和改進，并提出建設性的意見建議，在風險識別、項目選擇、降低風險的測試管理方法的基礎上，以風險為中心編制審計報告，協(xié)助企業(yè)開展風險管理。對于業(yè)務風險、市場風險、信用風險、技術風險、人員風險等，審計人員將需要確定審計風險作為這些項目和審計重點的基礎。

1.2 風險導向內部審計的特點與優(yōu)勢

審計模式由單純的“自下而上”從結果到過程的模式轉變?yōu)椤白陨隙隆迸c“自下而上”相結合的模式，即從企業(yè)內外環(huán)境、經營風險分析入手發(fā)現可能出現的重大錯誤并通過執(zhí)行審計程序來驗證審計分析的正確性。風險導向內部審計在吸收了傳統(tǒng)內部審計方法優(yōu)點的基礎上，實施風險導向內部審計具有重要意義。

一是風險導向內部審計有利于全面深入認識企業(yè)風險管理狀況。在風險導向內部審計方法下，審計人員從企業(yè)經營業(yè)務風險管理中的某項認定出發(fā)（如業(yè)務的真實性、完整性、決策的正確性等），通過調查了解，從各個角度收集依據，逐步驗證該項認定，最終以合理的依據確認其是否正確。整個過程使審計人員由表及里，不斷加深對該項經營業(yè)務風險管理的認識，有利于審計人員對該項風險管理狀況的深入把握。

二是風險導向內部審計有利于合理確定重要性水平，在保證審計質量的前提下提高審計效率。從審計風險模型：審計風險=重大錯報風險×檢查風險，不難看出，在識別評估出重大錯報風險水平后，如果期望的審計風險較低，則必須接受較低的檢查風險水平，檢查風險與重要性水平相關，只有確定較低的重要性水平，才能滿足較低的期望審計風險的要求。從這一角度看，重要性與期望的審計風險成正相關，因此在風險導向審計模型下，審計人員在確定重要性水平時，既考慮實際的或評估的審計風險以確保審計質量，又考慮期望的或可接受審計風險以提高審計效率，可以在保證審計質量的前提下不斷提高審計效率。此外，風險導向審計模式中，對企業(yè)風險管理框架的了解、企業(yè)內部控制的評估等均屬于審計效率較高的審計手段，有利于增加審計的針對性和目的性，從而相應減少效率較低的大量復核數字、賬簿、憑證等細節(jié)測試工作。

2 在航運企業(yè)實施風險導向內部審計的必要性

2.1 傳統(tǒng)的審計方法已經不能滿足航運企業(yè)發(fā)展的需要

航運業(yè)是一個風險密集型的行業(yè)，風險點多，監(jiān)控難度大。從企業(yè)的角度來看，隨著航運業(yè)的進一步全球化、專業(yè)化的發(fā)展趨勢，以及世界自然環(huán)境、勞動保護等方面的合作。 國家和行業(yè)組織，對航運業(yè)的限制較多，各種新的風險不斷涌現，加劇。從表現形式來看，航運企業(yè)的風險可以分為經營風險、投資風險、管理風險、安全風險、財務風險、人事風險和法律風險，安全風險是航運業(yè)的重要風險。 工業(yè)和交通運輸業(yè)的固有風險是比較獨特的，主要集中在企業(yè)風險管理和財務風險。風險管理已成為企業(yè)的中心任務。 對于高風險環(huán)境中的企業(yè)活動，傳統(tǒng)方法的內部審計是根據企業(yè)目標進行風險研究的，并安排相應的適當的風險管理，內部管理已不能適應現代航運企業(yè)的需求。

2.2 實施風險導向內部審計是內部審計自身發(fā)展的現實需要

航運企業(yè)存在如此之多的各類風險，使內部審計部門所面臨的審計風險大大增加。這些風險，在嚴重層級上可能導致企業(yè)陷入困境甚至破產。在此情況下，若沿用傳統(tǒng)的賬項基礎審計和制度基礎審計模式，將會導致審計效率低下、審計結論缺乏可操作性。賬項基礎審計模式下，注意力更多集中在對財務信息的審核上，憑經驗或隨意性選擇部分項目測試，缺乏科學性；在制度基礎審計模式下，注重對內部控制的測試與評價，是一種事后的反饋，這種事后評價是“亡羊補牢”，而不是“未雨綢繆”，從而使內部審計提供的信息存在時滯①。既不利于有效利用有限的審計資源，也不能滿足企業(yè)風險管理的要求，可能無法達到管理層的期望目標，影響內部審計部門價值的發(fā)揮，使內部審計工作陷入巨大的風險之中。endprint

從航運企業(yè)經營面臨的各種風險和內部審計的審計風險兩方面入手，要提升內部審計的價值，必須調整思路，突出風險管理，適應新的發(fā)展和要求。促進以風險為導向的內部審計，確保內部審計能夠發(fā)現重大的業(yè)務活動風險，使企業(yè)真正做到“風險第一”，發(fā)揮其在公司治理與風險控制中的更大作用。

3 風險導向內部審計的應用（以租船業(yè)務為例）

審計師需要對每一個業(yè)務環(huán)節(jié)深入了解，找出其中的重要環(huán)節(jié)，以及相關業(yè)務風險，以減少風險并加以控制，并進一步總結重要業(yè)務。根據推導出具體的審計目標，制定相應的審計計劃，設計有針對性的審計程序。在審計實施階段，某些情況下審計師將通過實施控制測試，以證實相關內部控制的有效性，某些情況下審計師可能確定對某些認定實施實質性程序。通常情說下，審計師更多地將二者結合使用以獲取充分、適當的審計證據。與傳統(tǒng)內部審計流程相比，風險導向內部審計流程最重要的區(qū)別是它將重大錯報風險的識別和評估過程貫穿于整個審計過程的始終，對審計計劃的制定，審計程序的實施起著指導性作用。下面以航運企業(yè)租船業(yè)務為例重點說明風險的識別與衡量。

不同租期租入船風險會受到航運市場波動、載重噸占租入船比例、訂約授權層次、未鎖定營運天比例等多方面因素的影響。內部審計人員應結合公司的自身租船業(yè)務特點和內外部環(huán)境的影響來識別風險的影響因素，本文假定選定的風險影響因素為航運市場波動、訂約授權層次和未鎖定營運天比例，可通過評分表的方式（見表1），對不同影響因素按照一定的規(guī)則分別賦值加總，得出不同租期下的風險水平，將風險較高的領域，作為審計重點，集中審計資源。在編制審計計劃時，將風險水平最高的（即分值最高）部分作為重點審計領域，設計審計程序，以將檢查風險降至可接受的低水平，從而保證審計風險控制在可接受的范圍內。

表1 風險評分表

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表中，航運市場的波動用航運市場指數波動回歸周期來表示，即波羅的海航運交易所公布的綜合運價指數連續(xù)兩次達到同一數字所間隔的時間。間隔時間越短表明市場波動越劇烈，市場波動越劇烈，租期較長的經營風險則越高；訂約授權層次影響因素的賦值可根據公司對租船訂約授權層次有關的內控規(guī)定來判斷，授權審批層級越多，則風險越小；未鎖定營運天比例的影響，可根據各租期下尚未通過轉租或承運貨物鎖定的“未鎖定營運天”占該租期內租入船總營運天的比例來衡量，所占比例越小，風險越小[1]。

4 推進航運企業(yè)風險導向內部審計應用的思考與建議

4.1 要因地制宜，靈活運用審計方法

風險導向審計模式并不排斥賬項基礎審計和制度基礎審計，相反，三者應結合運用。在對企業(yè)內部控制進行評價時，可以選擇制度基礎審計方法快速全面掌握內部控制情況；在進行風險評估時，由于航運企業(yè)在正常經營狀態(tài)下，受運價水平、租金水平、燃油價格等市場因素影響較大，公司毛利率、折算期租水平等重要指標應同市場波動相一致（要注意受航次長短和統(tǒng)計口徑的影響，船舶航次折算期租水平比運價指數的走勢一般要滯后一段時期），根據風險導向審計的有關要求，可以充分運用分析性復核方法進行前后期或同行業(yè)之間的縱向橫向比較，以發(fā)現潛在風險；在執(zhí)行實質性測試等具體樣本的檢查工作時，可以運用賬項基礎審計方法[2]。因地制宜地選擇合理的審計方法，有利于合理分配審計資源，節(jié)約審計成本。

4.2 充分利用現代信息技術，提高內部審計效率

隨著信息技術的快速發(fā)展，目前大多數航運企業(yè)都實行信息化管理，有比較完備的航運管理模塊、財務管理模塊等信息系統(tǒng)。內部審計人員在各個審計階段應充分利用信息技術進行風險導向審計，如在進行內部控制評價時可以通過審計接口，對企業(yè)重要風險領域各項業(yè)務的內部控制進行密切跟蹤，以提高內部控制風險的評估效率及其準確性。將信息技術應用于審計抽樣，既可以彌補人工抽樣檢查的不足，也容易在審計過程中發(fā)現新的風險點。此外，利用信息系統(tǒng)進行分析性復核可以提高分析的速度和準確性，查找數據異常情況，擴展分析的范圍，如利用統(tǒng)計軟件分析船舶航次收支盈虧表，找出“期租水平”、“固定費用”等關鍵指標表現異常的航次，對這些指標進行橫向或者縱向的對比，是一個很有效的方法。

4.3 提高內部審計人員素質，優(yōu)化內部審計人員結構，全面開展風險導向內部審計

由航運企業(yè)的經營管理和內外部環(huán)境的特點決定，航運企業(yè)面臨眾多不同形式的風險，因此內部審計人員平時應多關注航運市場行情，積累審計所需的各類資料，建立資料庫，培養(yǎng)自己對航運市場運價和成本走勢的感覺，豐富自己的審計視野。此外，應盡可能優(yōu)化內部審計人員結構，組建由航運管理、財務管理、信息管理、船舶技管理等多個專業(yè)領域人員組成的復合型審計團。復合型審計團隊可顯著提升對不同風險的辨識能力，避免出現重大遺漏，還可根據專業(yè)知識和行業(yè)經驗，對企業(yè)是否出現因過分規(guī)避風險，導致失去商業(yè)機會的情況提出意見，以全面開展風險導向內部審計[3]。

4.4 適當關注低風險審計領域，防微杜漸

航運企業(yè)受市場波動影響較大，面臨的風險挑戰(zhàn)變幻莫測。內部審計人員，享有遠超過外部審計人員所擁有的企業(yè)內部資源，在將主要的精力和資源集中在高風險審計領域的同時，對風險評估為低水平業(yè)務領域也應按照準則規(guī)范認真完成相關審計程序，避免因風險評估程序出現錯漏導致的重大錯報風險。在日常的工作中，應充分掌握企業(yè)各方面信息，適當加強對低風險業(yè)務的監(jiān)督，避免日常一些小問題積累成較大的風險。

【注釋】

①嚴暉：風險導向內部審計若干問題研究，廈門大學博士學位論文，廈門，廈門大學，2004年版，第45-52頁。

【參考文獻】

【1】胡春元.風險導向審計[M].大連：東北財經大學出版社， 2009.

【2】耿建新，宋常.審計學[M].北京：中國人民大學出版社，2007.

【3】王曉霞.企業(yè)風險審計[M].北京：中國時代經濟出版社，2007.endprint