薛洪巖+饒雪

【摘 要】 環(huán)境問題是我國面臨的最緊迫問題之一。隨著我國政府對環(huán)境治理的重視和巨額環(huán)保資金的投入，監(jiān)督和評價環(huán)境管理績效已成為政府審計的一項重要職責。通過對已有研究的梳理，發(fā)現(xiàn)政府在環(huán)境績效審計過程中存在諸多缺陷，作為應對環(huán)境困境的重要手段，如何科學有效地運用審計職能來解決環(huán)境問題顯得尤為重要。文章選取溫嶺市“五水共治”項目為案例，以受托責任理論和可持續(xù)發(fā)展理論為基礎，具體分析我國政府環(huán)境績效審計中存在的問題并提出優(yōu)化建議，以期為政府環(huán)境績效審計的健康發(fā)展提供參考。

【關鍵詞】 環(huán)境績效審計； 水資源； 指標評價； “五水共治”

【中圖分類號】 F239 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）02-0117-03

改革開放以來，中國社會進入了一個新的轉(zhuǎn)型時期，生態(tài)環(huán)境惡化開始制約經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展。隨著政府在環(huán)境保護和可持續(xù)發(fā)展領域?qū)ｍ椯Y金的逐年投入，環(huán)境審計已納入我國審計機關的發(fā)展規(guī)劃，并將成為未來審計機關參與國家治理乃至全球治理的重要工具。審計機關需要對資金的投入情況進行獨立考證，對政府是否按照預期進行資金的籌集和使用進行評價和監(jiān)督。關于政府環(huán)境績效審計的研究，與發(fā)達國家擁有較為完善的理論和實踐相比，我國還處于探索階段，就現(xiàn)有的審計機制、經(jīng)驗積累和工作內(nèi)容，對環(huán)境績效進行審計還存在諸多困難。因此，加快政府環(huán)境績效審計的研究步伐，對我國政府環(huán)境績效審計建設具有重要意義。

隨著政府環(huán)境績效審計工作的全面開展，我國在環(huán)境審計領域已經(jīng)取得了一些突破。目前國內(nèi)大部分專家學者集中于環(huán)境績效審計的定義、內(nèi)容、目標等理論研究，只有少數(shù)人結(jié)合實踐案例進行深入的研究。在政府實踐方面主要表現(xiàn)為：集中大量的專項資金投入環(huán)保事業(yè)，審計機關對資金的籌集、分配、使用進行審計，最后出具資金使用效益評價報告。但是在實際執(zhí)行過程中由于存在大量問題，難以真正實現(xiàn)環(huán)境績效審計的目標。本文擬以溫嶺市“五水共治”項目為例，試圖厘清這些制約因素，評價具體政策措施，并在此基礎上提出相應的優(yōu)化建議。

一、政府環(huán)境績效審計的理論基礎

政府環(huán)境績效審計是以公共受托責任為前提，以監(jiān)督和評價環(huán)境管理活動為基礎，通過運用政府審計職能提高環(huán)境治理效率，其依托的理論基礎主要有受托責任和可持續(xù)發(fā)展。

（一）受托責任理論

受托責任是指接受公眾委托管理經(jīng)濟資源并報告履行狀況的義務。楊時展[ 1 ]曾指出，審計工作的關鍵要義在于受托責任，不論是審計工作人員還是各級政府及相關公務人員都必須將之作為最基本的責任。楊智慧[ 2 ]認為，政府環(huán)境績效審計是通過獨立的審計機構(gòu)或人員，對政府環(huán)境受托責任的履行情況進行監(jiān)督和評價的過程。從受托責任角度看，政府是公眾選擇的受托人，接受委托將公共財政資金用于環(huán)境治理，隨著公眾民主化意識不斷提高，受托人希望委托人將資金的用途和去向進行公告，審計機關作為獨立機構(gòu)承擔著評估政府環(huán)境受托責任履行情況的義務。環(huán)境績效審計是對政府環(huán)境資源使用管理是否經(jīng)濟有效進行的審計評價，利用公開透明的審計公告制度，達到監(jiān)督政府環(huán)境受托責任的履行，提高環(huán)境管理績效的目的。嚴飛[ 3 ]提出，基于受托責任觀，應該把經(jīng)濟責任審計作為水環(huán)境績效審計的重點內(nèi)容。

（二）可持續(xù)發(fā)展理論

可持續(xù)發(fā)展理論是指既滿足當代人的需求，又不損害后代人滿足其需求的發(fā)展，包括生態(tài)環(huán)境、經(jīng)濟和社會三方面的可持續(xù)發(fā)展。吳周平[ 4 ]指出可持續(xù)發(fā)展理念已經(jīng)深入人心，成為世界的發(fā)展主流。經(jīng)濟主體在發(fā)展過程中往往受到眼前利益的驅(qū)動，會選擇短期成本最低的行為，盡可能減少環(huán)保投入，從長遠角度看，這種行為會導致環(huán)境問題和市場失靈。基于可持續(xù)發(fā)展的需要，人類需要轉(zhuǎn)變當前的落后思想，在追求經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的同時也要追求生態(tài)環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。以可持續(xù)發(fā)展理論為基礎，環(huán)境績效審計應運而生，劉明輝和劉雅芳[ 5 ]強調(diào)應當分別從行為的經(jīng)濟性、效益性和效果性三方面進行全方位評價和審計。政府作為環(huán)境管理活動的主導者和責任承擔者，接受審計機構(gòu)的監(jiān)督和評價，政府環(huán)境績效審計在更高的層次上承擔著環(huán)境可持續(xù)發(fā)展的責任。

二、溫嶺市“五水共治”項目概述

根據(jù)2013年浙江省水利普查公報，浙江省人均水資源擁有量僅為1 760立方米，已接近世界公認的警戒線標準。浙江水資源還存在著分布不平衡、結(jié)構(gòu)矛盾突出、污染嚴重、利用效率低四大突出問題?；诖?，浙江省提出了治污水、防洪水、排澇水、保供水、抓節(jié)水的戰(zhàn)略舉措，簡稱“五水共治”。

溫嶺市作為浙江省的地級市，積極推行“五水共治”方案。2014年溫嶺市制定了“五水共治”三年行動計劃和目標，打算在三年中投入50.39億元，2014年度投資76 803萬元。為了報告治理的效果和實際情況，自2014年4月23日至2014年9月30日，溫嶺市審計局派出審計組對溫嶺市2014年上半年“五水共治”項目情況進行了審計調(diào)查，并于2015年7月8日至8月6日對該政策落實情況進行了跟蹤審計。①

三、“五水共治”績效審計項目問題分析

（一）資金投入執(zhí)行率不足，項目進程和效益受到影響

根據(jù)可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟效益評價指標，在促進經(jīng)濟發(fā)展的同時，要更加注重效率和質(zhì)量。項目資金審計一直是政府環(huán)境績效審計核查的重要內(nèi)容。資金的使用效益不僅體現(xiàn)在資金的足額投入上，而且體現(xiàn)在資金的到位進度和執(zhí)行率、環(huán)境質(zhì)量改善和資金的高效使用方面。資料顯示，在“五水共治”項目資金總投入方面，2014年溫嶺市市級“五水共治”范疇資金總計預算安排81 128.44萬元，預算安排治污水47 537.76萬元、防洪水和排澇21 633.5萬元、保供水11 441萬元、抓節(jié)水220萬元。截至2015年7月底，當年“五水共治”預算資金實際執(zhí)行47 543.18萬元，總體執(zhí)行率僅為58.6%。在資金撥付使用階段，還存在政府未能及時撥付農(nóng)村生活污水管道補助費用631.8萬元、村級污水一事一議項目資金228.63萬元。截至審計時，項目總體實施進度不高，抽查的部分污水管網(wǎng)項目實施進度僅為30%。endprint

在“五水共治”項目資金的投資使用方面，由于相關部門在資金管理過程中存在缺陷，沒有按照預算安排對資金的使用進度進行核查落實，導致項目資金在實際撥付階段存在疏漏，一定程度上造成資金的流失與浪費，使得工程項目資金使用績效與審計政策措施效能脫離。項目資金在使用效益上存在的問題，拖慢了整個工程項目的實施進度，最終影響了整個項目的經(jīng)濟效益。

（二）績效指標標準化程度低，評價體系不完善

統(tǒng)一規(guī)范的環(huán)境績效評價標準有利于審計機構(gòu)得出有效結(jié)論，也有利于建立完善的績效評價體系。黃道國和邵云帆[ 6 ]指出，政府環(huán)境審計的依據(jù)是評價政府環(huán)境審計效益性和合規(guī)性的標準，也是審計機構(gòu)出具審計意見的準繩。只有明確統(tǒng)一的標準，才能加強被審計單位的認知和理解，從而加大對審計建議的執(zhí)行力度。但是我國環(huán)境績效審計尚處于起步階段，還沒有明確的指標使用標準，定性績效指標數(shù)量多于定量績效指標，過多使用定性評價會降低評價對象的客觀性和精確性?，F(xiàn)有評價體系大多側(cè)重對資金籌集、撥付和使用等財務收支方面，對環(huán)境效益和社會效益指標的關注度不夠，不符合可持續(xù)發(fā)展觀念的要求。

在溫嶺市“五水共治”審計項目中指標涉及較為廣泛，使得這項審計的評價體系要求更為完善。但在實際審計中，只關注了一些較單一的財務指標，如資金的到位率和花費去向，缺乏對水環(huán)境項目社會效益、環(huán)境效益、經(jīng)濟效益的綜合績效審計和評價。由于行業(yè)不透明，缺少統(tǒng)計數(shù)據(jù)，所公開的審計結(jié)果公告中評價指標也多為定性指標，定量指標較少，例如“少數(shù)村級水廠凈化設施落后，部分污水處理廠負荷率偏低”等概括性語言，沒有精確的量化評估，不利于進行準確的績效評價，不符合審計實踐的需要。

（三）后續(xù)跟蹤審計不足，問責機制不健全

環(huán)境項目由于其自身的較大特殊性，治理的過程是長期和漸進的，因此對政府環(huán)境績效審計項目進行持續(xù)的審計后續(xù)跟蹤是非常必要的。實踐中，審計人員往往在完成績效審計任務的次年進行跟蹤審計，但此后年度是否繼續(xù)開展跟蹤審計并沒有明確的規(guī)定，缺乏受托責任人落實環(huán)境受托責任的制度約束。從溫嶺市審計局已公布的關于“五水共治”項目的審計報告可知，審計局僅在2015年8月進行了一次跟蹤審計，沒有進行其他后續(xù)審計，該項目后續(xù)跟蹤審計的強制性不足。通過對審計公告中的整改效果進行統(tǒng)計，發(fā)現(xiàn)多數(shù)被審單位的整改措施停留在研究、試點階段，沒有進行實質(zhì)性的改善。這些問題的存在會使審計結(jié)果的公允性受到影響，造成審計效率低下。

Tom Lee[ 7 ]提出根據(jù)受托責任理論的要求，審計建立的基礎在于監(jiān)督受托人受托責任的履行情況。政府環(huán)境審計是監(jiān)督政府環(huán)境受托責任最有效的工具，但在“五水共治”項目上，對提高水環(huán)境治理綜合效益而言，績效實施的責任主體不夠清晰，比如，“進一步加強水污染防治政策措施的完善”“少數(shù)項目實施不夠規(guī)范，應加以改進和糾正”等整改建議中沒有明確的責任主體和問責機制，缺乏法律約束力，使得相關方針政策、工作任務未能及時落實，受托責任未能得到履行，影響項目的整體績效。

四、“五水共治”績效審計項目實施的優(yōu)化建議

“五水共治”績效審計項目的順利實施，關鍵在于以可持續(xù)發(fā)展和受托責任為理論依據(jù)，有效地發(fā)揮審計監(jiān)督職能，系統(tǒng)地反映和解決項目推進過程中出現(xiàn)的問題和情況?；诖耍槍η拔乃鰡栴}，就審計政策在資金監(jiān)督、指標評價體系、跟蹤審計機制等方面提出優(yōu)化建議，以提升其服務價值。

（一）開展資金全過程審計，強化監(jiān)督制度

吳勛和武月[ 8 ]指出，環(huán)境項目績效審計在評價過程中不僅要關注項目資金使用情況，而且要關注項目運營效率、環(huán)境治理效果。根據(jù)可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟效益指標要求，為提升項目的經(jīng)濟效益，應當積極開展資金質(zhì)量及效率的全過程審計。在對上述“五水共治”審計項目開展資金審計時，應該對資金籌集、撥付、使用和管理的各個環(huán)節(jié)進行審計監(jiān)督。在資金籌集環(huán)節(jié)，重點對“五水共治”項目資金的來源、性質(zhì)和征收方式進行核實，同時關注各項資金是否按計劃籌集到位；在資金撥付環(huán)節(jié)，要注重審查各項資金是否足額投入，是否符合預先計劃的到位進度；在資金分配環(huán)節(jié)，要關注資金支出是否符合預期規(guī)定用途，檢查資金是否存在擠占、挪用現(xiàn)象；在資金管理環(huán)節(jié)，要檢查項目資金落實效果，對資金利用率、項目完工率和水環(huán)境問題改善情況進行記錄和評估。通過對項目資金全過程審計，促進項目整體經(jīng)濟效益的提高。

（二）規(guī)范指標評價標準，創(chuàng)新績效評價體系

政府環(huán)境績效審計以績效為導向，科學合理的績效評價體系可以促進審計工作的有效開展。蔡春和蔡利[ 9 ]指出審計依據(jù)是規(guī)范審計人員獲取審計證據(jù)、形成審計結(jié)論和出具審計報告的標準。推進政府環(huán)境績效審計相關評價標準的建立，在符合政策相關性、數(shù)據(jù)可得性和完備性的基礎上，結(jié)合環(huán)境績效審計本身的獨特性，對有關指標進行一定分層分類，根據(jù)可持續(xù)發(fā)展要求構(gòu)建涵蓋經(jīng)濟、環(huán)境、社會多層次的績效評價指標體系。在我國政府環(huán)境績效審計較為落后的情況下，應當積極學習國際先進的環(huán)境審計理論和實踐方法，結(jié)合我國水環(huán)境的特殊性，積極探索具有中國特色的績效評價體系。在“五水共治”項目審計過程中，不僅要關注資金效益，還要關注社會效益和資源環(huán)境效益，堅持可持續(xù)發(fā)展理念。同時要平衡定性指標與定量指標的選取權重，避免指標選取的片面性，鼓勵審計人員結(jié)合該市水環(huán)境的特點創(chuàng)新績效指標，從而探索出一套科學系統(tǒng)的適合“五水共治”特殊環(huán)境下的績效評價體系。

（三）加強跟蹤審計立法，完善問責機制

鑒于環(huán)境治理項目經(jīng)歷時間長、投入資金數(shù)目多、項目顯現(xiàn)成效慢等特點，應當完善國家審計立法，將跟蹤審計內(nèi)容納入審計法律體系，這也是受托責任理論下，政府向社會公眾持續(xù)報告環(huán)境受托責任履行情況的制度要求。對具有長期性的環(huán)境治理項目，要制定具體的、可操作性較強的全過程跟蹤審計程序。將審計觸角向后延伸，用時段代替時點，通過對項目各個階段后續(xù)整改情況的持續(xù)監(jiān)督和及時反饋，加強環(huán)境審計項目在監(jiān)督時間上的科學性，提高環(huán)境管理項目的整體實施成效。廖洪和王素梅[ 10 ]提出責任政府是對公民承擔責任、全面履行政府職責的體現(xiàn)，要促進以問責為基礎的責任政府建設。環(huán)境審計責任的內(nèi)容可以細分為環(huán)境決策責任、環(huán)境執(zhí)行責任、環(huán)境監(jiān)管責任與環(huán)保效果責任。因此對每一次政府環(huán)境績效審計發(fā)現(xiàn)的問題，需要將整改責任落實到具體責任人，通過具有法律約束力的問責機制，提高績效審計的有效性，促進環(huán)境審計功能實現(xiàn)。

【參考文獻】

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[10] 廖洪，王素梅.以問責為基礎的國家審計發(fā)展研究[J].審計研究，2008（5）：25-28.endprint