王利燕

時(shí)代和經(jīng)濟(jì)都在日益進(jìn)步與發(fā)展，企業(yè)面對(duì)的壓力與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。做好預(yù)業(yè)在目前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下非常重要的工作。但是，一些中小企業(yè)管理者對(duì)于預(yù)算管理的重要性認(rèn)識(shí)不足，加上缺乏預(yù)算人才，預(yù)算管理基本上是空白，或者“預(yù)算而預(yù)算”以及“領(lǐng)導(dǎo)就是預(yù)算”等都被認(rèn)為是一些公司的常態(tài)。近幾年，政府部門出臺(tái)了一些有關(guān)預(yù)算管理的指導(dǎo)性文件，都是為了促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部預(yù)算管理能夠快速普及，激發(fā)企業(yè)對(duì)預(yù)算管理的認(rèn)知，通過(guò)正規(guī)的途徑解決自身存在的問(wèn)題，過(guò)高估計(jì)成本、資源浪費(fèi)和低效率，促進(jìn)發(fā)展突破困境。因此，研究中小企業(yè)的預(yù)算管理具有理論和現(xiàn)實(shí)意義。

一、前期相關(guān)研究成果

前期對(duì)于企業(yè)預(yù)算的理論研究成果很多，涉及到預(yù)算管理的方方面面。韓嫄（2001）認(rèn)為，預(yù)算管理可以起到激勵(lì)機(jī)制的作用。預(yù)算用定量的形式為企業(yè)運(yùn)營(yíng)、各部門和員工設(shè)置了工作目標(biāo)，可以作為績(jī)效評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，而企業(yè)則只需根據(jù)這些標(biāo)準(zhǔn)去監(jiān)督和評(píng)定員工的完成度即可。由于以上的評(píng)級(jí)標(biāo)準(zhǔn)是有企業(yè)全體成員共同參與制定的，這種全員參與性，促使了員工對(duì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)的理解，而由于自身的參與所帶來(lái)的高度使命感和責(zé)任心使得員工會(huì)拼盡全力地完成其所制定的目標(biāo)。它將員工績(jī)效與企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)相結(jié)合，使企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)深深地嵌入每個(gè)成員的心中，這有利于企業(yè)的運(yùn)作。預(yù)算的根本出發(fā)點(diǎn)是為了提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。章顯宗（2002）認(rèn)為預(yù)算管理是用來(lái)配置企業(yè)資源的最佳方法和手段。在目前的經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)資源的第一次分配無(wú)疑是市場(chǎng)，而其二次分配的最佳方法是預(yù)算控制。企業(yè)無(wú)法控制市場(chǎng)，因此它無(wú)法對(duì)自身資源的第一次分配做任何參與，但是作為二次分配的主場(chǎng)，企業(yè)自身卻可以采取手段進(jìn)行控制。預(yù)算站在企業(yè)的戰(zhàn)略上，通過(guò)對(duì)資源的量化為企業(yè)利用和分配資源提供合理的依據(jù)。關(guān)于增量預(yù)算與零基預(yù)算的比較，郭慶旺（2005）在研究論文中指出，制定增量預(yù)算是通過(guò)上一年度每一項(xiàng)目的支出數(shù)額為基數(shù)?？紤]各種影響因素或按一定比例，確定下一年度各項(xiàng)支出數(shù)額的一種預(yù)算方法。它以企業(yè)之前的業(yè)務(wù)水平、收支為基礎(chǔ)，通過(guò)對(duì)目標(biāo)的數(shù)字量化來(lái)制定下一個(gè)期間的企業(yè)目標(biāo)，在我國(guó)的中小企業(yè)中運(yùn)用十分普遍。雖然如此，我們?nèi)孕枵J(rèn)識(shí)到增量預(yù)算本身的不足之處，它對(duì)于預(yù)算中的不合理因素不去深究，而是以一種放任的態(tài)度將其作為下期預(yù)算的基礎(chǔ)，使得企業(yè)的預(yù)算額度不斷增加。李偉（2010）也指出中國(guó)預(yù)算的改革有必要設(shè)想一個(gè)客觀事實(shí):增量預(yù)算不會(huì)在短期內(nèi)消失，并通過(guò)引入新的預(yù)算方法來(lái)進(jìn)行改革。皮爾（Peter A.Pyhrr）在1970出版的《零基預(yù)算法》中將零基預(yù)算定義為：“一種規(guī)劃及預(yù)算的程序，要求每位主管在申請(qǐng)預(yù)算時(shí)，從計(jì)劃的起點(diǎn)開始（零基）?！逼顟彦\（2001）將其進(jìn)一步解釋為：在制定零基預(yù)算的基礎(chǔ)上，所有預(yù)算支出都以零為基礎(chǔ)，并從根本上分析和判斷每一預(yù)算支出是否有支出的必要性。由于零基預(yù)算推翻了之前所有的預(yù)算基礎(chǔ)，在新的預(yù)算基礎(chǔ)上進(jìn)行預(yù)測(cè)。它以懷疑的態(tài)度對(duì)待每一項(xiàng)預(yù)算，要求各部門的管理者對(duì)其負(fù)責(zé)的活動(dòng)進(jìn)行重新評(píng)估，有效地防止了管理人員基于自身利益選擇高耗能、低效率方案的行為，對(duì)提高企業(yè)資源利用率有著重要作用。

增量預(yù)算強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)，它將預(yù)算的量化到了具體的數(shù)字上，通過(guò)數(shù)據(jù)給予企業(yè)更好的參考。這樣的預(yù)算，通常是簡(jiǎn)單的、直接的、可執(zhí)行的。而零基預(yù)算則更強(qiáng)調(diào)管理。它從企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)的出發(fā)，站在戰(zhàn)略的基礎(chǔ)上思考預(yù)算，它不僅僅以企業(yè)先前的數(shù)據(jù)為依據(jù)，它懷疑每一項(xiàng)已支出成本的合理性，要求各層面的管理者對(duì)于新提出的方案提供具體解說(shuō)，將每一筆支出具體落實(shí)，并通過(guò)計(jì)算比較每個(gè)方案的成本效益將他們進(jìn)行排序，根據(jù)優(yōu)先級(jí)來(lái)選擇。雖然兩者在最后都給出了具體方案，但是增量預(yù)算認(rèn)為之前的每一項(xiàng)費(fèi)用都是合理的，由此造成了預(yù)算金額的不斷擴(kuò)大，成本增加和資源浪費(fèi)使增量預(yù)算一直為人們所詬病。而零基預(yù)算以管理為中心，從零開始進(jìn)行各項(xiàng)預(yù)算的編制并在最后提供可量化的詳細(xì)方案，可以說(shuō)，零件預(yù)算很好地彌補(bǔ)了增量預(yù)算的不足，在大多數(shù)中小企業(yè)都離不開增量預(yù)算的今天，零基預(yù)算為企業(yè)提高自身預(yù)算能力提供了新思路。

二、新世紀(jì)動(dòng)態(tài)競(jìng)爭(zhēng)下的戰(zhàn)略預(yù)算

進(jìn)入21世紀(jì)，我國(guó)對(duì)預(yù)算管理的探索可謂是“百家爭(zhēng)鳴”。隨著全球化、信息化的進(jìn)一步覆蓋，平衡計(jì)分卡、績(jī)效管理、零基預(yù)算等先進(jìn)的西方管理理論在中國(guó)得到了更廣泛的探索。2000年9月，隨著現(xiàn)代企業(yè)制度以及加強(qiáng)管理的基本規(guī)范建立，全面預(yù)算管理制度的要求被正式例入規(guī)范，由此，預(yù)算管理在我國(guó)的重要性地位開始確立。周培根（2017）指出：經(jīng)濟(jì)全球化的加速使得企業(yè)面臨更加易于變動(dòng)和難以預(yù)測(cè)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，企業(yè)之前的外部可持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)不復(fù)存在，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)狀態(tài)呈現(xiàn)動(dòng)態(tài)模式。為了應(yīng)對(duì)新環(huán)境的動(dòng)態(tài)競(jìng)爭(zhēng)，預(yù)算管理的探索已進(jìn)入現(xiàn)代企業(yè)的新水平，特別是大型跨國(guó)企業(yè)。在這段時(shí)間內(nèi)，企業(yè)預(yù)算管理的建立更加全面。它打破了傳統(tǒng)預(yù)算管理的僵化和短期的限制，并開始日趨走向靈活性的長(zhǎng)期轉(zhuǎn)變，“人”的作用也在這一時(shí)期開始被管理者們所重視。鄒武平（2009）提出，在未來(lái)我國(guó)全面預(yù)算管理應(yīng)該加強(qiáng)戰(zhàn)略方針，用到IT工具進(jìn)行信息化管理，在預(yù)算管理的僵化前提下也需要能夠迅速應(yīng)對(duì)靈活管理的環(huán)境變化，并進(jìn)行人性化的預(yù)算管理人才、績(jī)效預(yù)算，在這個(gè)時(shí)代成為了更加頻繁的詞匯，而戰(zhàn)略預(yù)算管理，則成為21世紀(jì)的許多企業(yè)家們一個(gè)新的預(yù)算追求。

三、 預(yù)算管理中的問(wèn)題

預(yù)算的編制缺乏合理性。很多企業(yè)預(yù)算編制所應(yīng)用的范圍不是很廣泛，可以認(rèn)為，只是各經(jīng)營(yíng)者之間的交流，而且它的預(yù)算數(shù)據(jù)沒(méi)有及時(shí)更新，只是從量的層次思考估計(jì)企業(yè)的預(yù)算。這是一種典型的增量預(yù)算，在這種預(yù)算下，每年的費(fèi)用會(huì)不斷增加，但是我們卻無(wú)法從經(jīng)費(fèi)預(yù)算中得知經(jīng)費(fèi)花費(fèi)的具體去向，也無(wú)法分析其合理性與否。一些管理者抱怨企業(yè)的費(fèi)用連年增加，但是其生產(chǎn)和銷售并未跟上，也就是說(shuō)，雖然企業(yè)的預(yù)算中有這么多的費(fèi)用增加，但是其實(shí)際利潤(rùn)率卻并未有令人滿意的提升。

四、公司完善預(yù)算管理

合理的預(yù)算可以促進(jìn)預(yù)算的實(shí)施與方案設(shè)計(jì)，而科學(xué)預(yù)算評(píng)估體系推動(dòng)了預(yù)算的發(fā)展。本文把零基礎(chǔ)預(yù)算應(yīng)用于企業(yè)預(yù)算編制，并將績(jī)效預(yù)算與企業(yè)預(yù)算評(píng)估機(jī)制中的智能原則相結(jié)合。

（一）改進(jìn)方法——應(yīng)用零基預(yù)算法編制預(yù)算

表1 銷售部門預(yù)算編制演示

根據(jù)皮爾（Peter A.Pyhrr）在1970出版的《零基預(yù)算法》對(duì)零基預(yù)算的定義：一種規(guī)劃及預(yù)算的程序，要求每位主管在申請(qǐng)預(yù)算時(shí)，從計(jì)劃的起點(diǎn)開始（零基）。通化公司前總裁杰克·韋爾奇的名言“制定預(yù)算等于追求最低效績(jī)”，也是現(xiàn)在許多中小企業(yè)管理者對(duì)預(yù)算管理的看法。越來(lái)越多的老總們覺(jué)得，預(yù)算只會(huì)讓各部門經(jīng)理變得更加懶惰，它讓公司經(jīng)費(fèi)不斷增加，但是卻沒(méi)有給公司帶來(lái)預(yù)期的利潤(rùn)！實(shí)際上，這樣的理解并不準(zhǔn)確，導(dǎo)致企業(yè)預(yù)算費(fèi)用不斷增加的根源并不是預(yù)算本身，而是預(yù)算方法。大部分企業(yè)運(yùn)用的預(yù)算方法是增量法，它是以數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)的，管理者最大的關(guān)注點(diǎn)是年度增長(zhǎng)，在很多時(shí)候，預(yù)算的編制者并沒(méi)有對(duì)作為下年度預(yù)算基礎(chǔ)的上一年度費(fèi)用進(jìn)行檢查與評(píng)估，而是將其視為理所應(yīng)當(dāng)。而管理者總是預(yù)期下一年是增長(zhǎng)的，基于這個(gè)預(yù)期，編制者對(duì)下一年的費(fèi)用預(yù)算必然是上漲的。然而之前預(yù)算中的不合理因素本來(lái)就存在，預(yù)算費(fèi)用并不曾將他們從中剔除，這些本不該存在的費(fèi)用隨著預(yù)算一起增加，最終，企業(yè)陷入了費(fèi)用不斷增加，發(fā)展卻不如人意的困境。而零基預(yù)算的編制，它是以管理為預(yù)算編制的出發(fā)點(diǎn)，并不認(rèn)為之前和以后的每一項(xiàng)預(yù)算都是必要的，它以懷疑的態(tài)度對(duì)面對(duì)每一項(xiàng)預(yù)算，并且要求各部門去檢驗(yàn)它，對(duì)于不合理的資金要求和不達(dá)到目標(biāo)的活動(dòng)直接放棄，它對(duì)資源利用的合理性和成本的節(jié)約有著重要意義。以對(duì)銷售部門預(yù)算的編制為例，企業(yè)對(duì)銷售部門的預(yù)算編制是基于其上一年度的銷售額，在編制銷售部門預(yù)算時(shí)，將總體費(fèi)用都列入其中，根據(jù)公式：收入=銷售收入+其他收入-支出，我們將支出具體分解成：直接材料、直接人工、一些直接管理費(fèi)用、生產(chǎn)服務(wù)和支持性作業(yè)、部門管理費(fèi)用、企業(yè)管理費(fèi)用。其中前三項(xiàng)為固定成本，它是不變值，而后三項(xiàng)則是可變的，可以經(jīng)過(guò)檢查進(jìn)行削減。因此，用增量預(yù)算來(lái)編制前三項(xiàng)的預(yù)算，按照固定的比例進(jìn)行簡(jiǎn)單編制。而后三項(xiàng)內(nèi)容則采用零基預(yù)算，展開部門會(huì)議，共同討論制定合理預(yù)算。銷售部門預(yù)算編制演示見表1。

對(duì)零基預(yù)算在預(yù)算編制中的具體運(yùn)用，本文以銷售部門預(yù)算為例。首先，由銷售主管根據(jù)自己部門下一年度將展開的具體活動(dòng)提出經(jīng)費(fèi)需求計(jì)劃。要求提出者對(duì)每一筆經(jīng)費(fèi)的數(shù)額、落實(shí)程度做出具體解釋。其次，將銷售主管制作的經(jīng)費(fèi)方案交由由財(cái)務(wù)部、董事會(huì)和銷售部共同討論。在通過(guò)對(duì)各方案成本效益的具體分析之后，再判斷其合理性。根據(jù)其效益最大化原則由三部門共同選擇適合的方案，并將已經(jīng)選擇好的方案通過(guò)優(yōu)先順序排列。最后，由財(cái)務(wù)部綜合已選擇方案給出預(yù)算資金額度。經(jīng)銷售部門討論，采用增量預(yù)算和零基預(yù)算相結(jié)合的方式，將資金進(jìn)行具體編制。假設(shè)財(cái)務(wù)部門基于企業(yè)的年度目標(biāo)給予銷售部門的下年度預(yù)算為10萬(wàn)元，銷售部門則需要依據(jù)以往的支出，將經(jīng)費(fèi)分解為不同的組成。銷售部門經(jīng)費(fèi)構(gòu)成見表2。

表2 銷售部經(jīng)費(fèi)構(gòu)成

經(jīng)銷售部門分析，房屋租金、差旅費(fèi)以及辦公費(fèi)屬于固定費(fèi)用，必須確保。因此，將剩下的三種費(fèi)用按照成本效益分析確定比例。成本效益比較見表3。

表3 成本效益比較

剩余可以經(jīng)費(fèi)4.5萬(wàn)元，則按照成本效益比進(jìn)行分配：

由此為例，企業(yè)可以在其他部門展開預(yù)算編制。

（二）改革績(jī)效考核方法——績(jī)效預(yù)算與SMART原則結(jié)合

在考核標(biāo)準(zhǔn)的制定和實(shí)施上，如果企業(yè)完全沒(méi)有考慮到普通員工的參與，只按照年預(yù)算進(jìn)度的完成度來(lái)考核預(yù)算的執(zhí)行，不設(shè)置獨(dú)立的監(jiān)督部門，使得部門的管理對(duì)于各自預(yù)算的執(zhí)行也缺乏力度。正如Lili-Anne Kihn（2011）所說(shuō)，由于管理者之間的立場(chǎng)、利益存在差異，即使是在相同的業(yè)務(wù)單元，人與人之間對(duì)于預(yù)算目標(biāo)的理解也會(huì)有所不同。XK企業(yè)各部門管理者基于自身的利益，總是制定有利于自己的考核標(biāo)準(zhǔn)，在執(zhí)行上也更偏向于自己。正是由于XK企業(yè)在預(yù)算上給予了管理者們過(guò)大的自由，使得其在預(yù)算執(zhí)行考核的低效率同時(shí)，還嚴(yán)重挫傷了普通員工的積極性。

因此，我們?cè)趯?duì)企業(yè)進(jìn)行預(yù)算監(jiān)督和評(píng)估的改進(jìn)的時(shí)候，更應(yīng)注重“人”的因素，采取績(jī)效預(yù)算和智能原則相結(jié)合的評(píng)估方法，用到績(jī)效考核功能，依據(jù)考核標(biāo)準(zhǔn)中的智能原則的具體規(guī)定，對(duì)XK企業(yè)績(jī)效考核進(jìn)行改進(jìn)。

考核標(biāo)準(zhǔn)的制定要放在首位，筆者建議在企業(yè)原先的預(yù)算完成度考核基礎(chǔ)上增加對(duì)各部門管理者、普通員工的考核。這些考核標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)遵照SMART原則來(lái)制定，具體原則體現(xiàn)在：

1.S（specific）要求XK制定的考核目標(biāo)是具體的而不是一個(gè)大概方向，所制定的目標(biāo)應(yīng)當(dāng)被確定到具體的點(diǎn)上來(lái)，比如銷售部門的銷售額、員工每天完成的工作量等。2.M（measurable）要求XK制定的考核目標(biāo)可量化的而不是含糊的，所制定的考核目標(biāo)應(yīng)當(dāng)以數(shù)字來(lái)表示，例如月銷售額10萬(wàn)、員工每天完成工時(shí)8小時(shí)等。3.A（attainable）要求XK制定的考核目標(biāo)是可實(shí)現(xiàn)的而不是僅僅是一個(gè)目標(biāo)，這些需要制定者們對(duì)以往的情況和考核標(biāo)準(zhǔn)的可行性進(jìn)行合理分析。4.R（relevant）要求XK制定的考核目標(biāo)是實(shí)際的而不是脫離現(xiàn)實(shí)的，這需要全體成員對(duì)XK企業(yè)的現(xiàn)狀以及未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)做出清醒的認(rèn)識(shí)。5.T（timebound）要求XK制定的考核目標(biāo)是有時(shí)間限制的，它可以以年度、季度、月度為考核時(shí)限，以其時(shí)限性來(lái)敦促考核對(duì)象準(zhǔn)時(shí)完成其考核內(nèi)容。另外就如劉國(guó)永（2014）提出績(jī)效預(yù)算要求一種民主性的參與，在預(yù)算的編制過(guò)程中，它要求體現(xiàn)一種分權(quán)式的平衡，即要求各部門經(jīng)理、各單位優(yōu)秀員工一同參與到這個(gè)編制過(guò)程當(dāng)中來(lái)，相互討論，從而形成一種自上而下、自下而上的循環(huán)互動(dòng)。在進(jìn)行考核時(shí)，應(yīng)該成立一個(gè)專門行使監(jiān)督權(quán)力的部門，企業(yè)依照數(shù)據(jù)信息對(duì)各部門的員工和經(jīng)理(至少60%)的選擇和績(jī)效考核機(jī)制、監(jiān)督部門之間的比例確定，遵循上面建立的考核機(jī)制來(lái)監(jiān)控它的運(yùn)作。

（杭州硅寶化工有限公司，浙江 杭州311251）

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