魏子晴

我國(guó)的內(nèi)部控制規(guī)范在對(duì)內(nèi)部控制缺陷識(shí)別和認(rèn)定做了原則性規(guī)定之后，僅在重大缺陷的分類方法與認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)上卻沒有細(xì)化的指導(dǎo)規(guī)則，內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別和認(rèn)定成為重大難題，自由裁定權(quán)過大，但業(yè)標(biāo)準(zhǔn)理應(yīng)粗放，才有利于對(duì)不同企業(yè)進(jìn)行量體裁衣。由于審計(jì)翔的專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性，使得審計(jì)師在粗放的標(biāo)準(zhǔn)和如何細(xì)化之間起7關(guān)鍵的作用，有些不宜太過剛性的指標(biāo)可以由審計(jì)翔來把握。然雨我國(guó)審計(jì)師的現(xiàn)狀是承擔(dān)了大量的風(fēng)險(xiǎn)，事務(wù)所及審計(jì)師被處罰的案例比比皆是。因此，審計(jì)師在對(duì)企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控裁審計(jì)時(shí)，為了規(guī)避自已的風(fēng)險(xiǎn)，亟待建立一套內(nèi)部控裁審計(jì)的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

內(nèi)部控制缺陷評(píng)價(jià) 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 整合審計(jì)

引言

全球范圍內(nèi)頻發(fā)公司高管、出納員等舞弊事件，逐漸將內(nèi)部控制監(jiān)管推向了風(fēng)口浪尖。美國(guó)在安然事件后出臺(tái)了SOX法案，法案101條款要求建立獨(dú)立的PCAOB，404條款明確要求管理層要負(fù)責(zé)每年評(píng)價(jià)內(nèi)部控制。為了加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力、促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展、維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和社會(huì)公眾利益，我國(guó)逐步完善了由企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范和企業(yè)內(nèi)部控制配套指引構(gòu)成的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，要求應(yīng)執(zhí)行該規(guī)范的上市公司當(dāng)對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我評(píng)價(jià)報(bào)告，并可聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，加上《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》等，我國(guó)由此也進(jìn)入了內(nèi)部控制強(qiáng)制披露的時(shí)代。

關(guān)于內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的相關(guān)文獻(xiàn)

王惠芳（2011）對(duì)內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定基本框架進(jìn)行了重構(gòu)，認(rèn)為應(yīng)該進(jìn)行以下改進(jìn)：財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷與公司內(nèi)控缺陷應(yīng)明確定義；內(nèi)控缺陷規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)采用規(guī)則式與原則式相結(jié)合的制定思路；財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷程度應(yīng)采用定量化標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分；公司內(nèi)控缺陷程度應(yīng)采用定性化標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分，取消一般和重要之分。楊有紅，李宇立（ 2011）認(rèn)為判斷內(nèi)部控制是否存在缺陷的標(biāo)準(zhǔn)不是僅僅看控制系統(tǒng)是否存在缺點(diǎn)或不足，而是看這種缺點(diǎn)或不足是否阻礙其為控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。二是缺陷與偏離目標(biāo)可能性之間不僅存在著一一對(duì)應(yīng)關(guān)系，還存在著缺陷組合的風(fēng)險(xiǎn)疊加效應(yīng)。田娟，余玉苗（ 2012）認(rèn)為判斷內(nèi)部控制是否存在缺陷的標(biāo)準(zhǔn)不是僅僅看控制是否存在問題或漏洞，而是看其是否會(huì)阻礙為企業(yè)控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。

建立內(nèi)部控制審計(jì)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的必要性和可行性

（1）必要性

內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)目前已成為企業(yè)利益相關(guān)者全面科學(xué)地評(píng)價(jià)企業(yè)績(jī)效的快捷通道。然而，我國(guó)的內(nèi)部控制規(guī)范在對(duì)內(nèi)部控制缺陷識(shí)別和認(rèn)定做了原則性規(guī)定之后，僅將內(nèi)部控制缺陷按其成因分為設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷，按照影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)其識(shí)別的各項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度，以確定這些缺陷單獨(dú)或組合起來，是否構(gòu)成重大缺陷；在確定一項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷或多項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷的組合是否構(gòu)成重大缺陷時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)補(bǔ)償性控制（替代性控制）的影響。但是，在重大缺陷的分類方法與認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)上卻沒有細(xì)化的指導(dǎo)規(guī)則，內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別和認(rèn)定成為重大難題。因此，自由裁定權(quán)過大，同時(shí)企業(yè)管理層和外部審計(jì)機(jī)構(gòu)只能憑借個(gè)人主觀判斷進(jìn)行內(nèi)控缺陷的識(shí)別和認(rèn)定，這種主觀判斷容易受到人員的專業(yè)勝任能力和自我選擇性的影響，這都不利于規(guī)范的落實(shí)。

但是，行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)理應(yīng)粗放，不宜過細(xì)，這樣才有利于因時(shí)因地根據(jù)不同企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行量體裁衣，只要真實(shí)反映、合規(guī)披露即可。由于審計(jì)師的專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性，使得審計(jì)師在粗放的標(biāo)準(zhǔn)和如何細(xì)化之間起了關(guān)鍵的作用，規(guī)定的有些不宜太過剛性的指標(biāo)可以由審計(jì)師來把握。然而我國(guó)審計(jì)師的現(xiàn)狀是承擔(dān)了大量的風(fēng)險(xiǎn)，事務(wù)所及審計(jì)師被處罰的案例比比皆是。為了減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，降低因?qū)徲?jì)失敗帶來的事務(wù)所和審計(jì)師被處罰的風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師建立內(nèi)部控制審計(jì)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)很有必要。

（2）可行性

一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力使得建立內(nèi)部控制審計(jì)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)具有可行性。

二是整合審計(jì)的環(huán)境有助于審計(jì)師出于節(jié)省成本和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮，更傾向建立內(nèi)部控制審計(jì)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。從我國(guó)上市公司披露的出具2016年審計(jì)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所分析來看，幾乎所有的上市公司實(shí)行了整合審計(jì)。方紅星，陳嬌嬌（ 2016）研究發(fā)現(xiàn)在整合審計(jì)中知識(shí)溢出效應(yīng)起到了主導(dǎo)作用。

本文結(jié)論

在當(dāng)前建立內(nèi)部控制審計(jì)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)具有必要性和可行性。審計(jì)師在對(duì)企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，為了規(guī)避自己的風(fēng)險(xiǎn)，不能拿一套標(biāo)準(zhǔn)去審計(jì)所有的企業(yè)，最好應(yīng)該自己制定行業(yè)標(biāo)桿、建立不同行業(yè)的評(píng)價(jià)底線和行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)審計(jì)指標(biāo)分行業(yè)特色——怎么查、查哪些，但同時(shí)，對(duì)于內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)在不同評(píng)價(jià)期間應(yīng)保持一致，避免通過隨意調(diào)整認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)回避重大缺陷披露，給報(bào)告使用者造成誤導(dǎo)及不良影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師建立內(nèi)部控制審計(jì)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，這也將有利于降低審計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)同時(shí)提高審計(jì)效率，有利于我國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)體系的完善。

[1]王惠芳.內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定：現(xiàn)狀、困境及基本框架重構(gòu)[J].會(huì)計(jì)研究，2011.（ 08）：61-67.

[2]楊有紅，李宇立.內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別、認(rèn)定與報(bào)告[J].會(huì)計(jì)研究，2011，（ 03）：76-80.

[3]田娟，余玉苗.內(nèi)部控制缺陷識(shí)別與認(rèn)定中存在的問題與對(duì)策[J].管理世界，2012，（ 06）：180-181.

[4]方紅星，陳嬌嬌.整合模式下兩類審計(jì)收費(fèi)之間的交叉補(bǔ)貼一一知識(shí)溢出效應(yīng)還是規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)？[J].審計(jì)研究，2016（ 01）： 68-75+100.