王煜銘

[摘 要]謹(jǐn)慎性原則是會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循的一項(xiàng)重要原則，在會(huì)計(jì)核算和實(shí)務(wù)中的應(yīng)用非常廣泛，正確理解與應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則是十分重要的。謹(jǐn)慎性原則針對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的不確定因素，是為了減少會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)而采取的一種文件做法。任何事物都有兩面性，謹(jǐn)慎性原則也亦如此，運(yùn)用不當(dāng)，不僅不能降低會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，相反的還會(huì)破壞會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。本文介紹了謹(jǐn)慎性原則的含義，闡述了其在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用，同時(shí)指出了在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則所出現(xiàn)的問(wèn)題以及一些解決的建議。

[關(guān)鍵詞]謹(jǐn)慎性原則；權(quán)責(zé)發(fā)生制；會(huì)計(jì)核算

[中圖分類號(hào)]F275 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A

謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，對(duì)于屬于估計(jì)性質(zhì)的事項(xiàng)，一定要注意穩(wěn)妥、謹(jǐn)慎從事，留有余地。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在充滿著風(fēng)險(xiǎn)和不確定因素的情況下做出職業(yè)判斷時(shí)，應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎，充分估計(jì)到各種風(fēng)險(xiǎn)和損失，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或費(fèi)用。按照這一原則，可使本期可能產(chǎn)生的損失不遞延至下期反映，增加下期負(fù)擔(dān)，從而使各期的經(jīng)營(yíng)結(jié)果更加真實(shí)。

1 謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中體現(xiàn)

在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)面對(duì)的是紛繁復(fù)雜的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境，面臨著各種各樣的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，比如金融風(fēng)波、債務(wù)人的死亡、破產(chǎn)、固定資產(chǎn)因技術(shù)進(jìn)步而提前報(bào)廢、惡性競(jìng)爭(zhēng)等情況，謹(jǐn)慎性原則正是針對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的不確定因素，要求人們?cè)跁?huì)計(jì)處理上充分估計(jì)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)和損失，這樣有利于保護(hù)所有者和債權(quán)人的利益，也有利于提高企業(yè)在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。但謹(jǐn)慎性原則若使用不當(dāng)，也可能降低企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性、可比性。因此企業(yè)不能漫無(wú)邊際、任意使用或者歪曲使用謹(jǐn)慎性原則，否則將會(huì)影響會(huì)計(jì)核算的客觀性，造成會(huì)計(jì)秩序的混亂。需要注意的是：謹(jǐn)慎性原則并不意味著企業(yè)可以任意設(shè)置各種秘密準(zhǔn)備，否則，就屬于濫用謹(jǐn)慎性原則，將被視為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，需要進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

2 謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用

按照國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，規(guī)定對(duì)于發(fā)出的存貨，按照實(shí)際成本核算的，可以分別采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法確定其實(shí)際成本，當(dāng)期末結(jié)存存貨的實(shí)際成本偏離市價(jià)時(shí)，采用成本與市價(jià)孰低法對(duì)那些成本低于市價(jià)的存貨，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。采用先進(jìn)先出法對(duì)存貨進(jìn)行加價(jià)的，不是以現(xiàn)行成本與現(xiàn)行收入相配比，因而，當(dāng)物價(jià)上漲時(shí)，就會(huì)高估企業(yè)本期利潤(rùn)和期末結(jié)存存貨的價(jià)值，造成企業(yè)虛利實(shí)稅，不利于資產(chǎn)保全，顯然違背了謹(jǐn)慎原則的要求。因此，在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)的存貨成本如果高于其可變現(xiàn)凈值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定分別選擇采用單個(gè)存貨項(xiàng)目或合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果企業(yè)以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。

3 謹(jǐn)慎性在應(yīng)用中存在的問(wèn)題

3.1 可操作性不強(qiáng)

在新會(huì)計(jì)制度中，許多會(huì)計(jì)處理要求應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則，但卻沒(méi)有規(guī)定具體的操作方法，給操作帶來(lái)一定的難度。如新制度規(guī)定，企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)，需取得以下數(shù)據(jù)：短期投資市價(jià)、存貨可變現(xiàn)凈值、長(zhǎng)期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額、無(wú)形資產(chǎn)可收回金額、委托貸款可收回金額等。其中，“市價(jià)”“可變現(xiàn)凈值”“可收回金額”等的確定在一定程度上依賴于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者的主觀判斷，要較為準(zhǔn)確地確定“市價(jià)”有相當(dāng)?shù)睦щy?！翱勺儸F(xiàn)凈值”和“可收回金額”，需要預(yù)計(jì)未來(lái)一定期間的現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率，更不容易做到。

3.2 與可比性、一致性原則沖突

可比性原則要求會(huì)計(jì)核算應(yīng)按規(guī)定的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行，會(huì)計(jì)核算應(yīng)口徑一致、相互可比。一致性原則要求企業(yè)對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理，一經(jīng)采用某種方法，就應(yīng)一貫地予以使用，即會(huì)計(jì)處理方法前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，并且不得隨意變更。但謹(jǐn)慎性原則允許企業(yè)根據(jù)自身的具體情況的變化改變會(huì)計(jì)核算的口徑和方法，因而會(huì)與可比性原則和一致性原則發(fā)生沖突。如采用成本與市價(jià)孰低法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，有時(shí)按市價(jià)計(jì)價(jià)，有時(shí)成本計(jì)價(jià)，在一定程度上失去了會(huì)計(jì)信息的可比性。

3.3 會(huì)計(jì)人員素質(zhì)問(wèn)題

對(duì)各種可能發(fā)生的事項(xiàng)，特別是費(fèi)用和損失，在會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)是“核算合理”，即對(duì)可能發(fā)生的費(fèi)用、負(fù)債既不能視而不見(jiàn)，又不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。而“合理的判斷”事實(shí)上取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。目前，雖然我國(guó)的會(huì)計(jì)業(yè)的發(fā)展較為迅速，但是所培養(yǎng)出的會(huì)計(jì)人員素質(zhì)還存在較大的缺陷。一是部分會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平低，難以掌握新的核算要求，更談不上在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中正確應(yīng)用新制度。因?yàn)樾轮贫戎小翱蛇x擇性”的范圍日益擴(kuò)大，尤其是謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用的許多地方需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，如壞賬準(zhǔn)備的提取方法的比例、存貨可變現(xiàn)凈值大小等；二是部分會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德素質(zhì)低下。雖然這些會(huì)計(jì)人員知道如何應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則，但基于特定目的，往往會(huì)對(duì)這一會(huì)計(jì)政策進(jìn)行濫用。

4 正確應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則的幾點(diǎn)建議

4.1 加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)在約束機(jī)制

謹(jǐn)慎性原則在實(shí)際操作過(guò)程中有較強(qiáng)的傾向性和主觀隨意性，因此，為了避免企業(yè)以應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則為借口，隨意變更會(huì)計(jì)核算方法。高估損失，低估收入，虛列成本費(fèi)用，歪曲真實(shí)經(jīng)營(yíng)成果，把謹(jǐn)慎性原則當(dāng)作成本、利潤(rùn)調(diào)節(jié)器，就必須加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，防止濫用和曲解謹(jǐn)慎性原則，避免人為地加劇濫用這一原則的隨意性。同時(shí)，應(yīng)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)在約束機(jī)制，來(lái)提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德意識(shí)，優(yōu)化會(huì)計(jì)行為，從而使謹(jǐn)慎性原則得到合理的應(yīng)用。例如，為了避免謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用與我國(guó)所得稅之間的矛盾，就必須加強(qiáng)審計(jì)功能、強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)在約束機(jī)制，避免人為地造成他們之間的時(shí)間差異性。因?yàn)橛行┢髽I(yè)想利用過(guò)度的謹(jǐn)慎性原則來(lái)避免當(dāng)期的所得稅，由此來(lái)調(diào)節(jié)內(nèi)部資金周轉(zhuǎn)。但是對(duì)所得稅的結(jié)果是相同的，只是以后期間同樣要轉(zhuǎn)會(huì)未交的所得稅，所以應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)或財(cái)務(wù)人員嚴(yán)格按照相關(guān)制度與所得稅政策同步，就沒(méi)必要以后各期間調(diào)節(jié)所得稅，這樣就可以很好地避免工作量的加大。

4.2 努力提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德水平

任何會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的貫徹和應(yīng)用都離不開(kāi)會(huì)計(jì)行為主體——會(huì)計(jì)人員。鑒于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中“可選擇性”的范圍日益擴(kuò)大，要求會(huì)計(jì)人員在應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則時(shí)把握好“度”，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低是應(yīng)用好會(huì)計(jì)政策的關(guān)鍵，所以必須不斷提高職業(yè)判斷能力和職業(yè)判斷道德水平。其中學(xué)習(xí)、培訓(xùn)、宣傳工作不能松懈，要通過(guò)多種多樣的形式，幫助企業(yè)各會(huì)計(jì)人員轉(zhuǎn)變滯后的意識(shí)，增強(qiáng)企業(yè)貫徹謹(jǐn)慎性原則的主動(dòng)性，盡量防止在判斷“不確定”事項(xiàng)、“可選擇性”范圍時(shí)亂判、誤判等情況發(fā)生，使他們能夠把握好謹(jǐn)慎性原則的實(shí)質(zhì)，在對(duì)“不確定”事項(xiàng)、“可選擇性”范圍進(jìn)行估計(jì)和判斷時(shí)，力求客觀和公正，避免主觀隨意性。

4.3 防止過(guò)度謹(jǐn)慎，盡量避免出現(xiàn)秘密準(zhǔn)備

謹(jǐn)慎性原則作為一種原則性規(guī)定，是較為抽象的，并帶有一定的模糊性，因此，對(duì)這一原則的確存在著可能對(duì)他進(jìn)行隨意和濫用的潛在危險(xiǎn)。例如，有事可能會(huì)把謹(jǐn)慎性原則理解為“寧可多記損失，不能預(yù)計(jì)收益”，導(dǎo)致對(duì)應(yīng)當(dāng)計(jì)入賬的收入不入賬，對(duì)應(yīng)當(dāng)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的成本費(fèi)用，故意擴(kuò)大計(jì)提的范圍和標(biāo)準(zhǔn)等。對(duì)此，我們應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)這方面的研究，對(duì)過(guò)度謹(jǐn)慎加以限制。事實(shí)上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容也存在著相互制約的關(guān)系。我們可參照權(quán)責(zé)發(fā)生制檢查屬于本期收入和成本費(fèi)用是否已經(jīng)計(jì)入本期；按一貫性原則檢查計(jì)入成本費(fèi)用的開(kāi)支是否遵守了一貫的會(huì)計(jì)處理方法和程序。另外，還應(yīng)在會(huì)計(jì)要素準(zhǔn)則中具體規(guī)定謹(jǐn)慎性原則的處理方法，這樣做，即可按照國(guó)際慣例進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，又可防止對(duì)謹(jǐn)慎性原則的曲解和濫用，防止過(guò)度謹(jǐn)慎。

5 結(jié)語(yǔ)

謹(jǐn)慎性原則是會(huì)計(jì)核算的基本原則之一，它對(duì)具體的會(huì)計(jì)核算行為具有重要的指導(dǎo)意義。只有在會(huì)計(jì)核算中能夠全面理解和正確應(yīng)用謹(jǐn)慎性，才能使所提供的會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，從而使會(huì)計(jì)信息使用者成為做出正確決策的依據(jù)。因此，只要市場(chǎng)中存在著風(fēng)險(xiǎn)因素，出于對(duì)所有者和債權(quán)人利益的保護(hù)，促進(jìn)企業(yè)的健康持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展，謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用是很有必要的。

[參考文獻(xiàn)]

[1] 陳力.淺議謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)中的運(yùn)用[J].中國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)，2017（05）.

[2] 初雨萌，楊穎.論謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用[J].納稅，2017（24）.

[3] 朱芃宇.淺談謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù)，2016（01）.

[4] 柴思敏.謹(jǐn)慎性原則與相關(guān)會(huì)計(jì)原則的沖突與協(xié)調(diào)[J].企業(yè)導(dǎo)報(bào)，2016（14）.