姜月秋

摘 要：管理會(huì)計(jì)隨著社會(huì)環(huán)境和管理科學(xué)的發(fā)展而不斷演進(jìn)，隨著外部環(huán)境變化的加劇，管理會(huì)計(jì)面臨的不確定性在不斷提高。在當(dāng)今復(fù)雜多變的市場環(huán)境中，企業(yè)所面臨的各種危機(jī)隨時(shí)隨地可能發(fā)生，應(yīng)對環(huán)境動(dòng)態(tài)性與不確定性的柔性戰(zhàn)略與管理會(huì)計(jì)的有效結(jié)合，可以改善我國企業(yè)管理會(huì)計(jì)運(yùn)用較為滯后的狀態(tài)，使企業(yè)保持相應(yīng)的競爭優(yōu)勢，提升其自身的核心競爭力。

關(guān)鍵詞：決策 管理會(huì)計(jì) 戰(zhàn)略

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298（2018）03（b）-104-02

管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生于20世紀(jì)初，以泰羅的科學(xué)管理學(xué)說為基礎(chǔ)（即泰羅制），將標(biāo)準(zhǔn)成本、預(yù)算控制、差異分析等方法引入會(huì)計(jì)方法體系中，管理會(huì)計(jì)初步形成。二戰(zhàn)后，特別是50年代，管理會(huì)計(jì)理論得到空前發(fā)展，增加了預(yù)測和決策分析等新內(nèi)容，豐富了責(zé)任會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)控制等內(nèi)容，以運(yùn)籌學(xué)和行為科學(xué)為支柱的現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)學(xué)科被各國會(huì)計(jì)界普遍承認(rèn)，至此，以為加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理、提高經(jīng)濟(jì)效益為目標(biāo)的管理會(huì)計(jì)體系形成。管理會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)管理者規(guī)劃、控制未來生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)提供信息，與此相應(yīng)其基本內(nèi)容是預(yù)測和決策、計(jì)劃與控制，成本習(xí)性與變動(dòng)成本、量本利分析與保本點(diǎn)是構(gòu)成其理論的基礎(chǔ)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各企業(yè)既面臨新增市場的爭搶，又面臨存量市場的爭奪，市場份額此消彼長。伴隨著市場經(jīng)濟(jì)的成長，競爭格局發(fā)生重大變化，通過戰(zhàn)略管理提高核心競爭力，是企業(yè)持續(xù)經(jīng)營和不斷發(fā)展的重要手段。傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)以企業(yè)內(nèi)部為視點(diǎn)，忽略了全局性、長期性和戰(zhàn)略性問題的研究，無法適應(yīng)新形勢需要。從戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的形成和發(fā)展來看，強(qiáng)調(diào)“對外部因素的重視”和“長期性”是其兩個(gè)最重要的特性，也是與傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的最大區(qū)別。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系不僅要能提供戰(zhàn)略決策所需的信息，還要與具體戰(zhàn)略相結(jié)合。

1 成本習(xí)性與變動(dòng)成本，量本利分析與保本點(diǎn)

成本是為生產(chǎn)一定產(chǎn)品而發(fā)生的各種生產(chǎn)耗費(fèi)的貨幣表現(xiàn)，成本習(xí)性是指成本如何隨業(yè)務(wù)量的變化而變化，成本最終將歸結(jié)為固定成本和變動(dòng)成本，這是管理會(huì)計(jì)進(jìn)行規(guī)劃和控制企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的基礎(chǔ)工作；變動(dòng)成本法是按照直接材料、直接人工和變動(dòng)性制造費(fèi)用計(jì)算產(chǎn)品成本的方法；保本點(diǎn)是該點(diǎn)的銷售數(shù)量和銷售單價(jià)的乘積等于銷售成本，在該銷售數(shù)量時(shí)無利潤，盈虧平衡。

對于這些基本理論和概念的了解是確立管理會(huì)計(jì)中關(guān)于預(yù)測與決策、計(jì)劃與控制方面一系列基本理論和基本方法的必要前提。而后按照與之相應(yīng)的方法進(jìn)行成本計(jì)算，可為企業(yè)管理者開展預(yù)測與決策、計(jì)劃與控制等活動(dòng)提供科學(xué)的依據(jù)。

2 預(yù)測與決策

2.1 預(yù)測

預(yù)測是根據(jù)反映客觀事物的資料信息，采用特定的定性和定量的分析法對目前尚未發(fā)生的事件進(jìn)行推斷，預(yù)測是決策的前提。它的特點(diǎn)是根據(jù)過去或現(xiàn)在預(yù)計(jì)未來。

經(jīng)濟(jì)預(yù)測作為預(yù)測工作的一項(xiàng)重要內(nèi)容可分為銷售預(yù)測、成本預(yù)測、利潤預(yù)測和籌資預(yù)測。經(jīng)濟(jì)預(yù)測的開展使企業(yè)明確現(xiàn)在、未來的發(fā)展方向，確定經(jīng)營的范圍和規(guī)模，防止盲目經(jīng)營；了解市場需求、價(jià)格變動(dòng)、消費(fèi)結(jié)構(gòu)等因素的發(fā)展趨勢，積極組織適銷對路的商品。

2.2 決策

決策是按照預(yù)定的目標(biāo)，在若干個(gè)可供選擇的方案中選取最優(yōu)方案的過程?，F(xiàn)代管理理論認(rèn)為“管理就是決策”。決策是企業(yè)一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的前提，決策正確與否直接關(guān)系到一個(gè)企業(yè)的興衰成敗。經(jīng)濟(jì)決策按照時(shí)間長短可分為短期經(jīng)營決策和長期投資決策。

3 計(jì)劃與控制

計(jì)劃是控制的前提，計(jì)劃與控制是以控制為核心，主要運(yùn)用特定的計(jì)量考評(píng)方法，對企業(yè)的現(xiàn)實(shí)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行匯集、計(jì)算和比較，在隨時(shí)掌握計(jì)劃完成情況的基礎(chǔ)上，正確評(píng)析工作成績，及時(shí)提供信息反饋，以便嚴(yán)密跟蹤實(shí)際進(jìn)程，有效開展經(jīng)營活動(dòng)，使企業(yè)的預(yù)期奮斗目標(biāo)得以圓滿實(shí)現(xiàn)。其具體落實(shí)方法有編制全面預(yù)算、運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)成本方法和建立責(zé)任會(huì)計(jì)制度。

3.1 編制全面預(yù)算

預(yù)算按其包含內(nèi)容可分為總預(yù)算和單項(xiàng)預(yù)算。全面預(yù)算是由一系列單項(xiàng)預(yù)算所構(gòu)成的總預(yù)算。各單項(xiàng)預(yù)算又相互聯(lián)系構(gòu)成一個(gè)完整的預(yù)算體系。全面預(yù)算可為生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)確立明確的目標(biāo)和任務(wù)，是控制企業(yè)日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的主要依據(jù)，是評(píng)價(jià)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營多個(gè)方面工作成果的基本尺度。

3.2 管理會(huì)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)成本制度

管理會(huì)計(jì)的控制分析是通過制定標(biāo)準(zhǔn)成本，成本差異分析和差異處理來完成的。標(biāo)準(zhǔn)成本是事先制定的一種預(yù)定的目標(biāo)成本，差異分析是找出實(shí)際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，差異處理是找出解決差異達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)成本的措施。為此必須建立健全各項(xiàng)成本經(jīng)營變動(dòng)標(biāo)準(zhǔn)，提高標(biāo)準(zhǔn)成本的適應(yīng)性，同時(shí)保持標(biāo)準(zhǔn)成本的相對穩(wěn)定性。

（1）標(biāo)準(zhǔn)成本的制訂，它通常分為直接材料成本、直接人工成本、制造費(fèi)用（固定性制造費(fèi)用、變動(dòng)性制造費(fèi)用）成本三部分。

（2）成本差異分析。差異分析的目的是查明產(chǎn)生差異的原因，明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

第一，直接材料成本差異，由直接材料用量差異和材料價(jià)格差異構(gòu)成。直接材料數(shù)量差異一般應(yīng)由生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)，一般情況下生產(chǎn)部門對產(chǎn)品生產(chǎn)過程中耗用多少材料是可以控制的。直接材料的價(jià)格差異一般應(yīng)由采購部門負(fù)責(zé)，采購部門應(yīng)根據(jù)生產(chǎn)需要選擇質(zhì)量好、價(jià)格低、采購費(fèi)用少和運(yùn)輸較為方便的材料，消除一般情況下的價(jià)格差異。第二，直接人工成本差異受直接人工工時(shí)和工資率的影響。直接人工成本差異的責(zé)任，屬于工資率差異的應(yīng)由勞動(dòng)人事部門負(fù)責(zé)，屬于由勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高或降低而形成的直接人工成本的提高或下降的人工效率差異應(yīng)由生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)。第三，制造費(fèi)用差異包含變動(dòng)性制造費(fèi)用差異和固定性制造費(fèi)用差異。前者由率差異和耗費(fèi)差異兩部分組成，后者包含耗費(fèi)差異、能力差異和效率差異。

（3）差異處理。日常的成本核算均按標(biāo)準(zhǔn)成本入賬，設(shè)置各種成本差異賬戶，匯集各種差異，在借方登記不利差異，在貸方登記有利差異。期末各成本差異賬戶凈額不大的可全部轉(zhuǎn)入損益表內(nèi)，如差異凈額較大則按一定比例分配計(jì)入有關(guān)賬戶。

3.3 責(zé)任會(huì)計(jì)

責(zé)任會(huì)計(jì)是根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的要求，將會(huì)計(jì)方法與管理方法相結(jié)合，對企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃、核算和考核，控制其達(dá)到預(yù)定目標(biāo)的責(zé)任信息系統(tǒng)，屬于企業(yè)內(nèi)部控制會(huì)計(jì)。按企業(yè)內(nèi)部責(zé)任單位業(yè)務(wù)活動(dòng)的特點(diǎn)可區(qū)分為成本中心、利潤中心和投資中心。一個(gè)責(zé)任中心，如果只著重考核其所發(fā)生的成本或費(fèi)用，而不考核（或不會(huì)形成）可以用貨幣計(jì)量的收入，這一類責(zé)任中心稱為成本中心或費(fèi)用中心。成本（費(fèi)用）中心工作成果的評(píng)價(jià)與考核，主要是通過一定期間實(shí)際發(fā)生的成本（費(fèi)用）同其“責(zé)任預(yù)算”所確定的預(yù)計(jì)數(shù)進(jìn)行對比來實(shí)現(xiàn)的。責(zé)任會(huì)計(jì)作為一門新興的學(xué)科，其理論必將不斷地發(fā)展和完善，隨著電子計(jì)算機(jī)在管理會(huì)計(jì)中的應(yīng)用，它在企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的作用也必將被淋漓盡致地發(fā)揮。我國企業(yè)在對管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用過程中也必將積累更豐富的經(jīng)驗(yàn)，使我們在參與國際競爭時(shí)立于不敗之地。

4 建立戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，支撐企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施

建立戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，在進(jìn)行投資決策分析時(shí)，可以綜合內(nèi)外部多種信息加以分析，既能掌握財(cái)務(wù)定量信息，還能提供產(chǎn)品、資源、市場、需求等內(nèi)外部非財(cái)務(wù)信息。在戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系下，可以保障投資決策時(shí)，考慮局部與整體、短期與長期相結(jié)合的原則，可以確保在評(píng)價(jià)投資決策效益時(shí)，平衡關(guān)注財(cái)務(wù)效益與非財(cái)務(wù)效益，并使企業(yè)效益在較長時(shí)期內(nèi)達(dá)到整體最優(yōu)。通過戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，最大限度地克服傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)所存在的短期性的缺陷，從全局性和長遠(yuǎn)性的角度保證了與決策相關(guān)的有用信息。

5 建立戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，優(yōu)化產(chǎn)品價(jià)格策略

價(jià)格杠桿是企業(yè)經(jīng)常采用的競爭手段之一，低價(jià)政策是一把雙刃劍。近幾年相關(guān)企業(yè)利潤逐年下降，離網(wǎng)率居高不下，這與各企業(yè)間惡性價(jià)格戰(zhàn)關(guān)系很大，甚至出現(xiàn)增量不增收的趨勢。低價(jià)政策，從短期來看可能促使客戶數(shù)量的增加，但長期來看，由于降低價(jià)格不僅影響新增用戶的資費(fèi)水平，還會(huì)影響原來客戶的消費(fèi)心理，更有可能刺激競爭對手推出更低價(jià)的資費(fèi)，引發(fā)惡性競爭，最終被客戶拋棄。

產(chǎn)品價(jià)格策略，是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分。通過戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，可以支撐企業(yè)利用內(nèi)外部價(jià)格信息制定產(chǎn)品價(jià)格，在不同階段靈活實(shí)施低價(jià)格策略或互贏價(jià)格策略，確保企業(yè)的長期價(jià)值得以保障。

6 建立戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，促進(jìn)成本管理方式的優(yōu)化

隨著企業(yè)規(guī)模的發(fā)展，企業(yè)提供的技術(shù)與產(chǎn)品必須滿足個(gè)性化和差異化的需求。不同產(chǎn)品和不同客戶的成本投入與效益貢獻(xiàn)差別較大，成本管理方式在競爭策略方面有著重要的影響。

建立戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，利用戰(zhàn)略性成本信息對企業(yè)的成本管理過程提供決策支持，可以保證企業(yè)運(yùn)營管理過程的高效率和高效益。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，可以拓寬成本分析的深度和廣度，能夠支持價(jià)值鏈分析和成本動(dòng)因分析。通過價(jià)值鏈分析，揭示影響企業(yè)成本的主要因素，區(qū)分有價(jià)值和無價(jià)值的作業(yè)流程，優(yōu)化調(diào)整內(nèi)部業(yè)務(wù)運(yùn)營流程和機(jī)制。通過成本動(dòng)因分析，準(zhǔn)確掌握成本構(gòu)成的核心要素，為全面預(yù)算的實(shí)施提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，幫助企業(yè)有效降低無效成本，充分創(chuàng)造成本優(yōu)勢，不斷促進(jìn)成本管理方式的優(yōu)化。

7 運(yùn)用柔性思想指導(dǎo)成本管理，實(shí)施柔性作業(yè)成本管理

成本管理系統(tǒng)作為企業(yè)系統(tǒng)中一個(gè)非常重要的子系統(tǒng)，在成本的管理方面，傳統(tǒng)成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。事實(shí)上，成本降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費(fèi)用，可能導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降，最終導(dǎo)致企業(yè)實(shí)際成本的增加。這種成本管理觀念將關(guān)注的焦點(diǎn)聚集在狹義的產(chǎn)品成本概念上，忽視了企業(yè)整體成本效益的綜合提高，忽視生產(chǎn)運(yùn)行前的成本管理，對產(chǎn)品本身設(shè)計(jì)缺陷、工藝過程不合理等方面的管理缺少關(guān)注，是一種消極的成本管理。

8 建立戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，增強(qiáng)績效評(píng)價(jià)的客觀性

企業(yè)規(guī)模大、層次多，戰(zhàn)略管理成功實(shí)施的關(guān)鍵在于戰(zhàn)略層向戰(zhàn)術(shù)層的分解轉(zhuǎn)化，讓每個(gè)基本單元的業(yè)務(wù)活動(dòng)形成合力，最終保持對戰(zhàn)略目標(biāo)的聚集?？冃Э己耸侵笓]棒，將戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化成可執(zhí)行的績效衡量標(biāo)準(zhǔn)與體系，來引導(dǎo)和激勵(lì)員工努力的方向。

對于企業(yè)來說，由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型是一種必然的發(fā)展趨勢，企業(yè)對此一定要給予重視，并且積極尋求轉(zhuǎn)型發(fā)展之路。這就要求企業(yè)在未來發(fā)展過程中，一定要發(fā)揮會(huì)計(jì)工作的多元化功能，努力推動(dòng)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用與創(chuàng)新，真正使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楣芾頃?huì)計(jì)，為企業(yè)發(fā)展提供強(qiáng)力支撐。建立戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系，有助于實(shí)施客觀準(zhǔn)確的績效評(píng)價(jià)。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)服從于企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，不忽視企業(yè)的價(jià)值觀念和非財(cái)務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)。通過戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)，可以優(yōu)化企業(yè)業(yè)績評(píng)價(jià)體系，并能提供考核過程所需的各類非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，通過對內(nèi)外部環(huán)境的分析，結(jié)合平衡計(jì)分卡的方法，多維度地實(shí)施績效考核，不斷引導(dǎo)企業(yè)各業(yè)務(wù)單元保持長期的競爭優(yōu)勢。

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