陳玉華

【摘 要】隨著經(jīng)濟(jì)全球化和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的影響，我國(guó)民營(yíng)企業(yè)也隨之而崛起。民營(yíng)經(jīng)濟(jì)已是我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。然而，目前大部分民營(yíng)企業(yè)依然存在著許多成本核算的問(wèn)題，導(dǎo)致企業(yè)無(wú)法做大做強(qiáng)，甚至出現(xiàn)虧損最終造成倒閉。本文主要探討的是民營(yíng)企業(yè)成本核算問(wèn)題，舉實(shí)際案例分析企業(yè)在核算成本時(shí)會(huì)遇到哪些問(wèn)題，提出對(duì)策和解決措施。

【關(guān)鍵詞】成本核算；民營(yíng)企業(yè)

經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的開(kāi)放發(fā)展，民營(yíng)企業(yè)得到了飛速發(fā)展，不管是從企業(yè)的數(shù)量還是創(chuàng)造的財(cái)富來(lái)說(shuō)都達(dá)到了歷史新高。毫不夸張地說(shuō)，民營(yíng)企業(yè)已經(jīng)占據(jù)了中國(guó)企業(yè)的半壁江山，民營(yíng)經(jīng)濟(jì)也是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的調(diào)動(dòng)、國(guó)民生產(chǎn)總值的提高以及稅收的增長(zhǎng)都起到了至關(guān)重要的作用。我國(guó)民營(yíng)企業(yè)由于本身的特點(diǎn)存在著許多缺陷，特別是成本核算這一方面，管理的意識(shí)薄弱，缺乏成本核算的手段和方法。種種原因造成民營(yíng)企業(yè)成本急劇上升，面臨嚴(yán)峻的財(cái)務(wù)危機(jī)，大部分民營(yíng)企業(yè)的生命周期都過(guò)短，據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國(guó)民營(yíng)企業(yè)的平均壽命只有2.9年。成本核算是民營(yíng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的一項(xiàng)核心工作，對(duì)推動(dòng)改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理起著引擎的作用，是民營(yíng)企業(yè)的立足之本。因此加大力度對(duì)企業(yè)成本的控制，已成為是企業(yè)急需關(guān)注和解決的課題。

一、相關(guān)研究成果

成本核算是民營(yíng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的一項(xiàng)核心內(nèi)容，取得成本優(yōu)勢(shì)是民營(yíng)企業(yè)在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中取勝的法寶。然而，目前我國(guó)民營(yíng)企業(yè)中，成本核算存在著或多或少的問(wèn)題，阻礙了民營(yíng)企業(yè)的發(fā)展。于是學(xué)術(shù)界相關(guān)研究成果應(yīng)運(yùn)而生?，F(xiàn)列舉一些具有代表性的觀點(diǎn)加以評(píng)述：梁淑文在企業(yè)成本核算中的問(wèn)題與策略（2011）一文中指出，現(xiàn)階段民營(yíng)企業(yè)在成本核算的過(guò)程中存在著不規(guī)范的問(wèn)題，一些民營(yíng)企業(yè)不管產(chǎn)品的種類(lèi)型號(hào)的區(qū)別都按照同一產(chǎn)品進(jìn)行成本核算，導(dǎo)致成本失真。鄒成在中小民營(yíng)企業(yè)成本控制探究（2011）一文中指出，我國(guó)民營(yíng)企業(yè)所使用的成本核算方法已經(jīng)不能滿足現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，世界的生產(chǎn)方式是小批量多品種，適合用分批法來(lái)進(jìn)行成本核算。而我國(guó)大部分民營(yíng)企業(yè)還在使用品種法的核算方法。民營(yíng)企業(yè)成本核算中的種種問(wèn)題阻礙了企業(yè)的發(fā)展，這就要求民營(yíng)企業(yè)采取措施改進(jìn)成本核算，相關(guān)學(xué)者就這一問(wèn)題也提出了很多建議。王穎在淺談現(xiàn)行中下企業(yè)成本核算存在的問(wèn)題及對(duì)策（2005）一文中提出，要特別注意核算成本的對(duì)象，確定的對(duì)象要在提高成本管理的前提下，符合企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)和組織架構(gòu)。

二、問(wèn)題分析

民營(yíng)企業(yè)一般生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小，雖然基本上能夠按照稅務(wù)部門(mén)的要求建立賬簿，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，但由于本身能力的限制或者意識(shí)上的不重視，在成本核算的過(guò)程中，還是存在著不少的問(wèn)題：

（一）成本核算對(duì)象不規(guī)范

我國(guó)大多數(shù)民營(yíng)企業(yè)中，對(duì)成本核算與管理不是很重視，他們認(rèn)為總的成本都是一樣的，利潤(rùn)不會(huì)因?yàn)槌杀竞怂愕膶?duì)象區(qū)分而增加，因此沒(méi)必要花費(fèi)這個(gè)人力物力區(qū)分。這些企業(yè)不管產(chǎn)品的種類(lèi)型號(hào)的區(qū)別都按照同一產(chǎn)品進(jìn)行成本核算。事實(shí)上，這樣的做法會(huì)讓企業(yè)無(wú)法區(qū)分盈利產(chǎn)品和虧損產(chǎn)品，因?yàn)橛?jì)算出來(lái)的單位產(chǎn)品成本都相同，可是事實(shí)上各種產(chǎn)品的料工費(fèi)不同，雖然企業(yè)整體上是盈利的，但可能個(gè)別實(shí)際成本高的產(chǎn)品是虧損的，而企業(yè)無(wú)法意識(shí)到虧損的存在，仍然盲目地生產(chǎn)虧損產(chǎn)品。這樣，企業(yè)的盈利性就會(huì)有所降低。

（二）成本核算方法簡(jiǎn)單陳舊

多數(shù)民營(yíng)企業(yè)規(guī)模小，管理基礎(chǔ)薄弱，由于資金和技術(shù)的限制，沒(méi)有能力引進(jìn)先進(jìn)的成本核算方法。隨著科學(xué)技術(shù)的日新月異，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的環(huán)境也發(fā)生了翻天覆地的變化，企業(yè)生產(chǎn)自動(dòng)化程度大大提高，與機(jī)器設(shè)備相關(guān)的制造費(fèi)用隨之增加，而直接人工費(fèi)用就降低了，基于工時(shí)的分配標(biāo)準(zhǔn)會(huì)扭曲成本信息。另外，為了滿足客戶多樣化的需求，設(shè)計(jì)費(fèi)也快速增加，但設(shè)計(jì)費(fèi)與生產(chǎn)數(shù)量并無(wú)直接聯(lián)系，不利于間接費(fèi)用的分配?？傊瑐鹘y(tǒng)的成本核算方法已經(jīng)無(wú)法滿足目前民營(yíng)企業(yè)的生產(chǎn)方式。

（三）在產(chǎn)品計(jì)算不準(zhǔn)確

在產(chǎn)品的準(zhǔn)確計(jì)算關(guān)乎生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品的分配是否準(zhǔn)確。一般的民營(yíng)企業(yè)月末都存在著或多或少的在產(chǎn)品，可是，多數(shù)企業(yè)為了核算簡(jiǎn)便，忽視在產(chǎn)品的存在，將所有的生產(chǎn)費(fèi)用統(tǒng)統(tǒng)歸集到完工產(chǎn)品中，這樣會(huì)虛增完工產(chǎn)品的成本，進(jìn)而導(dǎo)致利潤(rùn)不實(shí)。還有一些企業(yè)，雖然考慮到了在產(chǎn)品的存在，但卻不考慮實(shí)際情況，無(wú)論在產(chǎn)品多還是少，均從當(dāng)月的生產(chǎn)費(fèi)用中扣除一個(gè)固定的金額，事實(shí)上，與忽視在產(chǎn)品的做法是五十步笑百步。隨著完工產(chǎn)品的結(jié)轉(zhuǎn)，在產(chǎn)品遞延到下個(gè)月，如果上月在產(chǎn)品較多，就會(huì)導(dǎo)致本月的完工產(chǎn)品成本不實(shí)，不能正確確定企業(yè)的盈虧和計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

（四）缺乏成本核算的監(jiān)督機(jī)制

我國(guó)大部分的民營(yíng)企業(yè)都是由小作坊式企業(yè)發(fā)展而來(lái)的，因此管理模式都偏向于“家長(zhǎng)式管理模式”，實(shí)行專(zhuān)制集權(quán)化的領(lǐng)導(dǎo)，企業(yè)業(yè)主既是資產(chǎn)的所有者，也是資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)者，缺乏糾偏和監(jiān)督的機(jī)制。有些企業(yè)業(yè)主為了粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，偷逃稅款或者謀取私利，任意調(diào)整或者授意會(huì)計(jì)人員任意調(diào)整，編造虛假的成本資料，使企業(yè)成本失真。

三、民營(yíng)企業(yè)成本核算的改進(jìn)對(duì)策

（一）規(guī)范成本核算對(duì)象

企業(yè)要計(jì)算產(chǎn)品成本，必須先確定成本核算對(duì)象，這是計(jì)算產(chǎn)品成本的前提，也是確定成本計(jì)算方法的關(guān)鍵，只有規(guī)范成本核算對(duì)象，才能正確確定產(chǎn)品成本的核算方法。不同的企業(yè)，由于生產(chǎn)特點(diǎn)和管理要求不同，成本計(jì)算對(duì)象也不一樣。單步驟、大量大批的生產(chǎn)企業(yè)以產(chǎn)品品種為成本核算對(duì)象；單件小批生產(chǎn)且管理上不要求分步驟計(jì)算成本的多步驟生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)以產(chǎn)品的批次或訂單為成本核算對(duì)象；多步驟、大量大批生產(chǎn)產(chǎn)品的企業(yè)的成本計(jì)算對(duì)象是產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟。

（二）引進(jìn)合理有效的成本核算方法

合理有效的成本核算方法能使企業(yè)的成本核算事半功倍。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的生產(chǎn)特點(diǎn)和管理要求選擇成本核算方法。往往在實(shí)際工作中，生產(chǎn)情況錯(cuò)綜復(fù)雜，一個(gè)企業(yè)的各個(gè)車(chē)間，一個(gè)車(chē)間的各個(gè)產(chǎn)品的生產(chǎn)特點(diǎn)都不盡相同，需要同時(shí)應(yīng)用幾種不同的成本核算方法。其次，企業(yè)應(yīng)大力引進(jìn)先進(jìn)的成本核算方法來(lái)應(yīng)對(duì)復(fù)雜多變的外界環(huán)境。外界環(huán)境的影響使得作業(yè)成本法的誕生。作業(yè)成本法的中心思想是產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源來(lái)分?jǐn)傊圃熨M(fèi)用的，作業(yè)成本法適用于產(chǎn)品種類(lèi)多，產(chǎn)品產(chǎn)量和批量差異較大，生產(chǎn)工藝復(fù)雜且間接成本占產(chǎn)品總成本比重較高的企業(yè)。

（三）制定適合本公司的在產(chǎn)品核算方法

企業(yè)應(yīng)根據(jù)在產(chǎn)品數(shù)量的多少，變化的大小，各項(xiàng)費(fèi)用比重的大小和定額管理基礎(chǔ)的好壞等條件選擇適當(dāng)?shù)姆峙錁?biāo)準(zhǔn)。如果月末在產(chǎn)品數(shù)量極少和價(jià)值很低，可以不計(jì)算；如果月末在產(chǎn)品數(shù)量較小，或雖然數(shù)量較大但變化較小的，可以采用在產(chǎn)品按固定成本計(jì)價(jià)，即減去一個(gè)合適的固定數(shù)；如果月末在產(chǎn)品數(shù)量較大，變化起伏也較大，而且直接材料費(fèi)用占成本比重較大，在產(chǎn)品可以直接按所耗的直接材料費(fèi)用計(jì)算；還有在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品計(jì)算，約當(dāng)產(chǎn)量比例法等等。

（四）全面提升成本核算人員的綜合素質(zhì)

人才是企業(yè)的軟實(shí)力，是公司的隱形資本。企業(yè)在這方面要舍得花錢(qián)，引進(jìn)高素質(zhì)的人才，并通過(guò)組織培訓(xùn)、辦專(zhuān)題系列講座等方式普及先進(jìn)的、最新的知識(shí)，從而提高財(cái)務(wù)專(zhuān)員的素質(zhì)水平。

（五）建立并完善內(nèi)部的監(jiān)督機(jī)制，獎(jiǎng)優(yōu)罰劣

引入內(nèi)在的約束和激勵(lì)機(jī)制，落實(shí)部門(mén)核算，定期進(jìn)行監(jiān)督檢查并進(jìn)行公布，推行責(zé)任成本，把成本核算和責(zé)任制結(jié)合起來(lái)。

四、案例分析

（一）背景介紹

1996年12月，深圳市?？铺╇娮佑邢薰驹谏钲诘凝垗弲^(qū)平湖鎮(zhèn)創(chuàng)立，成為深圳的首批高新技術(shù)開(kāi)發(fā)企業(yè)成員。該公司主打手機(jī)零配件產(chǎn)品，包括手機(jī)電池、數(shù)據(jù)線、充電裝置等等，產(chǎn)品在國(guó)內(nèi)外都有銷(xiāo)路，現(xiàn)在已經(jīng)是諾基亞和西門(mén)子的OEM制造商，在全球范圍內(nèi)都有著不錯(cuò)的口碑。

?？铺┌焉a(chǎn)活動(dòng)中消耗分成生產(chǎn)制造成本和期間費(fèi)用兩類(lèi)。制造成本又包含直接和制造兩種，直接成本是指生產(chǎn)的材料費(fèi)用，在生產(chǎn)車(chē)間時(shí)就直接計(jì)入產(chǎn)品；而制造費(fèi)用是根據(jù)車(chē)間的總工時(shí)作為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行分配再計(jì)算成本。企業(yè)配有兩個(gè)生產(chǎn)車(chē)間，由工模具處來(lái)供給電池、充電裝置和數(shù)據(jù)線，設(shè)動(dòng)處供給水、電等動(dòng)力和修理服務(wù)。輔助和基本車(chē)間的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)是選擇了實(shí)際成本法，也就是輔助生產(chǎn)車(chē)間的開(kāi)支利用各類(lèi)使用情況來(lái)分配到車(chē)間之后，再繼續(xù)分配到產(chǎn)品本身。企業(yè)根據(jù)銷(xiāo)量分批來(lái)計(jì)算出成本，按照訂單號(hào)、工作號(hào)來(lái)設(shè)定核算對(duì)象，每月歸總生產(chǎn)開(kāi)支，完成了之后再來(lái)歸總出產(chǎn)品的成本總額和單位成本，成本計(jì)算的時(shí)間段按照生產(chǎn)的時(shí)間段。隨著市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)變得越來(lái)越激烈，?？铺?yīng)該減小成本來(lái)加大競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，提高利潤(rùn)。要完成這個(gè)目標(biāo)就必須先獲得真實(shí)可靠的成本數(shù)據(jù)。制造成本的過(guò)高以及單件小量生產(chǎn)的成本讓成本信息可能不卡考，如果成本管理上不嚴(yán)格就可能導(dǎo)致成本的偏差更大。還有，電池價(jià)格是波動(dòng)的，所以選擇生產(chǎn)產(chǎn)品之后再來(lái)歸總成本是不科學(xué)不合理的。

（二）成本數(shù)據(jù)

?？铺┕?05車(chē)間生手機(jī)電池的電芯，5月份生產(chǎn)的主要產(chǎn)品的產(chǎn)量及單位工時(shí)情況如下：鎳氫電產(chǎn)量為1000件，鋰電產(chǎn)量為5000件，直接材料20400元，生產(chǎn)工人工資20400元，制造費(fèi)用51000元，燃料及動(dòng)力10200元。工時(shí)定額分別為0.5小時(shí)、1.5小時(shí)，該月鎳氫電， 鋰電生產(chǎn)的總工時(shí)為8000小時(shí)，其中：

鎳氫電：1000×0.5=500﹙小時(shí)﹚

鋰電：5000×1.5=7500﹙小時(shí)﹚

鎳氫電，鋰電材料成本按材料消耗定額進(jìn)行分配，鎳氫電，鋰電材料消耗定額分別為15克和25克，該月總的材料消耗定額為：

鎳氫電：1000×15=15000﹙克﹚

鋰電：5000×25=125000﹙克﹚

（三）分析

海科泰公司的產(chǎn)品多種多樣，生產(chǎn)過(guò)程非常繁瑣，產(chǎn)品之間的結(jié)構(gòu)差異很大。使用傳統(tǒng)的品種法或分批法工作量大，而且可能導(dǎo)致成本不實(shí)?，F(xiàn)以2100手機(jī)電池產(chǎn)品的電芯為例：

從以上計(jì)算結(jié)果可以看出，在傳統(tǒng)的成本計(jì)算法下，鎳氫電、鋰電的單位成本分別是7.287元和18.943元，而在作業(yè)成本法下，鎳氫電、鋰電的單位成本分別是13.071元和17.7858元，兩者具有一定的差距，傳統(tǒng)成本法低估了低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，高估了高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，其根本原因在于，在傳統(tǒng)成本法下，間接成本是按照人工工時(shí)作為其分配標(biāo)準(zhǔn)，而在作業(yè)成本法下，間接成本是按照成本動(dòng)因作為分配標(biāo)準(zhǔn)的。

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