【摘 要】本文根據(jù)卷煙制造企業(yè)的特點，基于目標(biāo)成本管理的相關(guān)思想，運用目標(biāo)成本管理方法， 通過目標(biāo)成本設(shè)定、分解、控制、考核和評估實施程序，建立基于目標(biāo)成本管控思想、全員參與、精細(xì)化管理和嚴(yán)格績效考核的卷煙生產(chǎn)企業(yè)目標(biāo)成本控制體系，可為卷煙生產(chǎn)企業(yè)的成本控制提供一個有效的管理模式。

【關(guān)鍵詞】目標(biāo)成本；成本管理；控制體系

當(dāng)前，各行業(yè)普遍存在成本逐年上漲壓力，A卷煙制造企業(yè)（以下簡稱A公司）雖然有成本管理流程，但成本管理控制效果不理想。由于成本管控著力點沒有放在成本源頭上，成本無法有效分解到一線操作層面，成本管理缺乏體系設(shè)計，未能形成全員、全過程成本控制機(jī)制，導(dǎo)致成本無法有效控制。

作者運用目標(biāo)成本管理理論和方法，提出解決辦法，構(gòu)建A公司目標(biāo)成本管理體系。首先，對A公司生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)的成本指標(biāo)進(jìn)行全面識別和界定，建立各車間成本控制指標(biāo)體系，設(shè)定A公司各工序目標(biāo)成本指標(biāo)值。其次，結(jié)合A公司案例計算各工序目標(biāo)總成本及目標(biāo)單位成本，分解A公司各工序?qū)嶋H單位成本，對生產(chǎn)各環(huán)節(jié)成本進(jìn)行量化。通過對比分析，使各車間技術(shù)人員和一線人員清楚成本控制改進(jìn)方向。最后，從建立A公司目標(biāo)成本管理機(jī)制、優(yōu)化A公司目標(biāo)成本控制流程、完善A公司目標(biāo)成本過程控制手段等三個方面，提出完善A公司目標(biāo)成本管理體系的措施。

一、A公司目標(biāo)成本的設(shè)定

1.目標(biāo)成本指標(biāo)設(shè)定

基于A公司生產(chǎn)工藝特點，A公司目標(biāo)成本主要從制絲工序和卷包工序兩個工序按產(chǎn)品分別制定目標(biāo)成本指標(biāo)。

制絲工序生產(chǎn)煙絲半成品，根據(jù)煙葉投入量=煙絲/出絲率，選擇出絲率作為制絲工序目標(biāo)成本指標(biāo)。

卷包工序是將煙絲與嘴棒卷接并用包裝材料進(jìn)行包裝形成卷煙成品的生產(chǎn)過程，本工序耗用直接材料眾多，根據(jù)重要性原則，選擇單箱煙絲耗用量及9類材料單箱卷煙耗用量作為卷包工序目標(biāo)成本指標(biāo)。同時，卷包工序過程會產(chǎn)生煙絲損耗和不合格卷煙產(chǎn)品，導(dǎo)致材料浪費，為進(jìn)一步細(xì)分材料消耗原因，另外選擇半成品煙絲生產(chǎn)得率、卷煙成品得率作為卷包工序目標(biāo)成本指標(biāo)。

某牌號卷煙單箱煙絲耗用量=某牌號卷煙混絲加香前煙絲重量/某牌號卷煙產(chǎn)量 （1）

某牌號卷煙單箱卷煙材料耗用量=某牌號卷煙材料耗用量/某牌號卷煙產(chǎn)量 （2）

卷煙成品得率=產(chǎn)出數(shù)量/加工數(shù)量 （3）

2.目標(biāo)成本指標(biāo)值設(shè)定

選擇好目標(biāo)成本指標(biāo)后，由A公司工藝技術(shù)部門根據(jù)產(chǎn)品直接材料理論消耗值，結(jié)合行業(yè)生產(chǎn)同類規(guī)格產(chǎn)品過程工序平均先進(jìn)的合理損耗比例，計算各工序目標(biāo)成本指標(biāo)值。如下表：

A公司各車間依據(jù)目標(biāo)成本指標(biāo)表目標(biāo)值，根據(jù)某月某牌號卷煙產(chǎn)品產(chǎn)量，編制月度目標(biāo)成本上報制造部財務(wù)部門。

二、A公司產(chǎn)品目標(biāo)成本的分析與控制

1.制絲車間目標(biāo)成本的分析與控制

通過將制絲工序當(dāng)前單位成本和目標(biāo)單位成本分解成各種成本、浪費單位成本后，逐項一一對應(yīng)比較后發(fā)現(xiàn)，實際單位成本超出目標(biāo)單位成本主要原因是流程得率損失，即制絲車間的綜合出絲率未達(dá)目標(biāo)，可根據(jù)煙絲形成過程存在的消耗點，跟蹤收集數(shù)據(jù)，分析查找原因。

2.卷包車間目標(biāo)成本的分析與控制

通過將卷包工序當(dāng)前單位成本和目標(biāo)單位成本分解成各種成本、浪費單位成本后，逐項一一對應(yīng)比較后發(fā)現(xiàn)，實際單位成本超出目標(biāo)單位成本主要原因是半成品材料煙絲損失、不合格品損失較大，卷包車間應(yīng)就這個方向重點展開分析和開展控制措施。

卷包車間可以逐項與目標(biāo)單位成本對比，查找超支占比較大的原因，明確工序班組成本控制重點，每一位一線操作員工可以針對自己工作職責(zé)內(nèi)容，明確自身成本控制責(zé)任，有針對性的開展成本控制措施。通過車間各類細(xì)化到個人的消耗數(shù)據(jù)，計算出每個環(huán)節(jié)或每個機(jī)臺消耗的成本與目標(biāo)成本的差距。

三、完善A公司目標(biāo)成本管理體系的措施

1.建立A公司目標(biāo)成本管理機(jī)制

A公司目標(biāo)成本設(shè)定要尊重市場經(jīng)濟(jì)普遍規(guī)律，兼顧市場、行業(yè)競爭和企業(yè)自身可以承受的能力，采用目標(biāo)成本法下的定額成本設(shè)定方法。按產(chǎn)品生產(chǎn)工序，建立目標(biāo)成本構(gòu)成項目指標(biāo)，將各種成本、效率指標(biāo)與先進(jìn)廠家對比，獲取目標(biāo)值；或通過生產(chǎn)工藝測試，獲取合理消耗數(shù)據(jù)，將理論消耗和合理損失之和作為目標(biāo)值，計算得出該產(chǎn)品目標(biāo)總成本和目標(biāo)單位成本。

應(yīng)逐級開展實際成本與目標(biāo)成本定期對比分析，逐項分解成本控制責(zé)任，在目標(biāo)成本分解中要體現(xiàn)控制性原則。各車間分別將各工序?qū)嶋H單位成本和目標(biāo)單位成本分解成料、工、費、損失等項目，逐一對照比較，開展技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析，明確成本控制責(zé)任，實施過程要落實到成本責(zé)任中心，制定工序最佳目標(biāo)成本控制項目，按項目分解到工序中的每個責(zé)任人，定期形成成本控制報告、差異調(diào)查。

2.優(yōu)化A公司目標(biāo)成本控制流程

A公司應(yīng)優(yōu)化目標(biāo)成本控制流程，由生產(chǎn)車間進(jìn)行年度消耗數(shù)據(jù)收集、消耗整理分析、制定年度消耗目標(biāo)、月度目標(biāo)成本編制、月度目標(biāo)成本執(zhí)行分析，逐層匯報，財務(wù)部匯總執(zhí)行情況，并發(fā)文通報至公司各部門，每月召開跨部門工作協(xié)調(diào)會。明確各類不合格品的界定、分類、交接、存放規(guī)定。規(guī)范成本核算流程，規(guī)范成本基礎(chǔ)統(tǒng)計工作，建立車間各類不合格品收發(fā)存庫存報表，建立各機(jī)臺廢支消耗記錄、理順產(chǎn)量報表的勾稽關(guān)系，明確統(tǒng)計口徑。進(jìn)一步梳理和理順物料進(jìn)出、物料結(jié)算等管理流程，識別和規(guī)范流程關(guān)鍵節(jié)點的運行和操作，完善物耗即時結(jié)算、分析的相關(guān)制度，使成本即時化控制處于常態(tài)化。

3.完善A公司目標(biāo)成本過程控制手段

開展車間現(xiàn)場可視化管理，各車間根據(jù)上報的成本數(shù)據(jù)及下發(fā)的消耗目標(biāo)成本標(biāo)準(zhǔn)，及時粘貼在看板區(qū)域，做好生產(chǎn)記錄、問題記錄、現(xiàn)場材料的定位管理、設(shè)備保養(yǎng)等工作，加強(qiáng)現(xiàn)場管控。運用多種改進(jìn)措施，可通過機(jī)臺小組活動計劃、記錄，問題響應(yīng)看板、積極討論對策會議、檢查表、改善表等多種方式進(jìn)行成本控制改進(jìn)和檢查。通過聘請行業(yè)內(nèi)外成本管理教授、專家組織開展目標(biāo)成本培訓(xùn)，開展內(nèi)部跨部門團(tuán)隊交流，宣傳貫徹目標(biāo)成本管理理念。A公司應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部生產(chǎn)調(diào)度管理，合理排產(chǎn)，盡可能減少換牌頻率，減少崗位人員變動，積極推動車間師帶徒，開展內(nèi)部生產(chǎn)技術(shù)比拼，提高人員工作效率。

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作者簡介：

周淑芬（1980—），南開大學(xué)會計學(xué)碩士，現(xiàn)在某大型國企從事財務(wù)管理工作。