任大海，劉文通

（中交第一航務工程局有限公司，天津 300461）

施工設備是指工程建設施工過程中需要使用的各種設備，如旋挖鉆機、龍門吊、罐車、混凝土攪拌站等，一般具有單位價值高，專業(yè)性強，使用頻率高及要求隨施工進度變化等特點，施工企業(yè)為快速實現(xiàn)資源調(diào)整，避免自購設備導致資源閑置，一般采用經(jīng)營性租賃方式滿足現(xiàn)場需求。根據(jù)財稅〔2011〕111號文件的規(guī)定，對于有形動產(chǎn)經(jīng)營性租賃，應按17%的稅率繳納增值稅。而根據(jù)財稅〔2016〕140號文件的規(guī)定，納稅人將建筑施工設備出租給他人使用并配備操作人員的，按照“建筑服務”繳納增值稅。合理選擇設備出租方及租賃方式，對企業(yè)降低稅務、提高經(jīng)濟效益有顯著意義。

一、施工企業(yè)增值稅納稅方式的選擇

為實現(xiàn)全行業(yè)稅負只減不增的目的，在“營改增”過渡期國家陸續(xù)出臺了一系列配套過渡政策和特殊行業(yè)政策。就建筑行業(yè)而言，一般納稅人建筑企業(yè)涉及建筑工程老項目、勞務清包工工程項目、甲供材工程項目，可選擇適用簡易計征方法或一般計稅方法計算繳納增值稅。采取一般計稅方法的工程項目適用11%的稅率計算銷項稅額，抵扣當期進項稅額后的余額為當期應納稅額。簡易計稅方法的項目適用3%的征收率計算應納增值稅額，不得抵扣進項稅額。施工企業(yè)可以結合工程項目實際情況籌劃選擇該項目的增值稅計稅方法，但不同的計稅方法對設備租賃管理有較大影響。

二、施工企業(yè)租賃設備的方式

對施工企業(yè)而言，工程機械租賃既可減輕施工企業(yè)固定資產(chǎn)投資引起的資金壓力，還可降低施工企業(yè)在技術改造、維修保養(yǎng)、更新?lián)Q代等原因帶來的風險，目前經(jīng)營性設備租賃已成為施工企業(yè)獲取設備使用權的重要方式。施工企業(yè)租賃設備主要通過以下兩種方式：一種方式是僅通過設備出租方取得設備使用權，即項目部與出租方簽訂租賃合同，按機械臺班等工作量約定租賃費；另一種方式是設備出租方提供設備的同時配備司機、維修人員。即出租方提供機械的同時，又提供人工的勞務作業(yè)。稅法針對兩種租賃方式規(guī)定了不同的納稅方式：前者不配備操作人員，應按照“有形動產(chǎn)租賃”繳納增值稅，稅率為17%或3%的征收率；后者配備操作人員，就屬于按照該人員從事的業(yè)務來征收增值稅，應按“建筑服務”繳納增值稅，其適用稅率為11%或者征收率3%。

三、“營改增”后施工企業(yè)對設備租賃方及租賃方式的選擇

（一）一般計稅方式下設備租賃方的選擇

一般納稅人施工企業(yè)涉及的工程項目，在建設單位要求施工企業(yè)必須采用一般計稅方式納稅，或者施工企業(yè)預期能取得足額增值稅專用發(fā)票，可選擇一般計稅方式納稅。選擇一般計稅辦法的施工企業(yè)，既要加強對增值稅相關政策的學習，也要做好納稅籌劃，算好稅負平衡賬。企業(yè)選擇不同納稅身份的出租方，對租賃費的進項稅抵扣產(chǎn)生不同的影響，施工企業(yè)應根據(jù)出租方納稅資格、租賃價格、發(fā)票類型選擇最有利于企業(yè)的設備出租方和租賃方式，通過測算選擇租賃成本最低、相對進項稅抵扣金額最大的出租方。根據(jù)成本定價原則，為使企業(yè)的綜合成本最低，施工企業(yè)可采用綜合成本作為比價基礎對出租方做出判斷。下面針對出租方的不同情況，通過舉例的方式，對出租方的選擇進行簡單分析。

1.出租方的含稅報價相同

如果設備出租方的綜合含稅報價相同，可提供的增值稅專用發(fā)票及稅率均相同，則應比較出租設備的質(zhì)量、成新率、商業(yè)信譽、租后服務等客觀因素，選擇信譽較高、服務良好的出租方。若設備出租方適用的增值稅稅率不同，則應選擇具備增值稅一般納稅人資格且增值稅適用稅率較高的出租方。以設備出租方為例（不含配備操作人員的，按照“建筑服務”繳納增值的情況），出租方適用稅率包括一般納稅人（17%）、一般納稅人簡易征收（3%）和小規(guī)模納稅人（3%）中，在含稅報價相同的情況下，應選擇增值稅適用稅率為17%的設備出租方，以達到施工企業(yè)的設備租賃綜合成本最低的目的。

2.出租方的含稅報價不同

在各類出租方報價不同的情況下，承租方應考慮不含稅成本、建設的城建稅及教育費附加兩方面的因素測算各類出租方的綜合成本，對出租方做出選擇。

施工企業(yè)租賃設備的綜合成本=不含稅報價-抵扣進項稅額×城建及教育費附加稅率

（1）在設備出租方能夠提供增值稅專用發(fā)票的情況下：

不含稅成本=含稅價格÷（1+增值稅稅率）

減少城建稅及教育費附加支出=抵扣進項稅×城建及教育費附加稅率

（2）在設備出租方僅能提供增值稅普通發(fā)票的情況下：

不含稅成本=含稅價格

減少城建稅及教育費附加支出=0

假設某施工企業(yè)需要一臺工程設備，計劃通過經(jīng)營性租賃方式獲取，經(jīng)過市場調(diào)查得到如下信息：設備出租方甲為增值稅一般納稅人，可提供增值稅專用發(fā)票，稅率為17%，含稅報價為150萬元；設備出租方乙為增值稅小規(guī)模納稅人，可提供稅務局代開的增值稅專用發(fā)票，稅率為3%，含稅報價為140萬元；設備出租方丙為增值稅小規(guī)模納稅人，可提供增值稅普通發(fā)票，稅率為3%，含稅報價為125萬元；假設該施工企業(yè)適用的城建稅及教育費附加為10%，無其他附加稅種。則應該通過如下方式計算不同租賃方報價的綜合成本：

選擇出租方甲的綜合成本=150÷（1+17%）-150÷（1+17%）×17%×10%=126.03萬元

選擇出租方乙的綜合成本=130÷（1+3%）-130÷（1+3%）×3%×10%=125.83萬元

選擇出租方丙的綜合成本=125萬元

通過以上計算分析得知，選擇出租方丙可使該施工企業(yè)的綜合成本最低，故該企業(yè)應選擇出租方丙。

在實際工作中，如實際租賃過程中遇到適用其他稅率的租賃商，各單位可自行按照上述原理測算相應的綜合成本，選擇綜合成本最低的設備租賃商。施工企業(yè)要加強“營改增”方面知識的日常培訓，培養(yǎng)員工通過綜合成本比較選擇設備出租方的意識，為企業(yè)降本增效。

3.針對設備租賃方提供設備的同時，配備操作、維修人員的情況，由于設備出租方提供的服務內(nèi)容不同，在選擇過程中需要考慮預測操作人員的相關費用。

（二）簡易計稅方式下設備租賃方的選擇

對于符合條件的項目，施工企業(yè)可選擇簡易計稅方式。在簡易計稅方式下，施工企業(yè)在選擇租賃設備方及租賃方式時，可以通過含稅報價及預計操作人員費用、維修費用等進行比對，選擇信譽良好的出租方、經(jīng)濟合理的租賃方式。

四、施工企業(yè)加強設備租賃業(yè)務增值稅管理的對策

（一）“營改增”后，施工企業(yè)對屬于增值稅應稅范圍的各類成本費用支出進行梳理，測算其進項稅能否抵扣，以選擇經(jīng)濟合理的納稅方式。在確定納稅方式后，通過測算綜合成本選擇不同納稅資格的合作方，以實現(xiàn)預期的經(jīng)濟效益。一般情況下，如果合作方可以提供自行開具的增值稅專用發(fā)票或者稅務局代開的增值稅專用發(fā)票的，施工企業(yè)可根據(jù)增值稅專用發(fā)票上的稅款抵扣進項稅。如合作方只能提供增值稅普通發(fā)票的，施工企業(yè)則不能抵扣進項稅。因此，施工企業(yè)要提前掌握這類成本費用支出相關合作方的相關信息，避免由于未選擇增值稅一般納稅人或未取得增值稅專用發(fā)票而導致進項稅無法抵扣，導致稅務負擔增加、經(jīng)濟效益降低的現(xiàn)象。

（二）施工企業(yè)應對現(xiàn)有的租賃商進行梳理，確定租賃商的納稅人身份，收集出租方營業(yè)執(zhí)照、納稅人身份證明等資料，建立協(xié)作商信息庫，以便準確判斷可取得發(fā)票的類型。

總之，“營改增”給施工企業(yè)帶來很多挑戰(zhàn)，施工企業(yè)主動迎接稅務政策的改革，根據(jù)國家相關財稅政策、結合實際情況，制定出科學、合理的工程設備租賃管理制度并堅決貫徹執(zhí)行，使項目部在設備出租方以及租賃方式方面做出經(jīng)濟合理的選擇，企業(yè)工程設備租賃管理所面臨的問題就一定能夠最大限度的解決。