楊志安，李寶鋒，2

(1.遼寧大學(xué) 經(jīng)濟(jì)學(xué)院，遼寧 沈陽(yáng) 110000； 2.河南科技大學(xué) 管理學(xué)院，河南 洛陽(yáng) 471023)

一、引 言

學(xué)界對(duì)營(yíng)改增的減稅效應(yīng)做了大量的研究，總體來(lái)說(shuō)主要從兩個(gè)方面來(lái)進(jìn)行分析：一是利用上市公司數(shù)據(jù)或企業(yè)調(diào)研資料對(duì)某一具體行業(yè)或企業(yè)稅負(fù)進(jìn)行研究。吳建剛和劉政(2017)[1]選取上市的16家商業(yè)銀行、20家證券公司和4家保險(xiǎn)公司2014年的年報(bào)數(shù)據(jù)對(duì)金融業(yè)上市公司進(jìn)行了稅負(fù)影響測(cè)算，結(jié)果顯示，6%的稅率可以基本上保持稅負(fù)的穩(wěn)定性。郭建榮(2016)[2]結(jié)合具體項(xiàng)目對(duì)建筑業(yè)稅負(fù)變動(dòng)進(jìn)行了分析。孫麗和李綺(2016)[3]、蔡靜和王金田(2016)[4]分別以具體公司為例分析了郵政業(yè)與電信業(yè)稅負(fù)的變動(dòng)。二是從國(guó)民經(jīng)濟(jì)整體出發(fā)，運(yùn)用投入產(chǎn)出法(陸躍祥等，2016；唐東會(huì)，2016)[5，6]或CGE模型(田志偉和胡怡建，2013；石中和和婁峰，2015)[7，8]對(duì)各個(gè)行業(yè)稅負(fù)變動(dòng)進(jìn)行研究。由于增值稅實(shí)行稅款抵扣制度，稅負(fù)可以層層轉(zhuǎn)嫁，上一環(huán)節(jié)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額成為下一環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額而得以抵扣，理論上稅負(fù)只與商品及勞務(wù)的最終售價(jià)和稅率相關(guān)，因此某一行業(yè)或企業(yè)的稅負(fù)只代表納稅人經(jīng)手了多少稅收，并不能反映真實(shí)的稅收負(fù)擔(dān)水平，對(duì)其進(jìn)行測(cè)算意義并不是很大。從國(guó)民經(jīng)濟(jì)整體出發(fā)，運(yùn)用投入產(chǎn)出法或CGE模型有助于測(cè)算減稅的總體情況，但不能有效反映營(yíng)改增對(duì)各行業(yè)或企業(yè)稅負(fù)影響的內(nèi)在機(jī)理及具體變化。

全面營(yíng)改增的意義在于打通全行業(yè)增值稅抵扣鏈條，消除重復(fù)征稅，最終實(shí)現(xiàn)納稅人及負(fù)稅人稅負(fù)的降低。營(yíng)改增減稅效應(yīng)需要基于整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈視角，關(guān)注稅改對(duì)上下游企業(yè)及最終消費(fèi)者的整體影響，以利潤(rùn)為衡量指標(biāo)，考慮不同身份納稅人(包括營(yíng)業(yè)稅納稅人、增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人)的征稅方法，對(duì)稅改企業(yè)及下游客戶(hù)的總體稅負(fù)及利潤(rùn)進(jìn)行測(cè)算，以便更清晰地理解營(yíng)改增的減稅機(jī)理，厘清其對(duì)各行業(yè)的具體影響，規(guī)避認(rèn)識(shí)誤區(qū)。

二、產(chǎn)業(yè)鏈視角下各行業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)分析

(一)產(chǎn)業(yè)鏈視角下各行業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的總體分析

本文的營(yíng)改增減稅效應(yīng)分析主要有以下特點(diǎn)：(1)基于產(chǎn)業(yè)鏈的視角，不僅考慮營(yíng)改增對(duì)稅改企業(yè)的影響，也考慮對(duì)其客戶(hù)(包括企業(yè)和最終消費(fèi)者)的影響。(2)以營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為衡量指標(biāo)，測(cè)算稅改企業(yè)利潤(rùn)增加額與客戶(hù)的成本減少額之和，考察營(yíng)改增對(duì)上下游企業(yè)的影響。為了能相互驗(yàn)證，同時(shí)計(jì)算稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收收入變動(dòng)情況。(3)考慮到稅改對(duì)產(chǎn)業(yè)鏈上下游各個(gè)主體利益格局的影響，市場(chǎng)的均衡價(jià)格會(huì)發(fā)生變動(dòng)，因此將稅改前后的價(jià)格分設(shè)為兩個(gè)不同的值。為體現(xiàn)稅種特點(diǎn)及方便計(jì)算，假設(shè)稅改前的價(jià)格為含稅價(jià)，包含營(yíng)業(yè)稅；稅改后的價(jià)格為不含稅價(jià)，不包含增值稅。

2012年?duì)I改增試點(diǎn)之前增值稅一般納稅人外購(gòu)貨物或銷(xiāo)售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，已準(zhǔn)予按照運(yùn)費(fèi)的7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，從當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。該政策事實(shí)上已部分抵消了交通運(yùn)輸業(yè)與增值稅納稅人之間的重復(fù)征稅問(wèn)題。因此交通運(yùn)輸業(yè)營(yíng)改增的減稅效應(yīng)與其他行業(yè)有所不同。本部分各行業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的總體測(cè)算分析不包括交通運(yùn)輸業(yè)，交通運(yùn)輸業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)在下文中具體分析。

設(shè)甲為原營(yíng)業(yè)稅納稅人，乙為甲的客戶(hù)。稅改前甲含營(yíng)業(yè)稅的價(jià)格為P，營(yíng)業(yè)稅稅率為t1，成本為M(其中含稅改后符合抵扣條件的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額I)。稅改后不含增值稅的價(jià)格為P*，增值稅稅率為t2。

稅改后甲可能是增值稅一般納稅人，也可能是增值稅小規(guī)模納稅人，客戶(hù)乙可能是增值稅一般納稅人，也可能是增值稅小規(guī)模納稅人或者是最終消費(fèi)者。不同的納稅人身份對(duì)稅款抵扣及減稅效應(yīng)有直接影響。因此，對(duì)稅改前后稅負(fù)及營(yíng)業(yè)利潤(rùn)測(cè)算時(shí)，分為四種情況分別進(jìn)行分析：(1)甲稅改后為增值稅一般納稅人，乙為增值稅一般納稅人；(2)甲稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人，乙為增值稅一般納稅人；(3)甲稅改后為增值稅一般納稅人，乙為非增值稅一般納稅人；(4)甲稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人，乙為非增值稅一般納稅人。由于營(yíng)改增主要影響乙購(gòu)進(jìn)貨物及勞務(wù)的成本(C)，不影響其收入，因此只討論乙的成本，以甲稅改后的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)增加額減去乙稅改后的成本增加額，考察稅改對(duì)甲、乙整體利潤(rùn)的影響。

從表1可見(jiàn)，在不同的納稅人身份下，營(yíng)改增的減稅效應(yīng)是不一樣的。具體分析如下：

在甲稅改后為增值稅一般納稅人，乙也為增值稅一般納稅人情況下，減稅效果最為明顯，共降低稅負(fù)P×t1+I，同時(shí)甲、乙合計(jì)利潤(rùn)增加P×t1+I。在原營(yíng)業(yè)稅納稅人甲稅改后成為增值稅一般納稅人后，不管其客戶(hù)乙稅改前是增值稅一般納稅人、小規(guī)模納稅人或者是營(yíng)業(yè)稅納稅人，只要稅改后成為增值稅一般納稅人，就能保持增值稅抵扣鏈條的完整，營(yíng)改增的減稅效應(yīng)就能全面發(fā)揮出來(lái)。這種情況下不僅減掉了甲原來(lái)所交的營(yíng)業(yè)稅P×t1，還能使原不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額I也得到有效抵扣，這也是營(yíng)改增減稅效應(yīng)的原理所在。

如果甲稅改后為增值稅一般納稅人，乙為非增值稅一般納稅人，則甲、乙稅負(fù)合計(jì)降低P×t1+I-P*×t2，減稅效應(yīng)大打折扣。這主要是因?yàn)橐也皇窃鲋刀愐话慵{稅人，增值稅額P*×t2得不到抵扣，因此相對(duì)于上一種情況，稅負(fù)增加P*×t2，同時(shí)利潤(rùn)降低P*×t2。

如果甲稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人，不管乙是增值稅一般納稅人還是非一般納稅人，甲、乙稅負(fù)合計(jì)均降低P×t1-3%P*，同時(shí)甲、乙合計(jì)利潤(rùn)增加P×t1-3%P*。稅改后甲由營(yíng)業(yè)稅納稅人變?yōu)樵鲋刀愋∫?guī)模納稅人，其所納稅款對(duì)乙來(lái)說(shuō)均不能抵扣，只是由營(yíng)業(yè)稅稅率t1變?yōu)樵鲋刀?%的征收率。如t1>3%，則具有一定的減稅效應(yīng)；如t1=3%，當(dāng)稅改前后含稅價(jià)不變，即P=(1+3%)P*時(shí)，P×t1-3%P*>0，稅負(fù)會(huì)下降2.91%。

(二)產(chǎn)業(yè)鏈視角下各行業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析

由于各行業(yè)特點(diǎn)不同，稅改前后適用稅率不同，具體稅收政策不同，營(yíng)改增對(duì)各個(gè)行業(yè)的影響不一。2018年5月1日起部分行業(yè)增值稅稅率有所下調(diào)，原適用17%和11%稅率的，分別調(diào)整為16%、10%。本文按最新稅率進(jìn)行測(cè)算。

1．郵政服務(wù)、電信服務(wù)業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。郵政服務(wù)、電信服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率3%，營(yíng)改增后郵政服務(wù)、基礎(chǔ)電信服務(wù)業(yè)增值稅稅率為10%，增值電信服務(wù)業(yè)增值稅稅率為6%，均有較大幅度的提高。對(duì)稅改后為增值稅一般納稅人的郵政服務(wù)、基礎(chǔ)電信服務(wù)業(yè)及增值電信服務(wù)業(yè)企業(yè)，如果其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，則其總體可減稅3%P+I，減稅幅度較大；如果其客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或消費(fèi)者個(gè)人，郵政服務(wù)、基礎(chǔ)電信服務(wù)業(yè)總體減稅為3%P+I-10%P*，增值電信服務(wù)業(yè)總體減稅為3%P+I-6%P*，減稅效果相對(duì)較小，甚至很可能3%P+I<10%P*或3%P+I<6%P*，也就是稅改后整體稅負(fù)增加。對(duì)稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的郵政服務(wù)、基礎(chǔ)及增值電信服務(wù)業(yè)企業(yè)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人或消費(fèi)者個(gè)人，其總體減稅效應(yīng)為3%P-3%P*。在含稅價(jià)不變的情況下，稅負(fù)下降2.91%。

就郵政、電信服務(wù)業(yè)實(shí)際情況來(lái)看，由于規(guī)模較大，郵政及電信企業(yè)稅改后大多為增值稅一般納稅人，而客戶(hù)大多為消費(fèi)者個(gè)人，這時(shí)總體減稅效應(yīng)為3%P+I-10%P*或3%P+I-6%P*。郵政業(yè)屬于勞動(dòng)密集型行業(yè)，勞動(dòng)力需求量大，人力成本較高，導(dǎo)致可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不足；電信業(yè)屬于資本技術(shù)密集型行業(yè)，人工成本占有較大的比重，雖然機(jī)器設(shè)備較多，但往往都是存量資產(chǎn)，更新?lián)Q代速度慢，也導(dǎo)致稅改后可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不足。因此，營(yíng)改增后郵政和電信業(yè)可能出現(xiàn)3%P+I小于或遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于10%P*或6%P*的情況，導(dǎo)致行業(yè)整體稅負(fù)提高。

2．現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，基于知識(shí)分工和合作的產(chǎn)業(yè)鏈持續(xù)整合導(dǎo)致現(xiàn)代服務(wù)業(yè)迅猛發(fā)展?！稜I(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2013〕106號(hào))將現(xiàn)代服務(wù)業(yè)界定為圍繞制造業(yè)、文化產(chǎn)業(yè)、現(xiàn)代物流產(chǎn)業(yè)等提供技術(shù)性、知識(shí)性服務(wù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)與技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢(xún)服務(wù)、廣播影視服務(wù)、商業(yè)輔助服務(wù)及其他現(xiàn)代服務(wù)，稅改前營(yíng)業(yè)稅稅率主要為5%，也有個(gè)別為3%，營(yíng)改增后增值稅稅率為6%。對(duì)稅改后為增值稅一般納稅人的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)，如果其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，則其總體可減稅5%P+I或3%P+I，減稅效果比較明顯；如果其客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或者為個(gè)人，則其總體可減稅5%P+I-6%P*或3%P+I-6%P*，具有一定的減稅效應(yīng)，但也不排除出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況。對(duì)稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人或消費(fèi)者個(gè)人，其總體減稅效應(yīng)為5%P-3%P*或3%P-3%P*，正常情況下稅負(fù)會(huì)有所下降或者持平，不太可能出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況。就實(shí)際情況來(lái)看，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)的客戶(hù)大多為工商業(yè)企業(yè)，相當(dāng)一部分為增值稅一般納稅人，如果現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)稅改后為增值稅一般納稅人，則稅負(fù)會(huì)大幅下降；如果稅改后為小規(guī)模納稅人，則減稅效果會(huì)受到一定影響。

現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的租賃服務(wù)營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，營(yíng)改增后有形動(dòng)產(chǎn)融資、經(jīng)營(yíng)租賃增值稅稅率為16%，不動(dòng)產(chǎn)融資、經(jīng)營(yíng)租賃增值稅稅率為10%，提升幅度較大。對(duì)稅改后為增值稅一般納稅人的租賃業(yè)企業(yè)，如果其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，則其總體可減稅5%P+I，減稅效果明顯；如果其客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或者為個(gè)人，則其總體可減稅5%P+I-16%P*或3%P+I-10%P*，減稅效應(yīng)具有不確定性，關(guān)鍵在于是否有足夠的進(jìn)項(xiàng)稅額I。對(duì)稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的租賃業(yè)企業(yè)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人或消費(fèi)者個(gè)人，其總體減稅效應(yīng)為5%P-3%P*，稅負(fù)會(huì)有所下降。就實(shí)際情況來(lái)看，租賃業(yè)企業(yè)及客戶(hù)大多為增值稅一般納稅人，營(yíng)改增減稅效應(yīng)顯著。如客戶(hù)為小規(guī)模納稅人或消費(fèi)者個(gè)人，減稅效應(yīng)會(huì)受到較大影響。

3．建筑服務(wù)業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。建筑服務(wù)業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的先導(dǎo)性、基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)，社會(huì)關(guān)聯(lián)度高，就業(yè)吸納能力強(qiáng)，在經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展中具有重要的地位和作用。對(duì)建筑服務(wù)業(yè)來(lái)說(shuō)，稅改后稅率由營(yíng)業(yè)稅的3%提高到增值稅的10%，升幅較大。對(duì)稅改后為增值稅一般納稅人的建筑服務(wù)業(yè)企業(yè)，如果其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，則其總體可減稅3%P+I，減稅效應(yīng)比較顯著；如果其客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或者為個(gè)人，則其總體可減稅3%P+I-10%P*，減稅效應(yīng)不顯著，甚至很可能3%P+I<10%P*，也就是稅改后整體稅負(fù)增加或較大幅度增加。對(duì)稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的建筑服務(wù)業(yè)企業(yè)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人或個(gè)人，其總體減稅效應(yīng)為3%P-3%P*。同郵政、電信業(yè)一樣，在含稅價(jià)不變的情況下，稅負(fù)會(huì)略有下降。

就實(shí)際情況來(lái)看，建筑服務(wù)業(yè)的客戶(hù)主要為從事房地產(chǎn)的具有一定規(guī)模的增值稅一般納稅人企業(yè)。建筑企業(yè)為一般納稅人時(shí)，具有較強(qiáng)的減稅效應(yīng)；建筑企業(yè)為小規(guī)模納稅人時(shí)，減稅效應(yīng)會(huì)不顯著。如果客戶(hù)為小規(guī)模納稅人或?yàn)閭€(gè)人，而建筑企業(yè)為一般納稅人時(shí)，由于工地使用的磚、沙、石等材料多由小規(guī)模個(gè)體企業(yè)等單位提供，很難取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，稅負(fù)非但不能降低，很可能會(huì)大幅提升。

4．房地產(chǎn)業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。對(duì)銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)來(lái)說(shuō)，稅改后稅率由營(yíng)業(yè)稅的5%提高到增值稅的10%，升幅較大。對(duì)稅改后為增值稅一般納稅人的房地產(chǎn)企業(yè)，如果其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，則總體可減稅5%P+I，減稅效果比較明顯；如果其客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或者為個(gè)人，則總體可減稅5%P+I-10%P*，減稅效應(yīng)可能會(huì)不太顯著，在5%P+I<10%P*時(shí)，稅改后整體稅負(fù)還會(huì)增加。對(duì)稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)企業(yè)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人或個(gè)人，其總體減稅效應(yīng)為5%P-3%P*，減稅效應(yīng)顯著。

就實(shí)際情況來(lái)看，銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的房地產(chǎn)企業(yè)往往規(guī)模較大，年銷(xiāo)售額遠(yuǎn)超500萬(wàn)元，大多為增值稅一般納稅人。如果銷(xiāo)售的是商業(yè)地產(chǎn)，客戶(hù)為增值稅一般納稅人時(shí)，增值稅抵扣鏈條完整，房地產(chǎn)企業(yè)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額在下游可作為進(jìn)項(xiàng)稅額在13個(gè)月內(nèi)抵扣(第1個(gè)月抵扣60%，第13個(gè)月抵扣40%)，同時(shí)原營(yíng)業(yè)稅不用繳納，房地產(chǎn)企業(yè)原來(lái)不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額I現(xiàn)在也可以抵扣，減稅效應(yīng)非常顯著；但對(duì)客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或個(gè)人的商業(yè)地產(chǎn)來(lái)說(shuō)，由于10%的銷(xiāo)項(xiàng)稅額在下游不能抵扣，減稅效應(yīng)不太顯著，甚至整體稅負(fù)會(huì)有所提高。如果銷(xiāo)售的是住宅用房，客戶(hù)主要為個(gè)人，10%的銷(xiāo)項(xiàng)稅額在下游不能抵扣，這時(shí)相對(duì)原5%的營(yíng)業(yè)稅來(lái)說(shuō)，整體稅負(fù)可能會(huì)有所提高。考慮到在確認(rèn)銷(xiāo)售額P*時(shí)，允許以全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用之和扣除土地出讓金后的余額作為銷(xiāo)售額，這會(huì)使銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的實(shí)際稅負(fù)降低。

5．生活服務(wù)業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。生活服務(wù)業(yè)包括文化體育服務(wù)、教育醫(yī)療服務(wù)、旅游娛樂(lè)服務(wù)、餐飲住宿服務(wù)、居民日常服務(wù)和其他生活服務(wù)等，稅改前文化體育服務(wù)營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，教育醫(yī)療服務(wù)、旅游服務(wù)、餐飲住宿服務(wù)、居民日常服務(wù)和其他生活服務(wù)等營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，娛樂(lè)服務(wù)營(yíng)業(yè)稅稅率為5%～20%，營(yíng)改增后增值稅稅率統(tǒng)一為6%，文化體育服務(wù)稅率有一定提高，娛樂(lè)服務(wù)整體有所降低，其他服務(wù)略有提高。對(duì)稅改后為增值稅一般納稅人，且可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的生活服務(wù)業(yè)企業(yè)，如果其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，則其總體可減稅3%P+I、5%P+I或5～20%P+I，減稅效應(yīng)比較顯著；如果其客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或者為個(gè)人，則娛樂(lè)服務(wù)可減稅5～20%P+I-6%P*，整體稅負(fù)會(huì)有所下降，文化體育服務(wù)可減稅3%P+I-6%P*，其減稅效應(yīng)不明顯，甚至稅負(fù)略有提高，其他服務(wù)可減稅5%P+I-6%P*，會(huì)具有一定的減稅效應(yīng)。對(duì)稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的生活服務(wù)業(yè)企業(yè)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人或消費(fèi)者個(gè)人，其總體減稅效應(yīng)為3%P-3%P*、5%P-3%P*或20%P-3%P*，也就是說(shuō)在價(jià)格沒(méi)有大幅變動(dòng)的情況下，文化體育服務(wù)稅負(fù)變動(dòng)不大，娛樂(lè)業(yè)稅負(fù)會(huì)有大幅下降，其他服務(wù)稅負(fù)有一定程度的降低。

從現(xiàn)實(shí)情況來(lái)看，生活服務(wù)業(yè)除部分業(yè)務(wù)外，大多數(shù)客戶(hù)主要為消費(fèi)者個(gè)人，增值稅得不到抵扣，即使有些客戶(hù)為增值稅一般納稅人，由于業(yè)務(wù)限制，很多情況下不能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，也不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這時(shí)，文化體育業(yè)企業(yè)若成為增值稅一般納稅人，稅負(fù)下降不明顯，甚至?xí)杂刑岣撸舫蔀樾∫?guī)模納稅人，則稅負(fù)變動(dòng)不大；娛樂(lè)業(yè)企業(yè)不管是成為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人，稅負(fù)都會(huì)大幅下降；其他生活服務(wù)業(yè)企業(yè)稅負(fù)會(huì)略有下降，但幅度不大。而生活服務(wù)業(yè)企業(yè)若為增值稅小規(guī)模納稅人，稅負(fù)會(huì)只減不增。

6．無(wú)形資產(chǎn)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。無(wú)形資產(chǎn)包括技術(shù)、商標(biāo)、著作權(quán)、商譽(yù)、其他權(quán)益性無(wú)形資產(chǎn)、自然資源使用權(quán)等，銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)稅率由稅改前營(yíng)業(yè)稅的5%改為增值稅的6%，變動(dòng)幅度較小。對(duì)稅改后為增值稅一般納稅人的銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)企業(yè)，如果其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，則其總體可減稅5%P+I，減稅效應(yīng)比較顯著；如果其客戶(hù)為增值稅小規(guī)模納稅人或者為個(gè)人，則其總體可減稅5%P+I-6%P*，正常情況下具有一定的減稅效應(yīng)。對(duì)稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)企業(yè)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人或個(gè)人，其總體減稅效應(yīng)為5%P-3%P*，在價(jià)格沒(méi)有大幅變動(dòng)的情況下，其總體稅負(fù)會(huì)有所下降。從現(xiàn)實(shí)情況看，銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)企業(yè)以增值稅一般納稅人居多，其客戶(hù)大多也為具有一定規(guī)模的增值稅一般納稅人企業(yè)，這種情況下，上游企業(yè)繳納的增值稅在下游企業(yè)得到有效抵扣，同時(shí)原5%的營(yíng)業(yè)稅不需要繳納，不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額I也得以抵扣，減稅效應(yīng)比較顯著。

7．金融服務(wù)業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。金融服務(wù)業(yè)包括貸款業(yè)務(wù)、直接收費(fèi)金融服務(wù)、保險(xiǎn)業(yè)務(wù)和金融商品轉(zhuǎn)讓等，稅改前營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，現(xiàn)增值稅稅率為6%。營(yíng)改增后金融服務(wù)業(yè)企業(yè)往往都是增值稅一般納稅人，自身可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。其屬于增值稅一般納稅人的下游客戶(hù)，允許抵扣接受直接收費(fèi)金融服務(wù)所支付的手續(xù)費(fèi)、傭金、管理費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、開(kāi)戶(hù)費(fèi)、結(jié)算費(fèi)等各類(lèi)費(fèi)用支出的進(jìn)項(xiàng)稅額，但最重要的貸款利息支出及金融商品轉(zhuǎn)讓的進(jìn)項(xiàng)稅額卻不允許抵扣，造成增值稅抵扣鏈條中斷，加重了下游企業(yè)客戶(hù)的稅收負(fù)擔(dān)，無(wú)法發(fā)揮增值稅消除重復(fù)征稅的制度優(yōu)勢(shì)。因此作為增值稅一般納稅人的金融服務(wù)業(yè)企業(yè)，其客戶(hù)為增值稅一般納稅人時(shí)，其減稅效應(yīng)會(huì)大幅小于5%P+I；當(dāng)其客戶(hù)為小規(guī)模納稅人時(shí)，可減稅5%P+I-6%P*，稅負(fù)會(huì)有所減低。對(duì)于金融服務(wù)業(yè)來(lái)說(shuō)，總體具有一定的減稅效應(yīng)，但由于未能全部打通金融經(jīng)濟(jì)與實(shí)體經(jīng)濟(jì)之間的稅款抵扣通道，減稅效應(yīng)未能充分發(fā)揮。

8．交通運(yùn)輸業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的具體分析。如前文所述，營(yíng)改增試點(diǎn)之前支付的運(yùn)輸費(fèi)用準(zhǔn)予扣除7%的進(jìn)項(xiàng)稅額，從而部分抵消了交通運(yùn)輸業(yè)的重復(fù)征稅問(wèn)題。因此交通運(yùn)輸業(yè)營(yíng)改增的減稅效應(yīng)與其他行業(yè)有所不同，需要單獨(dú)進(jìn)行分析和測(cè)算。

設(shè)A運(yùn)輸企業(yè)為B提供運(yùn)輸服務(wù)，稅改前含營(yíng)業(yè)稅的運(yùn)費(fèi)為P，成本為M(其中含稅改后符合抵扣條件的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額I)，稅改后不含增值稅的運(yùn)費(fèi)為P*。

表2 交通運(yùn)輸業(yè)企業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)分析表

從表2可見(jiàn)，A、B稅改后不同的納稅人身份，其營(yíng)改增的減稅效應(yīng)不同。具體如下：

如果A稅改后為增值稅一般納稅人，B也為增值稅一般納稅人，則A、B稅負(fù)合計(jì)降低I-P×4%。稅改后A繳納的增值稅可以在B進(jìn)行抵扣，同時(shí)少交了3%的營(yíng)業(yè)稅，進(jìn)項(xiàng)稅額I也得到了抵扣，但B公司原來(lái)計(jì)算抵扣7%的稅款現(xiàn)在卻不能抵扣。A、B合計(jì)利潤(rùn)究竟是增是減，或者說(shuō)稅改后企業(yè)整體稅負(fù)是否降低，取決于進(jìn)項(xiàng)稅額I是否大于稅改前營(yíng)業(yè)額P的4%。因此，對(duì)其他行業(yè)減稅效應(yīng)最為顯著的上下游企業(yè)均為增值稅一般納稅人的情況，由于交通運(yùn)輸業(yè)下游企業(yè)不能繼續(xù)執(zhí)行按照運(yùn)費(fèi)的7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的政策，其減稅效應(yīng)具有很大的不確定性。

如果A稅改后為增值稅一般納稅人，B為非增值稅一般納稅人，則A、B稅負(fù)合計(jì)降低3%P+I-P*×10%。由于交通運(yùn)輸業(yè)人工成本所占比重較高，進(jìn)項(xiàng)稅額I 往往小于P*×10%-3%P，造成稅負(fù)提高，甚至是較大幅度的提高。

如果A稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人，B為一般納稅人，則A、B合計(jì)稅負(fù)增加4%P+3%P*，同時(shí)利潤(rùn)降低4%P+3%P*。稅負(fù)增加，利潤(rùn)下降的原因在于稅改后運(yùn)輸公司由3%的營(yíng)業(yè)稅改為3%的增值稅，稅率看起來(lái)沒(méi)有明顯變化，但對(duì)于下游的B來(lái)說(shuō)，原來(lái)能夠計(jì)算抵扣7%的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，現(xiàn)在完全不能抵扣了，大大增加了稅收負(fù)擔(dān)。

如果A稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人，B也為增值稅小規(guī)模納稅人，則A、B合計(jì)減稅效應(yīng)為3%P-3%P*。在含稅運(yùn)費(fèi)價(jià)格不變的情況下，稅負(fù)會(huì)略有下降，但變化不大。

總體來(lái)說(shuō)，由于交通運(yùn)輸業(yè)營(yíng)改增之前已存在一般納稅人支付運(yùn)費(fèi)可以計(jì)算抵扣7%進(jìn)項(xiàng)稅額的政策，稅改后稅負(fù)下降不明顯。特別是在上下游企業(yè)均為增值稅一般納稅人的情況下，減稅效應(yīng)并沒(méi)有像其他行業(yè)那樣明顯，甚至在運(yùn)輸公司稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人，下游企業(yè)為一般納稅人時(shí)，還會(huì)出現(xiàn)稅負(fù)大幅度上升4%P+3%P*。

(三)產(chǎn)業(yè)鏈視角下各行業(yè)營(yíng)改增減稅效應(yīng)的總結(jié)

從上面分析可以看出，除了交通運(yùn)輸業(yè)之外，其他大部分行業(yè)在一定情況下?tīng)I(yíng)改增具有明顯的減稅效應(yīng)。當(dāng)稅改企業(yè)和下游客戶(hù)均為增值稅一般納稅人時(shí)，抵扣鏈條完整，營(yíng)改增發(fā)揮最大減稅效應(yīng)，各行業(yè)可減稅3%P+I、5%P+I甚至20%P+I。這種情況主要存在于一定規(guī)模的企業(yè)之間，特別是從事第二、三產(chǎn)業(yè)的企業(yè)之間。營(yíng)改增完善了稅制，貫通了產(chǎn)業(yè)間增值稅抵扣鏈條，有效降低了技術(shù)合作和分工細(xì)化過(guò)程中的稅收成本，促進(jìn)制造業(yè)與服務(wù)業(yè)在研發(fā)、設(shè)計(jì)、營(yíng)銷(xiāo)、人力資源服務(wù)等方面深度融合，從而提高專(zhuān)業(yè)化程度，激發(fā)社會(huì)創(chuàng)新和創(chuàng)業(yè)活力，推動(dòng)傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)向中高端轉(zhuǎn)型升級(jí)，助推新興業(yè)態(tài)、新商業(yè)模式的發(fā)展，培育了經(jīng)濟(jì)發(fā)展新動(dòng)能。

當(dāng)稅改企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅人時(shí)，不管其客戶(hù)為增值稅一般納稅人，小規(guī)模納稅人，還是最終消費(fèi)者，各行業(yè)稅負(fù)均穩(wěn)中有降，可減稅5%P-3%P*或3%P-3%P*，娛樂(lè)業(yè)甚至最高可減稅20%P-3%P*。稅改后為增值稅小規(guī)模納稅人的企業(yè)，往往是規(guī)模不大，提供的產(chǎn)品和服務(wù)與日常生活息息相關(guān)的企業(yè)，以從事生活服務(wù)業(yè)為主。營(yíng)改增后這些企業(yè)或行業(yè)的稅負(fù)沒(méi)有明顯提高，甚至還有所降低。

營(yíng)改增并不總是降低稅負(fù)，有些情況下還可能使稅負(fù)上升。當(dāng)稅改企業(yè)為一般納稅人，下游客戶(hù)主要為小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者時(shí)，對(duì)稅改后適用稅率為16%和10%的行業(yè)來(lái)說(shuō)，稅負(fù)就很有可能會(huì)有所提高。郵政服務(wù)、基礎(chǔ)電信服務(wù)業(yè)，開(kāi)發(fā)住宅用房的房地產(chǎn)業(yè)，不動(dòng)產(chǎn)融資、經(jīng)營(yíng)租賃增值稅稅率為10%，有形動(dòng)產(chǎn)融資、經(jīng)營(yíng)租賃增值稅稅率為16%，從事這些行業(yè)的企業(yè)往往規(guī)模較大，通常為增值稅一般納稅人，而其客戶(hù)有很多是最終消費(fèi)者，甚至主要是最終消費(fèi)者。這時(shí)一方面消費(fèi)者不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)行稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，是增值稅最終負(fù)稅人；另一方面稅改企業(yè)適用比原營(yíng)業(yè)稅稅率3%或5%更高的10%或16%的增值稅稅率，而可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額很可能不足以抵補(bǔ)稅率的上升，會(huì)使應(yīng)納稅額增加，造成稅負(fù)上升。

三、營(yíng)改增面臨的問(wèn)題

營(yíng)改增成效顯著，但仍面臨著一些問(wèn)題，需要進(jìn)一步完善。

1．多檔稅率有違稅收效率原則和公平原則。營(yíng)改增以來(lái)我國(guó)已經(jīng)多次進(jìn)行了稅率及征收率的調(diào)整，2014年7月1日起征收率由原來(lái)的3%、4%、5%及6%等多檔簡(jiǎn)并為3%，2017年7月1日起取消了13%的稅率。2018年5月1日起原適用17%和11%稅率的，分別調(diào)整為16%和10%?，F(xiàn)行增值稅有16%、10%、6%三檔稅率和3%、5%兩檔征收率。多檔稅率會(huì)影響各行業(yè)的減稅效應(yīng)，如上文分析，有些行業(yè)稅改后稅率較高，減稅效應(yīng)不太顯著，某些情況下還可能稅負(fù)提高。多檔稅率的存在，有違稅收的效率原則和公平原則。首先，多檔稅率會(huì)影響稅收的行政效率原則，增加征稅機(jī)關(guān)的征管成本和納稅人的遵從成本。尤其是當(dāng)前產(chǎn)業(yè)高度融合，新的產(chǎn)品、服務(wù)及經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)不斷涌現(xiàn)，稅率的界定就成為難題，稅企爭(zhēng)議會(huì)有所增加。其次，多檔稅率還會(huì)影響稅收的經(jīng)濟(jì)效率原則，一定程度上削弱了市場(chǎng)資源配置的有效性，擾亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)行為，不利于國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。再次，多檔稅率會(huì)影響稅收的公平原則，致使產(chǎn)業(yè)之間、行業(yè)之間甚至產(chǎn)品之間增值稅稅負(fù)失衡。陳曉光(2013)[9]研究發(fā)現(xiàn)，我國(guó)增值稅有效稅率差別會(huì)導(dǎo)致全要素生產(chǎn)率損失高達(dá)年均7. 9%。Brita等(2012)[10]經(jīng)過(guò)對(duì)挪威增值稅改革研究發(fā)現(xiàn)多檔次的增值稅制度導(dǎo)致社會(huì)福利部分損失。

2．一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)過(guò)高影響抵扣鏈條完整。2018年5月1日起將工業(yè)企業(yè)50萬(wàn)元、商業(yè)企業(yè)80萬(wàn)元的一般納稅人年銷(xiāo)售額認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一提高到了500萬(wàn)元。提高標(biāo)準(zhǔn)的本意可能是認(rèn)為小規(guī)模納稅人征收率較低，這樣會(huì)降低中小企業(yè)的稅負(fù)。如前文所述，當(dāng)試點(diǎn)企業(yè)和主要客戶(hù)均為增值稅一般納稅人時(shí)，除交通運(yùn)輸業(yè)之外的其他企業(yè)可降低稅負(fù)P×t1+I，減稅效應(yīng)最為顯著。而上下游有一方不是或均不是增值稅一般納稅人時(shí)，可減稅P×t1+I-P*×t2或P×t1-3%P*，減稅效應(yīng)大多情況下不是很顯著，甚至?xí)斐啥愗?fù)大幅度上升。究其原因，在于只有上下游企業(yè)均為一般納稅人時(shí)，才能保持增值稅抵扣鏈條的完整。因此，提高一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)會(huì)導(dǎo)致很多企業(yè)無(wú)法申請(qǐng)為一般納稅人，從而造成重復(fù)征稅，增加稅負(fù)，這與政策初衷可能會(huì)背道而馳。

3．稅收優(yōu)惠及簡(jiǎn)易計(jì)征過(guò)多影響稅收中性。從稅收優(yōu)惠來(lái)說(shuō)，營(yíng)改增之前，為了發(fā)揮稅收的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用，針對(duì)特定行業(yè)、地區(qū)及納稅人，出臺(tái)了包括免稅、稅率折扣、稅額扣減、即征即退、先征后退、先征后返等多種形式的稅收優(yōu)惠政策。營(yíng)改增試點(diǎn)后，為保持政策的平穩(wěn)及所有行業(yè)稅負(fù)只減不增，原有的營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策基本平移到增值稅政策中來(lái)，并對(duì)特定行業(yè)出臺(tái)了過(guò)渡性?xún)?yōu)惠措施。同時(shí)，為了保持稅負(fù)的穩(wěn)定，營(yíng)改增后允許建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)等多個(gè)行業(yè)采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。稅收優(yōu)惠及簡(jiǎn)易計(jì)征在一定程度上防止了如上文所分析的建筑業(yè)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)等項(xiàng)目的稅負(fù)上升，有效促進(jìn)了特定行業(yè)的發(fā)展。但稅收優(yōu)惠及簡(jiǎn)易計(jì)征過(guò)多，違背了稅收中性原則，同時(shí)也會(huì)造成抵扣鏈條中斷，其政策效果具有很大的不確定性。如果對(duì)產(chǎn)業(yè)鏈中的某中間產(chǎn)品免稅或?qū)嵭泻?jiǎn)易計(jì)征，會(huì)因進(jìn)項(xiàng)稅額得不到抵扣而造成整體稅負(fù)增加，相關(guān)企業(yè)(往往是享受優(yōu)惠的企業(yè))經(jīng)濟(jì)利益受到損害(李寶鋒，2014)。[11]

4．增值稅立法層次過(guò)低違背稅收法定。增值稅是我國(guó)的第一大稅種，自1993年分稅制改革以來(lái)，一直是以暫行條例形式實(shí)施。營(yíng)改增試點(diǎn)后，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了一系列稅收規(guī)范性文件，各個(gè)地方稅局的解釋也非常之多，大量的臨時(shí)性、過(guò)渡性和特殊性稅收政策不斷出臺(tái)，導(dǎo)致增值稅制進(jìn)一步“碎片化”，征納成本明顯增加。法律層級(jí)低，政策龐雜的問(wèn)題嚴(yán)重影響了增值稅的權(quán)威性和規(guī)范性，違背了稅收法定原則，也不符合“簡(jiǎn)稅制”的稅改要求。營(yíng)改增全面試點(diǎn)已兩年多的時(shí)間，加快增值稅立法步伐、增強(qiáng)稅制剛性尤顯重要和緊迫。

四、完善增值稅制的政策建議

1．進(jìn)一步簡(jiǎn)化并降低稅率。簡(jiǎn)并稅率是當(dāng)今國(guó)際上增值稅改革的趨勢(shì)，全球170多個(gè)開(kāi)征增值稅的國(guó)家中有半數(shù)左右實(shí)行單一稅率，比利時(shí)和意大利等一些傳統(tǒng)使用多檔稅率的歐盟國(guó)家也在嘗試減少稅率檔次。我國(guó)自2017年7月1日起增值稅稅率由四檔降為三檔，取消了13%的稅率。從簡(jiǎn)化稅制，保持稅收中性的角度出發(fā)，增值稅稅率還有進(jìn)一步優(yōu)化的空間。隨著營(yíng)改增試點(diǎn)的全面推進(jìn)，增值稅占稅收收入的比重日益增大，加劇了“一稅獨(dú)大”狀況。根據(jù)2017年全國(guó)財(cái)政決算報(bào)告，2017年國(guó)內(nèi)增值稅稅收收入達(dá)到了56 378.18億元，占全部稅收收入的39.05%，是名副其實(shí)的第一大稅種。增值稅的累退性會(huì)影響收入公平分配，降低增值稅稅率有利于實(shí)體經(jīng)濟(jì)“降成本”?，F(xiàn)代化稅收制度改革的基本路線圖就是增加直接稅比重，降低間接稅比重(高培勇和楊倩，2016)。[12]因此，在簡(jiǎn)并稅率的同時(shí)應(yīng)進(jìn)一步降低稅率，以減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，調(diào)節(jié)收入分配，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)。隨著國(guó)家財(cái)力的增強(qiáng)，增值稅征管效率進(jìn)一步提高，可適時(shí)實(shí)行一檔基本稅率，一檔低稅率，一檔征稅率。在增值稅實(shí)行單一稅率以保持稅收中性基礎(chǔ)上，對(duì)一些行業(yè)或領(lǐng)域可通過(guò)消費(fèi)稅等進(jìn)行調(diào)節(jié)，特別是對(duì)娛樂(lè)業(yè)和奢侈品行業(yè)應(yīng)征收及進(jìn)一步加征消費(fèi)稅。

2．適當(dāng)降低一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。營(yíng)改增的政策初衷在于打通全行業(yè)增值稅抵扣鏈條，避免重復(fù)征稅。正如前文分析，只有上下游企業(yè)均為增值稅一般納稅人時(shí)，才能達(dá)到此目的。而將申請(qǐng)一般納稅人的年?duì)I業(yè)額標(biāo)準(zhǔn)提高到500萬(wàn)元，使相當(dāng)一部分稅改企業(yè)不能享受增值稅的優(yōu)越性，勢(shì)必會(huì)造成稅改效果大打折扣。擴(kuò)大一般納稅人的范圍，縮小小規(guī)模納稅人的范圍，才能保證增值稅抵扣鏈條的完整，提升增值稅稅制運(yùn)行的有效性。因此，應(yīng)當(dāng)降低一般納稅人認(rèn)定規(guī)模標(biāo)準(zhǔn)，或使規(guī)模標(biāo)準(zhǔn)更具彈性，在納稅人規(guī)模較小而會(huì)計(jì)核算健全時(shí)，可以自主選擇成為增值稅一般納稅人，增加一般納稅人的數(shù)量，使更多中小企業(yè)也能進(jìn)入增值稅抵扣鏈條。

3．清理稅收優(yōu)惠，減少簡(jiǎn)易計(jì)征。稅收優(yōu)惠與簡(jiǎn)易計(jì)征的廣泛應(yīng)用，不僅破壞了稅制中性原則，造成稅收負(fù)擔(dān)不均衡，還會(huì)使增值稅抵扣鏈條中斷，增加稅收負(fù)擔(dān)。隨著營(yíng)改增試點(diǎn)的深化，應(yīng)清理一批稅收優(yōu)惠政策，僅對(duì)少數(shù)的生活必需的商品和服務(wù)實(shí)行優(yōu)惠政策。同時(shí)，應(yīng)大幅度減少簡(jiǎn)易計(jì)征辦法適用范圍，進(jìn)一步擴(kuò)大稅款抵扣制度適用范圍，建立更完善的消費(fèi)型增值稅制度。

4．盡快啟動(dòng)增值稅立法工作。2013年黨的十八屆三中全會(huì)提出“落實(shí)稅收法定原則”，2015年3月通過(guò)的《貫徹落實(shí)稅收法定原則的實(shí)施意見(jiàn)》中，明確了稅收法定的路線圖，力爭(zhēng)在2020年前全部完成稅收條例修改上升為法律工作。作為我國(guó)第一大稅種，增值稅立法是落實(shí)稅收法定原則，構(gòu)建和完善稅收法律制度體系的重中之重。因此，在2012年以來(lái)營(yíng)改增試點(diǎn)，特別是2016年5月1日起全面試點(diǎn)的基礎(chǔ)上，應(yīng)盡快啟動(dòng)增值稅立法工作，深入研究簡(jiǎn)并稅率、降低一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、清理稅收優(yōu)惠、減少簡(jiǎn)易計(jì)征等問(wèn)題，將稅率、納稅人、稅基、減免稅政策等稅收要素以法律形式固定下來(lái)，維護(hù)稅收法律的權(quán)威性、規(guī)范性和穩(wěn)定性，充分體現(xiàn)增值稅的公平原則、效率原則和中性原則。