劉歡歡

【摘要】近年來(lái)國(guó)際綜合報(bào)告發(fā)展迅速，然而我國(guó)尚處于起步階段，本文主要基于國(guó)際上尤其是南非和日本等企業(yè)實(shí)施綜合報(bào)告方面的實(shí)踐，分析實(shí)施過(guò)程中的經(jīng)驗(yàn)與不足，為我國(guó)發(fā)展綜合報(bào)告提供借鑒：注重行業(yè)的規(guī)范性、編制的連貫性和時(shí)間的一致性、內(nèi)容要素的整合性和編報(bào)的規(guī)范性。

【關(guān)鍵詞】綜合報(bào)告；國(guó)際發(fā)展；存在問(wèn)題

【中圖分類號(hào)】F279.2

國(guó)際綜合報(bào)告委員會(huì)（International Integrated Reporting Council，IIRC）發(fā)布正式版的國(guó)際綜合報(bào)告框架，已有6年的時(shí)間，該報(bào)告得到了來(lái)自全球很多國(guó)家（包括美國(guó)、日本、南非、德國(guó)等）的支持，但是綜合報(bào)告在我國(guó)仍處于起步階段。本文主要通過(guò)介紹南非和日本企業(yè)綜合報(bào)告的發(fā)展現(xiàn)狀，總結(jié)綜合報(bào)告發(fā)展過(guò)程中借鑒之處和存在的問(wèn)題，為我國(guó)企業(yè)綜合報(bào)告的發(fā)展提供啟示。

一、國(guó)際綜合報(bào)告發(fā)展現(xiàn)狀

隨著各國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，環(huán)境問(wèn)題、社會(huì)問(wèn)題、可持續(xù)發(fā)展問(wèn)題等也日益突出，這就迫使企業(yè)除了關(guān)注自身的利益最大化以外，還要向社會(huì)公眾披露更多的非財(cái)務(wù)信息，因此綜合報(bào)告正在被越來(lái)越多的公司所采用。以下主要以南非、日本綜合報(bào)告發(fā)展?fàn)顩r為例進(jìn)行分析。

（一）南非：國(guó)際綜合報(bào)告先行者

自2010年起，南非強(qiáng)制上市公司實(shí)施綜合報(bào)告，雖然南非也處于綜合報(bào)告的初探階段，但仍然給我國(guó)企業(yè)披露財(cái)務(wù)報(bào)告提供了寶貴的借鑒：首先，報(bào)告質(zhì)量大幅提升，以往的財(cái)務(wù)報(bào)告多以文字和表格為主，對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的列示占據(jù)很大的篇幅，綜合報(bào)告中則運(yùn)用了流程圖、圖形的形式進(jìn)行非財(cái)務(wù)信息的反映，更加簡(jiǎn)潔、直觀。其次，非財(cái)務(wù)信息范疇大幅增加，報(bào)告內(nèi)容更加充實(shí)，國(guó)際綜合報(bào)告框架中的內(nèi)容元素（外部環(huán)境、治理、商業(yè)模式、風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)遇、戰(zhàn)略和資源配置、績(jī)效等）都有提及，為利益相關(guān)者獲取相關(guān)信息提供了便利。

（二）日本：價(jià)值創(chuàng)造與社會(huì)責(zé)任并重

綜合報(bào)告概念框架發(fā)布之前，日本許多上市公司除了發(fā)布年度財(cái)務(wù)報(bào)告以外，還會(huì)定期發(fā)布環(huán)境報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告（CSR），這為日本推行國(guó)際綜合報(bào)告奠定了良好的報(bào)告基礎(chǔ)。以日本精工愛(ài)普生公司為例，對(duì)綜合報(bào)告在日本實(shí)務(wù)方面的進(jìn)展進(jìn)行探討。2018年愛(ài)普生集團(tuán)發(fā)布了首份英文版本綜合報(bào)告，其披露的主要內(nèi)容包括以下幾個(gè)方面：機(jī)構(gòu)概況、核心CSR課題、價(jià)值增長(zhǎng)戰(zhàn)略、價(jià)值創(chuàng)造基礎(chǔ)（環(huán)境、社會(huì)、治理）、財(cái)務(wù)、人力資本等。該報(bào)告極具整合思維：首先，報(bào)告不僅每個(gè)章節(jié)都清晰易懂，而且章節(jié)之間的內(nèi)容具有高度相關(guān)性。其次，綜合報(bào)告整合了以往的環(huán)境報(bào)告和CSR報(bào)告等報(bào)告，使報(bào)告內(nèi)容的關(guān)聯(lián)性進(jìn)一步提高，提高了股東、投資者及各方信息使用者的便利，同時(shí)降低了編報(bào)成本。最后，公司將人才定位為“不可取代的經(jīng)營(yíng)資源”，鼓勵(lì)員工擁有夢(mèng)想，并承擔(dān)起符合企業(yè)以及社會(huì)期望的職責(zé)，將價(jià)值創(chuàng)造與社會(huì)責(zé)任融合在一起。

二、現(xiàn)行綜合報(bào)告存在的問(wèn)題

雖然近年來(lái)發(fā)布綜合報(bào)告的企業(yè)數(shù)量較以往有了大幅增加，報(bào)告質(zhì)量也有顯著提高，但是還是存在以下問(wèn)題：

首先，披露報(bào)告的企業(yè)涉及到各行各業(yè)，所處行業(yè)過(guò)度分散，包括采礦業(yè)、消費(fèi)品、化學(xué)醫(yī)藥行業(yè)、金融服務(wù)業(yè)、房地產(chǎn)和公用事業(yè)等，同行業(yè)之間披露的財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)也不盡相同，數(shù)據(jù)可比性較差，同一行業(yè)披露的信息也不具有可比性，不利于企業(yè)進(jìn)行橫向和縱向分析，也增加了報(bào)告使用者閱讀的難度。因此各行業(yè)指標(biāo)的有用性、可比性等信息披露仍有待加強(qiáng)。

其次，報(bào)告頻率不固定，連貫性不高。因?yàn)椴痪哂袕?qiáng)制性，企業(yè)發(fā)布綜合報(bào)告的時(shí)間帶有很強(qiáng)的主觀性，所以綜合報(bào)告不像年度財(cái)務(wù)報(bào)告每年必須在指定日期之前對(duì)外披露，調(diào)查結(jié)果顯示近年來(lái)發(fā)布綜合報(bào)告的企業(yè)數(shù)量雖然不斷增加，但僅發(fā)布一年的企業(yè)占大多數(shù)，連續(xù)發(fā)布三年及以上的企業(yè)微乎其微。這不僅使信息使用者無(wú)法獲得發(fā)布企業(yè)的連貫數(shù)據(jù)，綜合報(bào)告發(fā)布的中斷，也無(wú)形中增加了企業(yè)的編報(bào)成本。

再次，綜合報(bào)告信息披露內(nèi)容元素比例差異較大?？蚣芤?guī)定報(bào)告中必須包含機(jī)構(gòu)概述和外部環(huán)境、治理、商業(yè)模式、風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)遇、戰(zhàn)略和資源配置、績(jī)效、前景愿望、編制和列報(bào)基礎(chǔ)8個(gè)方面，但卻并沒(méi)有固定每個(gè)方面的披露比例，導(dǎo)致企業(yè)披露的內(nèi)容元素比例不盡相同，企業(yè)披露的比例具有很強(qiáng)的主觀性，有選擇地將有利好消息的部分或者歷史性信息作為披露的重點(diǎn)，所占比重較大，而將帶有負(fù)面信息的部分和前瞻性信息披露比例減少，甚至不予披露。這使報(bào)告使用者很難站在全面的角度看待企業(yè)過(guò)去的業(yè)績(jī)與未來(lái)的發(fā)展。

最后，報(bào)告模式差異較大。各國(guó)年報(bào)一般都有特定的規(guī)范要求，企業(yè)對(duì)外信息披露發(fā)布的方式大多采用統(tǒng)一的報(bào)告模式，例如我國(guó)年報(bào)一般采用四表一注（資產(chǎn)負(fù)債表（B/S）、利潤(rùn)表（I/S）、現(xiàn)金流量表（C/F）、所有者權(quán)益變動(dòng)表、附注）的模式進(jìn)行披露。這種報(bào)告模式使信息使用者能夠便捷的找到有價(jià)值的參考信息。而框架中沒(méi)有為綜合報(bào)告提供標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)構(gòu)，框架允許每個(gè)企業(yè)選擇恰當(dāng)?shù)呐帕蟹绞綄?duì)內(nèi)容要素進(jìn)行安排，企業(yè)也可以將相互關(guān)聯(lián)的內(nèi)容要素放在同一章節(jié)進(jìn)行披露，不必設(shè)置單獨(dú)的章節(jié)，只要報(bào)告中的內(nèi)容元素之間的聯(lián)系顯得清晰即可。對(duì)于利益相關(guān)者而言，由于綜合報(bào)告結(jié)構(gòu)各異，甚至同一企業(yè)不同年度的報(bào)告結(jié)構(gòu)也不盡相同，大大降低了報(bào)告使用效率。

三、國(guó)際綜合報(bào)告信息發(fā)布對(duì)我國(guó)的啟示

目前，我國(guó)發(fā)布國(guó)際綜合報(bào)告的企業(yè)僅有中電控股一家，短期內(nèi)年報(bào)仍是我國(guó)報(bào)告的主流，綜合報(bào)告很難得到全面應(yīng)用，但對(duì)于上市公司尤其是國(guó)家重點(diǎn)扶持的企業(yè)仍然應(yīng)該積極開(kāi)展綜合報(bào)告的實(shí)踐，將財(cái)務(wù)、環(huán)境、社會(huì)責(zé)任和治理有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，既有助于高層管理人員更加全面地看待企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程，也為投資者提供更有價(jià)值的參考。因此，一方面，企業(yè)要認(rèn)真進(jìn)行理論研究和框架的解讀，另一方面，要提高認(rèn)知，從國(guó)內(nèi)外已經(jīng)披露綜合報(bào)告的企業(yè)汲取經(jīng)驗(yàn)，為將來(lái)企業(yè)發(fā)布綜合報(bào)告奠定理論與實(shí)踐基礎(chǔ)。

我國(guó)制定綜合報(bào)告披露框架時(shí)，在參考國(guó)際綜合報(bào)告框架的基礎(chǔ)上，要有針對(duì)性的對(duì)國(guó)外企業(yè)報(bào)告中存在的問(wèn)題進(jìn)行調(diào)整，從而為我國(guó)企業(yè)踐行綜合報(bào)告提供有利的借鑒。第一，注重行業(yè)的規(guī)范性，在報(bào)告中應(yīng)該披露行業(yè)重點(diǎn)，要求必須披露行業(yè)關(guān)鍵性指標(biāo)，這有利于報(bào)告使用者全面了解行業(yè)計(jì)量指標(biāo)，也有利于企業(yè)進(jìn)行數(shù)據(jù)分析；第二，注重編制的連貫性和時(shí)間的一致性，要引導(dǎo)企業(yè)連續(xù)編制報(bào)告，并且對(duì)披露時(shí)間給予一定的限制，這有利于減少編報(bào)的成本，并為信息使用者提供完整的信息；第三，注重內(nèi)容要素的整合性，利好消息和負(fù)面消息、歷史信息和前景展望都應(yīng)進(jìn)行披露，不能避重就輕，這可以極大提高報(bào)告的可信度，企業(yè)對(duì)負(fù)面事件的積極回應(yīng)也有助于展現(xiàn)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任；第四，注重編報(bào)的規(guī)范性，我國(guó)許多上市公司有著很好的財(cái)報(bào)、環(huán)境報(bào)告、可持續(xù)發(fā)展報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告的編制基礎(chǔ)，可以在此基礎(chǔ)上，促進(jìn)綜合報(bào)告朝著規(guī)范化的方向發(fā)展。

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