楊欣

摘 要：審計工作重點(diǎn)歷來都是預(yù)算執(zhí)行審計，預(yù)算執(zhí)行審計是國家審計永恒的主題，同時也是審計機(jī)關(guān)的第一要務(wù)。而現(xiàn)如今我國的預(yù)算執(zhí)行審計的取證模式最主要采用的是事實發(fā)現(xiàn)型，缺陷是在這種審計取證模式下只能對相關(guān)的審計內(nèi)容發(fā)表有限保證的審計意見。所以為了能夠發(fā)表合理保證的審計意見，本文構(gòu)建了一個預(yù)算執(zhí)行審計的理論框架。目的是通過轉(zhuǎn)變?nèi)∽C方式，為審計報告的使用者提供更高水平的保證。

關(guān)鍵詞：預(yù)算執(zhí)行審計；取證模式；命題論證型；事實發(fā)現(xiàn)型

中圖分類號：F239.0 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1008-4428（2018）11-0133-02

一、 引言

在社會中，所有的組織都存在著委托代理關(guān)系。審計也同樣如此，審計部門作為特殊的受托人受人民的委托，對國家的相關(guān)事項進(jìn)行審計并發(fā)表審計意見。審計意見又被分為合理保證的審計意見和有限保證的審計意見，對于審計報告的使用者而言，他們都希望獲得質(zhì)量更高的合理保證審計意見。現(xiàn)如今的預(yù)算執(zhí)行審計，涉及的主要內(nèi)容是一些特定行為以及與行為相關(guān)的政策，這些內(nèi)容如果以審計主題來劃分的話主要屬于“行為審計主題”，在這種審計主題下，如果相關(guān)的審計載體不清晰，那么便只能采用事實發(fā)現(xiàn)型的審計取證模式。而在事實發(fā)現(xiàn)型的審計取證模式下，只能就已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的事實來發(fā)表有限保證審計意見。而命題論證型取證模式不一樣，這種取證模式可以提供高質(zhì)量的合理保證審計意見。所以，為了給審計報告使用者提供更高程度的審計意見，現(xiàn)如今需要做的便是轉(zhuǎn)變預(yù)算執(zhí)行審計的取證模式，完成事實發(fā)現(xiàn)型到命題論證型取證模式的轉(zhuǎn)變。

二、 文獻(xiàn)綜述

目前國內(nèi)學(xué)者對于預(yù)算執(zhí)行審計的研究內(nèi)容主要集中其所存在的一些問題層面上，而對于預(yù)算執(zhí)行審計取證模式的研究只有少量的文獻(xiàn)涉及了。下面將從審計取證模式的影響因素以及現(xiàn)如今預(yù)算執(zhí)行審計所存在的一些問題來進(jìn)行相關(guān)文獻(xiàn)的回顧。

（一）審計取證模式的影響因素

李艷麗早前指出審計取證模式會受審計環(huán)境的影響，主要分為外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境。鄭石橋認(rèn)為審計的取證模式依賴于審計載體，審計載體是否系統(tǒng)以及是否有原始數(shù)據(jù)的支持決定著審計取證模式的形式。同時，還有學(xué)者指出審計取證模式還受到大數(shù)據(jù)環(huán)境的影響，在如今大數(shù)據(jù)時代的來臨，審計的取證模式也開始朝向“大數(shù)據(jù)取證模式”的發(fā)展。由此可以看出，審計取證模式的轉(zhuǎn)變，總的來說取決于所獲取的審計證據(jù)的質(zhì)量，但其最終目的是促進(jìn)審計的發(fā)展，獲取更高水平的保證。

（二）現(xiàn)如今預(yù)算執(zhí)行審計所存在的一些問題

審計的取證模式受很多因素的影響，但其最終目的還是為了促進(jìn)審計事業(yè)的發(fā)展。預(yù)算執(zhí)行審計的取證模式也是一樣，正是因為我國預(yù)算執(zhí)行審計所涉及的審計主題主要是行為和制度，所提供的審計載體不夠清晰而致使目前我國的預(yù)算執(zhí)行審計的取證模式主要采用的還是事實發(fā)現(xiàn)型。要想解決其中所存在的問題還要從本質(zhì)上對預(yù)算執(zhí)行審計進(jìn)行完善。

三、 現(xiàn)如今預(yù)算執(zhí)行審計的主要取證模式

在預(yù)算執(zhí)行審計既定的審計目標(biāo)和審計內(nèi)容上，審計內(nèi)容可以分為四類審計主題：與預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的業(yè)務(wù)信息、與預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的財務(wù)信息與預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的特定行為以及相關(guān)的政策。這些具體的審計主題又有著具體的審計目標(biāo)，他們在現(xiàn)如今分別適用于不同的審計取證模式，參考鄭石橋老師關(guān)于審計模式和取證模式的具體分類，將預(yù)算執(zhí)行審計的審計主題進(jìn)行如下表1的分類。

從表1關(guān)于審計主題和審計取證模式的具體分類中可以看出，與預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的財務(wù)信息一般有系統(tǒng)的載體且有原始數(shù)據(jù)的支持，所以一般采用命題論證型的取證模式。而與預(yù)算執(zhí)行相關(guān)非財務(wù)信息、特定行為以及特定的制度因為審計載體的不同在很多情況下只能選擇事實發(fā)現(xiàn)型。而現(xiàn)如今我國的預(yù)算執(zhí)行審計的審計主題主要是特定行為，例如：預(yù)算編制是否真實、有無超預(yù)算撥款等，這些與行為相關(guān)的預(yù)算執(zhí)行審計，因為很多都沒有系統(tǒng)的載體或者沒有一些原始數(shù)據(jù)的支持，所以只能夠采用事實發(fā)現(xiàn)型的審計取證模式，最終也就只能發(fā)表有限保證的審計意見。

四、 命題論證型取證模式在預(yù)算執(zhí)行審計中的運(yùn)用假設(shè)及其邏輯框架

（一）命題論證型在運(yùn)算執(zhí)行審計中的運(yùn)用假設(shè)

在預(yù)算執(zhí)行審計中，那些與預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的財務(wù)信息一般地都會有系統(tǒng)的載體并且數(shù)據(jù)的真實性也能得到保證，在這樣的情況下便可采用命題論證型的取證模式，如果沒出現(xiàn)反例命題成立，反之命題則被推翻。所以為了能在預(yù)算執(zhí)行審計的所有審計主題中都采用命題論證型取證模式，我們需要做的就是在取證過程中獲取系統(tǒng)的、有原始數(shù)據(jù)支持的審計證據(jù)。

（二）命題論證型在預(yù)算執(zhí)行審計中的邏輯框架

預(yù)算執(zhí)行審計的審計主題主要還是預(yù)算行為，包括預(yù)算的編制、執(zhí)行和報告整個過程中的所有行為。將這些主題進(jìn)行劃分，可以分為兩類：一是特定的預(yù)算行為，二是約束預(yù)算行為的預(yù)算管理制度。

從圖1的流程圖中可以看到，在命題論證型的取證模式下，針對特定的行為以及約束行為的一些特定的制度，我們需要的審計載體必須是系統(tǒng)的且有相關(guān)的原始數(shù)據(jù)的支持。在這樣的取證模式下，因為所獲取的相關(guān)審計證據(jù)是有系統(tǒng)的載體的并且還有著原始數(shù)據(jù)的支持，審計證據(jù)的質(zhì)量是可以得到相對保證的，最終便能合理保證的審計意見。因此現(xiàn)如今要做的就是在對預(yù)算行為和制度進(jìn)行審計時，能夠獲取具有系統(tǒng)性且具有相關(guān)原始數(shù)據(jù)支持的審計證據(jù)。而如何獲取系統(tǒng)性且具有原始數(shù)據(jù)的預(yù)算行為及預(yù)算制度的審計載體，也成了我們目前需要研究的重要問題。

五、 預(yù)算執(zhí)行審計取證模式的轉(zhuǎn)型所需做出的努力

（一）動態(tài)監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行

對預(yù)算執(zhí)行進(jìn)行動態(tài)的監(jiān)督，是指在監(jiān)督過程中既審查當(dāng)前時期的預(yù)算執(zhí)行問題，而且要通過分析當(dāng)前的問題去分析整個會計年度所存在的問題。這樣不但可以實現(xiàn)更全面的監(jiān)督，而且可以更好地規(guī)范預(yù)算資金的使用。這樣一來通過對整年度預(yù)算的分析，與預(yù)算行為和制度相關(guān)的記載文件也便不會像以前那樣分散，這樣便更有可能形成命題論證型取證模式下所需要的審計證據(jù)，對審計取證模式的轉(zhuǎn)型會起到很大的推動作用。

（二）及時地披露與預(yù)算相關(guān)的一些信息

預(yù)算披露不及時一直是預(yù)算執(zhí)行中的需要重點(diǎn)關(guān)注的問題。預(yù)算執(zhí)行審計主要涉及的是預(yù)算行為和預(yù)算相關(guān)的一些制度。例如對預(yù)算資金進(jìn)行使用，如果沒有在開始使用時就對其進(jìn)行披露，這樣做不僅不能為今后的審計提供系統(tǒng)的載體和相關(guān)的原始數(shù)據(jù)，而且還不利于社會公眾及時對預(yù)算進(jìn)行監(jiān)督，可能就會出現(xiàn)占用、亂用以及濫用預(yù)算資金的情形。這樣下去在審計取證時便只能采用事實發(fā)現(xiàn)型的審計取證模式。而如果及時地披露預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的一些信息，形成及時、有效的相關(guān)記錄，便可以促進(jìn)預(yù)算資金的使用績效，抑制相關(guān)的腐敗行為。在審計的取證過程中由于記錄較系統(tǒng)、完整，就可以采用命題論證型的審計取證模式，實現(xiàn)審計取證模式的一大轉(zhuǎn)型。

參考文獻(xiàn)：

[1]Michael Sherer and David Kent. Auditing and Accountability， Pitman Books Limited，1983.

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