摘 要：中藥飲片成本構(gòu)成主要受采購(gòu)成本、及其他混合成本影響，由于生產(chǎn)鏈環(huán)節(jié)眾多，任何一環(huán)出現(xiàn)問(wèn)題，均會(huì)影響整個(gè)成本。本文從中藥飲片成本構(gòu)成分析出發(fā)，本文主要從成本核算與成本管理角度出發(fā)提出改進(jìn)建議。

關(guān)鍵詞：中藥飲片；成本構(gòu)成；成本管理

一、中藥飲片成本構(gòu)成

中藥飲片在從種植到客戶終端過(guò)程中，是從種植中藥材→中藥飲片加工→銷售到消費(fèi)者手中，以上各個(gè)環(huán)節(jié)構(gòu)成了中藥飲片的產(chǎn)業(yè)鏈結(jié)構(gòu)。具體如下圖所示：

中藥飲片的生產(chǎn)鏈?zhǔn)怯煞N植農(nóng)戶種植、農(nóng)村合作社收購(gòu)、中藥飲片廠收購(gòu)加工、經(jīng)過(guò)批發(fā)商和中成藥加工廠，最終到達(dá)終端消費(fèi)者手中。中藥飲片的成本構(gòu)成，廣義的中藥飲片成本它是涵蓋了從原料至終端過(guò)程中發(fā)生的所有成本費(fèi)用，狹義的中藥飲片成本反映的僅僅是由中藥飲片加工廠所承擔(dān)的中藥飲片生產(chǎn)及運(yùn)輸 費(fèi)用。本文以狹義的中藥飲片成本為研究對(duì)象，即包含了原材料采購(gòu)成本、人工成本、能源消耗成本、機(jī)器設(shè)備廠房折舊成本、運(yùn)輸成本、存儲(chǔ)成本、裝卸成本、分銷成本、質(zhì)量檢查費(fèi)用、毛重?fù)p耗成本、質(zhì)檢不合格損失成本等。

按照成本性態(tài)區(qū)分為固定成本和變動(dòng)成本、混合成本三大類。其中機(jī)器設(shè)備廠房折舊成本、存儲(chǔ)成本屬于固定成本，人工成本、能源消耗成本、運(yùn)輸成本、裝卸成本、毛重?fù)p耗成本、質(zhì)檢不合格損失成本屬于混合成本，通常分銷成本、質(zhì)量檢查費(fèi)用則屬于變動(dòng)成本。

二、中藥飲片現(xiàn)行成本管理中存在的問(wèn)題

（一）中藥飲片原料采購(gòu)價(jià)格波動(dòng)明顯

中藥飲片主要受材料采購(gòu)成本影響巨大，材料成本主要受到氣候影響。同時(shí)還會(huì)受到部分投資客炒作的影響，造成銷售價(jià)居高不下，從而直接影響中藥原材料收購(gòu)價(jià)格，隨著市場(chǎng)產(chǎn)品銷售價(jià)格的波動(dòng)，材料成本也隨之波動(dòng)，直接影響中藥飲片成本，從而造成生產(chǎn)加工企業(yè)成本控制的不確定性。

（二）成本分配方法欠公允半成品成本失真

目前本人所在公司成本分配方法，是以品種法進(jìn)行計(jì)算，根據(jù)加工產(chǎn)品的重量為依據(jù)，分?jǐn)偢黜?xiàng)制造成本，從而造成了量大低值的產(chǎn)品承擔(dān)主要人力成本和間接成本，量少高值的產(chǎn)品間接成本較低。從而造成了量大低值的產(chǎn)品定價(jià)缺乏市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。量少高值的半成品，中原材料成本占90%以上，出售時(shí)難以定價(jià)，半成品成本失真情況明顯。

（三）質(zhì)檢不合格損失成本難以預(yù)估

由于市場(chǎng)發(fā)生了多起中藥飲片質(zhì)量問(wèn)題，我國(guó)中藥飲片生產(chǎn)流通的質(zhì)量管理要求日益提高，目前主要包括以下生產(chǎn)質(zhì)量法律規(guī)范要求《中藥材生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范》《中華人民共和國(guó)藥典》等。在中藥飲片投入市場(chǎng)需要經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的質(zhì)量檢驗(yàn)，一旦質(zhì)檢發(fā)現(xiàn)不合格產(chǎn)品，該批次產(chǎn)品將無(wú)法投入市場(chǎng)，嚴(yán)重情況下將直接銷毀該批次產(chǎn)品，甚至?xí)鹜I(yè)整頓。其損失巨大無(wú)法估計(jì)。

（四）缺乏毛重?fù)p耗成本管控

毛重?fù)p耗是指在運(yùn)輸、存貯、分裝等過(guò)程的發(fā)生的重量損失，包括水分蒸發(fā)、運(yùn)輸丟漏等情況。毛重?fù)p耗在實(shí)際中發(fā)生情況不規(guī)律，涉及多環(huán)節(jié)難以確定問(wèn)題癥結(jié)，進(jìn)行相關(guān)責(zé)任處理，甚至明知存在偷盜行為，也苦于無(wú)法舉證，追討公司損失。

三、中藥飲片成本核算改進(jìn)建議

（一）梳理產(chǎn)品線劃分工作區(qū)域建立輔助核算管控工序步驟成本

根據(jù)現(xiàn)有產(chǎn)品銷售品類，重新梳理產(chǎn)品線，以加工方式為分類依據(jù)對(duì)各類中藥飲片的進(jìn)行分類歸集，由生產(chǎn)部門牽頭組織生產(chǎn)規(guī)劃再造，重新劃分工作區(qū)域，調(diào)整加工工序與設(shè)備分布，優(yōu)化產(chǎn)品生產(chǎn)制造步驟與傳遞環(huán)節(jié)。結(jié)合財(cái)務(wù)成本控制需要設(shè)置輔助核算進(jìn)行工序步驟成本管控。

（二）梳理工序結(jié)合工時(shí)重量調(diào)整成本分配方法

根據(jù)梳理完成后的產(chǎn)品線、標(biāo)準(zhǔn)工序和工時(shí)進(jìn)行產(chǎn)品成本分配方式調(diào)整，將原僅以重量為分配依據(jù)的成本分配法，調(diào)整為標(biāo)準(zhǔn)工序工時(shí)分配，并根據(jù)加工產(chǎn)品重量進(jìn)行權(quán)重調(diào)整。

（三）引入成本管理系統(tǒng)計(jì)算各階段產(chǎn)品成本

引入成本管理系統(tǒng)，進(jìn)行成本精細(xì)化管理，人工表單化的管理模式已經(jīng)無(wú)法滿足公司精細(xì)化管理的要求，根據(jù)梳理完成的產(chǎn)品線及工序，以及成本分配方法部署實(shí)施成本管理系統(tǒng)，全面覆蓋“材料采購(gòu)-加工-出廠-驗(yàn)收”的成本消耗過(guò)程。

四、中藥飲片成本管控建議

（一）加強(qiáng)中藥飲片產(chǎn)業(yè)與市場(chǎng)信息傳遞加強(qiáng)采購(gòu)成本控制

市場(chǎng)炒作給中間商帶來(lái)了暴力，而對(duì)藥農(nóng)和加工廠百害而無(wú)一利，由于中藥飲片市場(chǎng)價(jià)格暴漲造成全產(chǎn)業(yè)鏈成本激增，直接從藥農(nóng)的原料采購(gòu)價(jià)格開(kāi)始激增。由于藥材需要生長(zhǎng)和生產(chǎn)加工周期，隨著市場(chǎng)降溫，原先高價(jià)購(gòu)入的材料加工產(chǎn)品將可能低于市場(chǎng)價(jià)值，造成嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失，因此需要政府通過(guò)宏觀調(diào)控與市場(chǎng)監(jiān)督監(jiān)管市場(chǎng)炒作行為，建立各環(huán)節(jié)之間的協(xié)調(diào)機(jī)制，保障中藥飲片產(chǎn)業(yè)鏈及市場(chǎng)環(huán)境健康。

（二）內(nèi)部團(tuán)隊(duì)建設(shè)降低中藥飲片質(zhì)量安全過(guò)程檢查費(fèi)用

質(zhì)量安全過(guò)程檢查費(fèi)用，目前主要委托第三方進(jìn)行中藥飲片質(zhì)量安全過(guò)程檢查，如對(duì)藥農(nóng)的定期檢查、合作社儲(chǔ)存環(huán)境的檢查等等。其每年發(fā)生的委外檢查成本占成本比重逐年上升狀態(tài)。質(zhì)量安全是中藥飲片的產(chǎn)品核心，其涉及的質(zhì)量安全過(guò)程檢查費(fèi)用不可替代，因此可以通過(guò)內(nèi)部團(tuán)隊(duì)建設(shè)的方式降低委外檢查成本，同時(shí)也能提高企業(yè)自身的質(zhì)量管理經(jīng)驗(yàn)，降低節(jié)點(diǎn)企業(yè)質(zhì)量檢查費(fèi)用。

（三）建立中藥飲片質(zhì)量安全過(guò)程激勵(lì)機(jī)制轉(zhuǎn)化質(zhì)檢不合格損失

質(zhì)檢發(fā)現(xiàn)不合格產(chǎn)品，對(duì)企業(yè)所造成的損失無(wú)法估計(jì)。因此建議建立中藥飲片質(zhì)量安全過(guò)程激勵(lì)機(jī)制，通過(guò)激勵(lì)機(jī)制激勵(lì)中間過(guò)程的管理人員去發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，企業(yè)通過(guò)投入激勵(lì)成本置換質(zhì)檢不合格損失，將質(zhì)檢不合格損失風(fēng)險(xiǎn)盡可能控制在可接受范圍之內(nèi)。

（四）設(shè)置毛重?fù)p耗率管控及預(yù)警機(jī)制

毛重?fù)p耗率的管控必須有嚴(yán)格的制度保障，根據(jù)對(duì)生鮮及其他同類行業(yè)的調(diào)研，毛重?fù)p失率通常在千分之三屬于合理范圍內(nèi)。在設(shè)置管理制度是應(yīng)當(dāng)重新調(diào)研公司現(xiàn)有設(shè)計(jì)情況，分品類的設(shè)計(jì)毛重?fù)p失率范圍。

本文從成本核算和管理角度所提出的建議，也需要各部門通力配合才能實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品線梳理、生產(chǎn)流程再造、成本管理系統(tǒng)管控。

作者簡(jiǎn)介：

劉承志（1968-），男，安徽省宿州人，芍花堂國(guó)藥股份有限公司會(huì)計(jì)師，學(xué)士，研究方向：財(cái)務(wù)管理。