胡宜 袁顯朋

摘 要：從國際范圍來看，績效審計(jì)最早產(chǎn)生于政府部門，主要用于對(duì)財(cái)政等相關(guān)內(nèi)容的績效審計(jì)。后來逐漸發(fā)展到企業(yè)部門，通過績效審計(jì)幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)在財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)和其他部門存在的問題，并督促企業(yè)及時(shí)整改。首先介紹了企業(yè)績效審計(jì)的理論基礎(chǔ)，包括績效審計(jì)概念、理論和意義。其次，構(gòu)建了企業(yè)績效審計(jì)的理論框架，包括績效審計(jì)目標(biāo)、證據(jù)收集方法、內(nèi)容、評(píng)價(jià)方法和結(jié)果運(yùn)用五個(gè)方面。最后，通過分析績效審計(jì)中存在的問題，得出了企業(yè)績效審計(jì)的實(shí)現(xiàn)路徑。

關(guān)鍵詞：企業(yè);績效審計(jì);理論框架

中圖分類號(hào)：F239.4 ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A ? ? ?文章編號(hào)：1673-291X（2019）17-0165-03

引言

1986年，最高審計(jì)機(jī)關(guān)的第十二次國際會(huì)議上，“績效審計(jì)”以書面的形式正式使用，對(duì)各種有關(guān)績效審計(jì)的名稱進(jìn)行了統(tǒng)一。會(huì)后，世界各國紛紛開展績效審計(jì)，從對(duì)政府部門到私營企業(yè)，績效審計(jì)范圍逐漸擴(kuò)大。為了與國際接軌，我國也開始重視績效審計(jì)的作用，特別是企業(yè)績效審計(jì)職能的發(fā)揮?？冃徲?jì)不僅能夠?qū)ζ髽I(yè)起到監(jiān)督作用，而且能夠充分了解企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。同時(shí)，績效審計(jì)能夠發(fā)現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營過程中存在的風(fēng)險(xiǎn)，有利于企業(yè)采取有效措施解決問題。本研究的意義在于構(gòu)建企業(yè)績效審計(jì)的簡單理論框架，并通過問題分析指出企業(yè)績效審計(jì)的實(shí)現(xiàn)路徑。希望本研究能夠豐富績效審計(jì)相關(guān)的理論。

一、企業(yè)績效審計(jì)的理論基礎(chǔ)

（一）績效審計(jì)的概念

關(guān)于績效審計(jì)的概念，不同的組織給出的定義略有差別。世界審計(jì)組織認(rèn)為，績效審計(jì)是被審計(jì)單位在履行職責(zé)的過程中，對(duì)其資源使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行的審計(jì)。美國審計(jì)署指出，績效審計(jì)是依據(jù)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)并進(jìn)行評(píng)價(jià)，從而得出評(píng)價(jià)結(jié)果的審計(jì)行為[1]。通過上述定義，本文認(rèn)為績效審計(jì)是在企業(yè)經(jīng)營過程中對(duì)其經(jīng)營活動(dòng)的合法合規(guī)情況、經(jīng)營效果、管理機(jī)制等進(jìn)行審計(jì)的行為。

（二）“3E”績效審計(jì)理論

早期的績效審計(jì)理論是“3E”，即經(jīng)濟(jì)審計(jì)（economy audit）、效率審計(jì)（efficiency audit）、效果審計(jì)（effectiveness audit）。經(jīng)濟(jì)審計(jì)指保證質(zhì)量的前提下，企業(yè)以盡可能低的投入或者成本開展經(jīng)營活動(dòng)，避免資源浪費(fèi)的審計(jì)模式。效率審計(jì)主要是對(duì)企業(yè)既定產(chǎn)量下投入資源是否最少進(jìn)行檢查，保證企業(yè)效率的提升。效果審計(jì)主要考查企業(yè)實(shí)際產(chǎn)量與預(yù)定目標(biāo)的偏離程度[2]。經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性三者之間密不可分，共同構(gòu)成企業(yè)績效審計(jì)的主要內(nèi)容。

（三）企業(yè)績效審計(jì)的重要意義

從現(xiàn)代發(fā)展來看，績效審計(jì)對(duì)企業(yè)來說意義深遠(yuǎn)。首先，績效審計(jì)對(duì)企業(yè)形成有效監(jiān)督。對(duì)于企業(yè)來說，無論是經(jīng)營活動(dòng)還是財(cái)務(wù)活動(dòng)都應(yīng)當(dāng)有相應(yīng)的監(jiān)督和約束，而績效審計(jì)則是企業(yè)監(jiān)督的重要手段之一。其次，績效審計(jì)對(duì)企業(yè)資源使用的經(jīng)濟(jì)性和效率性具有積極意義。通過績效審計(jì)，企業(yè)可以直觀地了解企業(yè)的資源投入和使用情況，對(duì)自身經(jīng)濟(jì)性和效率性的提升具有積極影響。最后，績效審計(jì)是企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)取得預(yù)期效果的有力保障。對(duì)于企業(yè)來說，生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)能否取得效果是關(guān)鍵，績效審計(jì)則為企業(yè)經(jīng)營效果的取得提供了保證。

二、企業(yè)績效審計(jì)的理論框架

通過梳理文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，大部分研究成果都是對(duì)國有企業(yè)績效審計(jì)的問題、對(duì)策等相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了論述，對(duì)私營企業(yè)績效審計(jì)的研究成果并不多。本文的寫作目的在于探索一般企業(yè)績效審計(jì)的理論框架，從績效審計(jì)過程的角度構(gòu)建理論框架。

（一）企業(yè)績效審計(jì)的目標(biāo)

績效審計(jì)目標(biāo)是審計(jì)工作的重要組成部分，在對(duì)企業(yè)進(jìn)行績效審計(jì)之前，首先應(yīng)當(dāng)確立績效審計(jì)目標(biāo)，以目標(biāo)為導(dǎo)向開展審計(jì)工作。在確立企業(yè)績效審計(jì)目標(biāo)時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)充分考慮多方面因素，包括企業(yè)的實(shí)際情況、績效審計(jì)所要達(dá)到的效果等等。從我國來看，企業(yè)績效審計(jì)目標(biāo)主要包含3方面內(nèi)容：第一，審計(jì)人員對(duì)企業(yè)相關(guān)政策的執(zhí)行情況進(jìn)行獨(dú)立檢查，檢查企業(yè)具體的實(shí)施過程和結(jié)果。其目的主要是為了考察企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營行為是否合法合規(guī)。第二，對(duì)企業(yè)完成既定目標(biāo)的情況和產(chǎn)生的影響作出獨(dú)立性報(bào)告，從而為利益相關(guān)者提供評(píng)價(jià)依據(jù)。第三，根據(jù)“3E”績效審計(jì)理論，對(duì)企業(yè)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)、效率和效果方面的審計(jì)，幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)問題并提出整改意見。

（二）企業(yè)績效審計(jì)證據(jù)收集方法

在確定了企業(yè)績效審計(jì)目標(biāo)之后，審計(jì)人員會(huì)對(duì)績效審計(jì)的相關(guān)證據(jù)進(jìn)行收集，便于后續(xù)績效審計(jì)工作的開展。在績效審計(jì)證據(jù)收集過程中，審計(jì)人員會(huì)采用多種方法，目的在于保證績效審計(jì)證據(jù)的全面性，從而保證審計(jì)結(jié)果的客觀性。本文主要介紹4種績效審計(jì)證據(jù)收集方法（見表1[3]）。

（三）企業(yè)績效審計(jì)的主要內(nèi)容

從理論層面來講，根據(jù)“3E”績效審計(jì)理論，企業(yè)績效審計(jì)的內(nèi)容主要是從企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行考察。主要檢查企業(yè)的財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)等方面資源的投入和使用是否符合經(jīng)濟(jì)性和效率性的目標(biāo)，產(chǎn)量是否與預(yù)期產(chǎn)生嚴(yán)重偏離等問題。從實(shí)際審計(jì)工作層面來看，主要從審計(jì)對(duì)象、審計(jì)主題和審計(jì)業(yè)務(wù)類型來研究。企業(yè)績效審計(jì)的對(duì)象包括企業(yè)運(yùn)營過程中方方面面的內(nèi)容，不僅包括企業(yè)合法合規(guī)情況，還包含管理制度、經(jīng)營成果等多方面內(nèi)容;企業(yè)績效審計(jì)的主題則主要分為以業(yè)務(wù)信息為主和以財(cái)務(wù)信息為主，從主題上區(qū)分績效審計(jì)的內(nèi)容;企業(yè)績效審計(jì)的業(yè)務(wù)類型主要包含財(cái)務(wù)績效審計(jì)、業(yè)務(wù)績效審計(jì)和綜合績效審計(jì)[4]。

（四）企業(yè)績效審計(jì)評(píng)價(jià)方法

從目前來看，企業(yè)績效審計(jì)評(píng)價(jià)方法主要有3種：關(guān)鍵績效評(píng)價(jià)方法、經(jīng)濟(jì)增加值法和平衡記分卡法。關(guān)鍵績效評(píng)價(jià)方法是通過設(shè)計(jì)、抽樣、計(jì)算來對(duì)企業(yè)的投入和產(chǎn)出進(jìn)行量化評(píng)價(jià)，需要企業(yè)各個(gè)部門的參與。此種方法有效將企業(yè)發(fā)展與個(gè)人發(fā)展融合在一起，有利于企業(yè)競爭力的提升。經(jīng)濟(jì)增加值法主要核算企業(yè)固定時(shí)間內(nèi)資本收益與資本成本的差值。此種方法有利于引導(dǎo)企業(yè)關(guān)注長遠(yuǎn)利益，避免企業(yè)短視行為。平衡記分卡法使用較為廣泛，兼顧企業(yè)目前發(fā)展與未來發(fā)展趨勢(shì)，利用財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)企業(yè)進(jìn)行評(píng)價(jià)，有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長遠(yuǎn)利益[5]。

（五）企業(yè)績效審計(jì)的結(jié)果

企業(yè)績效審計(jì)的結(jié)果是績效審計(jì)工作的重中之重，審計(jì)人員在出具績效審計(jì)結(jié)果的過程中應(yīng)當(dāng)保證充分的獨(dú)立性，避免被其他因素所干擾，同時(shí)出具客觀、公正的績效審計(jì)結(jié)果。績效審計(jì)結(jié)果能夠幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)自身存在的問題，同時(shí)可以為企業(yè)管理者決策提供依據(jù)，有利于企業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。此外，績效審計(jì)結(jié)果還應(yīng)當(dāng)包含對(duì)企業(yè)存在問題的整改建議。績效審計(jì)人員對(duì)企業(yè)進(jìn)行全面審計(jì)和分析后，得出切實(shí)可行的審計(jì)建議，并督促企業(yè)進(jìn)行后續(xù)整改。企業(yè)只有合理利用績效審計(jì)結(jié)果，才能審視自身問題，并及時(shí)糾正存在的問題，從而實(shí)現(xiàn)長遠(yuǎn)發(fā)展。

三、企業(yè)績效審計(jì)的實(shí)現(xiàn)路徑

（一）樹立績效審計(jì)理念，明確績效審計(jì)目標(biāo)

目前來看，我國很多企業(yè)還沒有樹立績效審計(jì)理念，特別對(duì)于私營企業(yè)來說，更多地是追求經(jīng)濟(jì)利潤的實(shí)現(xiàn)，往往忽視績效審計(jì)的作用。缺乏科學(xué)合理的績效審計(jì)理念，則企業(yè)無法及時(shí)了解自身經(jīng)營的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。同時(shí)，部分企業(yè)在開展績效審計(jì)之前，并未設(shè)立明確的審計(jì)目標(biāo)，不利于后續(xù)工作的開展[6]。因此，根據(jù)上文所述企業(yè)績效審計(jì)的理論框架，企業(yè)一方面應(yīng)當(dāng)樹立績效審計(jì)理念，加強(qiáng)對(duì)績效審計(jì)的重視程度。特別對(duì)于企業(yè)管理層來說，績效理念的樹立有利于帶動(dòng)全體員工的積極性，促使其為企業(yè)創(chuàng)造更多價(jià)值;另一方面，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的發(fā)展情況，協(xié)助審計(jì)部門確立績效審計(jì)目標(biāo)，為績效審計(jì)工作的開展提供便利。同時(shí)，科學(xué)性與合理性也是績效審計(jì)目標(biāo)的要求。

（二）充分保證績效審計(jì)內(nèi)容的全面性

盈利性是企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容，實(shí)現(xiàn)利潤最大化是企業(yè)追求的最終目標(biāo)。所以，企業(yè)在進(jìn)行績效審計(jì)的過程中，大多側(cè)重于對(duì)財(cái)務(wù)信息的審計(jì)，容易忽視對(duì)業(yè)務(wù)績效的審計(jì)和綜合績效的審計(jì)，導(dǎo)致績效審計(jì)內(nèi)容不夠全面，審計(jì)結(jié)果必然缺乏客觀性。只重視財(cái)務(wù)績效審計(jì)，則可能導(dǎo)致企業(yè)粉飾財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等違規(guī)行為，同時(shí)容易忽視企業(yè)的合法合規(guī)性、管理制度等方面的問題，對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生不利影響[7]。因此，企業(yè)績效審計(jì)應(yīng)當(dāng)充分保證審計(jì)內(nèi)容的全面性。不僅要對(duì)財(cái)務(wù)情況進(jìn)行績效審計(jì)，保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性，而且要對(duì)業(yè)務(wù)情況和綜合績效情況進(jìn)行審計(jì)，立足全局，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題。

（三）進(jìn)一步完善績效審計(jì)評(píng)價(jià)體系

從績效審計(jì)評(píng)價(jià)方法來看，還存在一定的不足。關(guān)鍵績效評(píng)價(jià)方法側(cè)重于定量考核，可能導(dǎo)致考核者對(duì)指標(biāo)的過度依賴，同時(shí)該方法也不是對(duì)所有崗位都適用;經(jīng)濟(jì)增加值法容易導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)被篡改，且更加關(guān)注股東的利益，不利于進(jìn)行全面綜合的績效評(píng)價(jià);平衡積分卡法則會(huì)增加企業(yè)成本，且對(duì)數(shù)據(jù)信息技術(shù)要求比較高。三種主要評(píng)價(jià)方法各有利弊，所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善績效審計(jì)評(píng)價(jià)體系。企業(yè)在選擇績效審計(jì)評(píng)價(jià)方法時(shí)應(yīng)當(dāng)充分考慮自身的實(shí)際情況，融合各個(gè)評(píng)價(jià)方法的優(yōu)點(diǎn)，建立全方位、多指標(biāo)的科學(xué)評(píng)價(jià)體系。在選取評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，不僅要選取定量指標(biāo)進(jìn)行精確評(píng)價(jià)，還要選取定性指標(biāo)，以保證評(píng)價(jià)的全面完整。

（四）引進(jìn)新一代信息技術(shù)，更新績效審計(jì)方法

我國績效審計(jì)發(fā)展時(shí)間并不長，還存在諸多需要改善的方面，特別是對(duì)于相關(guān)技術(shù)的引進(jìn)和更新。從我國企業(yè)的實(shí)際情況來看，很多績效審計(jì)方法不夠科學(xué)，容易受到審計(jì)人員主觀因素的影響，進(jìn)而影響績效審計(jì)結(jié)果的客觀性。所以，借助大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等新一代信息技術(shù)，不斷更新績效審計(jì)方法才是關(guān)鍵。一方面，對(duì)績效審計(jì)證據(jù)收集方法進(jìn)行更新。目前還有部分企業(yè)采用比較傳統(tǒng)的審計(jì)證據(jù)獲取方法，還沒完全實(shí)現(xiàn)現(xiàn)場審計(jì)向遠(yuǎn)程審計(jì)的轉(zhuǎn)變。所以，企業(yè)應(yīng)不斷引進(jìn)新一代信息技術(shù)，通過技術(shù)更新提高績效審計(jì)質(zhì)量。另一方面，對(duì)績效審計(jì)技術(shù)方法進(jìn)行更新。將大數(shù)據(jù)和云計(jì)算技術(shù)融入到績效審計(jì)中，對(duì)現(xiàn)有審計(jì)軟件進(jìn)行更新，不斷創(chuàng)新審計(jì)技術(shù)方法，這樣才能實(shí)現(xiàn)績效審計(jì)的目標(biāo)。

結(jié)論

隨著時(shí)代的進(jìn)步和發(fā)展，企業(yè)績效審計(jì)受到越來越多的重視。績效審計(jì)注重考察企業(yè)資源使用的經(jīng)濟(jì)性和效率性，以及企業(yè)產(chǎn)量與預(yù)定目標(biāo)的差異性。通過績效審計(jì)，企業(yè)可以發(fā)現(xiàn)自身存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)并及時(shí)糾正，有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。本文依據(jù)相關(guān)理論，從績效審計(jì)目標(biāo)、績效審計(jì)證據(jù)收集方法、績效審計(jì)內(nèi)容、績效審計(jì)評(píng)價(jià)方法和績效審計(jì)結(jié)果五方面構(gòu)建了一般企業(yè)績效審計(jì)的理論框架。同時(shí)，通過對(duì)相關(guān)問題的分析，得出了企業(yè)績效審計(jì)的實(shí)現(xiàn)路徑，包括：第一，樹立績效審計(jì)理念，明確績效審計(jì)目標(biāo);第二，充分保證績效審計(jì)內(nèi)容的全面性;第三，進(jìn)一步完善績效審計(jì)評(píng)價(jià)體系;第四，引進(jìn)新一代信息技術(shù)，更新績效審計(jì)方法。

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Study on the Theoretical Framework and Realization of Enterprise Performance

HU Yi，YUAN Xian-peng

（Xijing College，Xian 710123，China）

Abstract：From the international perspective，the performance audit was first produced in the government department，mainly used to audit the performance of the related content，such as finance.Later，the enterprise gradually developed to the enterprise department，and through the performance audit，the enterprise found problems in the financial，business and other departments，and urged the enterprise to timely rectify.This paper first introduces the theoretical basis of enterprise performance auditing，including the concept，theory and significance of performance audit.Secondly，the theoretical framework of enterprise performance auditing is constructed，which includes five aspects：performance audit goal，evidence collection method，content，evaluation method and result.Finally，through the analysis of the problems existing in the performance audit，the realization path of the enterprise performance audit is obtained.

Key words：enterprise;performance auditing;theoretical framework

[責(zé)任編輯 興 華]