【摘要】習近平同志在中央審計委員會第一次會議上強調(diào)，國家審計機關要拓展審計監(jiān)督的廣度和深度，消除監(jiān)督盲區(qū)。國家審計機關由于自身資源不足，往往需要向社會中介機構購買相關審計服務，從而擴大審計覆蓋面。由于中介機構的政府審計工作經(jīng)驗不足，審計質(zhì)量往往達不到國家審計機關的預期。針對這一問題，在分析政府購買審計服務質(zhì)量驅動因素的基礎上，構建了政府購買審計服務質(zhì)量的概念框架。實證研究結果表明，執(zhí)業(yè)能力和契約精神是中介機構參與政府審計工作質(zhì)量的重要影響因素，政府購買審計服務的質(zhì)量取決于審計定價、審計發(fā)現(xiàn)問題、審計工作完成及時性以及審計報告撰寫質(zhì)量。

【關鍵詞】政府購買審計服務;地方審計機關;審計質(zhì)量;驅動因素

【中圖分類號】F239

【文獻標識碼】A

【文章編號】1004-0994（2019）14-0129-7

一、引言

隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，政府對審計及其他鑒證服務等的需求越來越大，諸如財務報告鑒證、財政資金使用績效、資產(chǎn)評估、工程造價確認等，都離不開中介機構的專業(yè)服務。政府審計質(zhì)量一直以來都是審計實務界和理論界關注的重點問題。特別是在國家審計機關人力資源有限的前提下，向社會中介機構購買審計服務工作經(jīng)常化后，政府購買審計服務質(zhì)量也成為實務界關注的焦點問題。習近平同志在中央審計委員會第一次會議上提出，要做到應審盡審、凡審必嚴、嚴肅問責，努力構建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權威高效的審計監(jiān)督體系，更好地發(fā)揮審計在黨和國家監(jiān)督體系中的重要作用。高質(zhì)量的國家審計是構建權威高效的全覆蓋審計監(jiān)督體系的基礎。

審計全覆蓋下，國家審計機關的業(yè)務范圍、內(nèi)容、工作重點都有較大的變化，工作量也大幅度增加。而審計機關編制有限，審計人員短期內(nèi)也難以適應工作中對知識結構的新要求，造成審計需求與審計資源不匹配。因此，國家審計往往需要借助外部力量來完成工作。

《審計署聘請外部人員參與審計工作管理辦法》規(guī)定，審計署遇有審計力量不足、相關專業(yè)知識不能滿足審計工作需要時，可以從外部聘請相關專業(yè)人員參與審計工作。近年來，審計署用于購買社會審計組織人員及技術專家審計服務的經(jīng)費支出呈上升趨勢，主要包括抽調(diào)地方審計機關人員和聘請注冊會計師、工程技術專家等外部人員幫助完成投資、農(nóng)業(yè)、金融和國外貸援款等審計任務的支出（見表1）。

地方各級審計機關在審計人力不足或專業(yè)知識不能滿足審計工作需要時，也會向社會中介機構購買審計服務。購買審計服務的范圍也越來越廣泛，涉及工程項目審計、財務收支審計、經(jīng)濟責任審計等多種審計業(yè)務。一些地方審計機關購買審計服務的比重甚至超過總體審計項目的50%。

二、文獻綜述

向中介機構購買審計服務緩解了國家審計機關人力不足的困境，審計覆蓋面得以大幅增加，但由于存在相關準則和指南缺失、政府購買經(jīng)費和有效監(jiān)督不足等方面的問題[1，2]，購買審計服務項目的完成情況與審計機關的要求還有一定的差距，有的項目需要返工、甚至重新購買服務。國家審計機關對購買審計服務項目的審計質(zhì)量控制還在探索階段，沒有形成有效的控制機制。政府購買審計服務質(zhì)量影響因素方面的研究較少。

關于政府審計質(zhì)量的定義，美國審計署指出，“審計質(zhì)量”這個詞有很多內(nèi)涵，在政府審計背景下，審計質(zhì)量可以定義為符合針對正在進行的特定類型的審計而制定的專業(yè)標準。趙勁松[3]在定義國家審計質(zhì)量時，突出了國家審計查處和糾正的雙重職能，指出國家審計在查處違規(guī)違法行為的同時，還要采取相應措施糾正這些行為。葉子榮等[4]在解讀國家審計質(zhì)量時，主要從國家審計的揭示和抵御功能兩個角度展開。筆者更傾向于美國審計署的定義，就政府審計而言，每一類項目的審計質(zhì)量具體評價標準都不同。

黃溶冰等[5]在考慮審計發(fā)揮預防、揭露和抵御功能的基礎上，把預防、揭露、抵御效力作為國家審計質(zhì)量的代理變量。近期研究結果表明，審計質(zhì)量與審計師職業(yè)經(jīng)驗正相關[6—8];同時，審計師獨立性與行業(yè)專長存在一定的替代關系[9]。

政府購買審計服務的質(zhì)量問題一直以來都是國家審計機關關注的重點。特別是政府購買審計服務由于費用相對不高，會計師事務所審計不夠深入，效果往往難以達到預期，因此審計結果可接受的比例不高。美國審計署研究表明，審計人員提交的審計結果有大約22%無法通過區(qū)域檢查辦公室（RIGS，Inspectorsgeneral regional office）的審查，需要執(zhí)行更多的審計工作，或為所執(zhí)行的審計工作提供更多的支持。一般5000萬美元以上的大項目，審計結果可接受比例為63.5‰小項目審計結果的可接受比例為48.2%。

本文的學術貢獻體現(xiàn)在：一是聚焦于政府購買審計服務質(zhì)量研究，為國家審計機關在購買審計服務工作控制與管理創(chuàng)新方面提供了經(jīng)驗證據(jù)，豐富了國家審計質(zhì)量研究文獻;二是提出了政府購買審計服務質(zhì)量的概念框架，構建了結構方程模型，分析了審計質(zhì)量驅動因素對審計質(zhì)量的影響，以及政府購買審計服務質(zhì)量的影響因素。

三、政府購買審計服務與社會審計服務

政府購買審計服務的實質(zhì)是審計機關外包部分政府審計業(yè)務，以提高審計覆蓋率。由于審計準則、審計目標不同.政府審計與社會審計的審計業(yè)務區(qū)別較大。社會審計的主要業(yè)務是年報審計工作，而政府審計的范圍更廣泛，包括財務收支、內(nèi)部控制、法律法規(guī)的遵從等方面。因此，政府購買審計服務雖然也是由以會計師事務所為主體的社會中介機構提供，但由于被審計單位和審計目標不同、適用準則不同，因此審計要求差異明顯。

承接單位規(guī)模差異。政府購買審計服務是通過政府招標確定承接單位，由于審計費用較低，一般都是中小會計師事務所參與投標。同時，由于需要熟悉當?shù)氐南嚓P法律法規(guī)，所以一般本地所更愿意承接業(yè)務，審計質(zhì)量也相對較高。而對于社會審計業(yè)務，一般認為事務所規(guī)模與其審計質(zhì)量基本呈正相關關系，相對于小所，大所提供的審計服務質(zhì)量更高[10]。

審計對象不同。政府審計的對象主要是當?shù)氐男姓C關、事業(yè)單位及地方國有企業(yè)，社會審計對象則更廣泛，可以是各類企事業(yè)單位。

審計性質(zhì)不同。政府審計是問題導向，主要考察財務收支、內(nèi)部控制及法律法規(guī)執(zhí)行等方面是否有不遵從的問題，審計中也更強調(diào)發(fā)現(xiàn)問題的性質(zhì)，遇到一些重要線索時需要進行延伸審計，有時可能會涉及多年的財務收支情況，或多個分支機構。社會審計以年報審計為主，主要是針對財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制標準編制發(fā)表審計意見。

審計定價差異。政府購買審計服務的費用受限于政府審計經(jīng)費預算，與社會審計的計算標準差異較大。與社會審計按照資產(chǎn)總額一定比率計算收費不同，政府購買審計服務的費用一般是審計機關估算工作量，將經(jīng)費額度在不同的審計項目之間進行分配。目前大多數(shù)政府購買審計服務項目費用低于社會審計收費標準，雖然費用比較低，但是中介機構依然愿意承接審計機關委托的審計業(yè)務。究其原因，主要有兩個方面：一是會計師事務所通過承接審計機關委托的審計業(yè)務，可以提高自身的聲譽，有利于擴大業(yè)務規(guī)模;二是國家審計的審計深度、廣度、難度相對較高，參與審計時無論是主審還是助審，都可以不同程度地提高業(yè)務能力;三是政府審計風險相對較小，即使達不到質(zhì)量要求，受懲罰的力度也可以接受。

此外，政府審計在審計對象的確定上一般遵循風險導向原則，選擇遵從方面可能存在問題的單位作為審計對象;而年報審計則是所有企業(yè)單位每年都要完成的審計工作。

四、政府購買審計服務質(zhì)量的驅動因素與概念框架

1.驅動因素。政府購買審計服務的項目包括：固定資產(chǎn)投資審計;企業(yè)和金融機構資產(chǎn)、負債、損益及其主要負責人任期經(jīng)濟責任審計;事業(yè)單位、社會團體和其他社會組織財務收支及其主要負責人任期經(jīng)濟責任審計;資源環(huán)境項目審計;社會保障項目審計;國外貸援款項目審計等。政府購買審計服務的對象以中介機構為主，也包括特定領域的技術專家、高校與科研院所專家等。因此，政府購買審計服務質(zhì)量研究需要在國家審計目標視角下，結合社會審計質(zhì)量的影響因素等開展。

審計機關依照法律規(guī)定的職權和程序進行審計監(jiān)督，審計機關的審計監(jiān)督權是由《憲法》賦予的。根據(jù)《國家審計準則》，審計機關的主要工作目標是通過監(jiān)督被審計單位財政收支、財務收支以及有關經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性，維護國家經(jīng)濟安全，推進民主法治，促進廉政建設，保障國家經(jīng)濟和社會健康發(fā)展。因此，政府審計關注的是被審計項目信息的真實性、合法性和效益性，而社會審計關注的則是財務報表的合法性、公允性。

政府購買審計服務項目一般是公開招標，中標單位按照約定提供審計服務。審計機關與承接業(yè)務的中介機構之間是委托代理關系。中介機構相對于審計機關而言更了解自身的業(yè)務能力;而審計機關要選擇相對較好的中介機構開展審計業(yè)務，只能通過某種方式來判斷中介機構及其人員執(zhí)業(yè)能力的高低，但是個人執(zhí)業(yè)能力是“內(nèi)部信息”，審計機關很難準確掌握，因此選中的中介機構有可能并不理想，最終出現(xiàn)逆向選擇的現(xiàn)象。

參與政府審計項目的中介機構不僅需要具備一般從業(yè)能力，還要熟悉政府審計準則、審計方法和技術，能站在政府審計目標角度開展審計工作，發(fā)現(xiàn)并挖掘問題，高質(zhì)量地完成相應項目的審計報告撰寫工作。中介機構作為代理人，只有派出具有相應執(zhí)業(yè)能力的團隊成員，才能順利完成受托業(yè)務。因此，從審計機關維度，影響政府購買審計服務質(zhì)量的首要因素是團隊的執(zhí)業(yè)能力，即團隊成員是否具備完成相應審計業(yè)務的能力和素質(zhì)，避免讓能力不夠的中介機構承擔了相關的業(yè)務，而且這些能力較低或者不符合要求的審計人員承接業(yè)務后，也很容易出現(xiàn)內(nèi)部人控制現(xiàn)象，進而影響審計項目的進展和質(zhì)量。

審計機關選擇了一個自認為符合其標準的中介機構后，中介機構的工作目標就是按照審計機關的要求完成審計業(yè)務，最大化審計機關的利益。但是，如何評測中介機構及其人員的努力程度是一項非常困難的工作，他們?yōu)榱俗陨淼睦孀畲蠡?，可能會通過各種隱晦的方式不作為或者不按照審計機關的意志行事，甚至不惜損失審計機關的利益來滿足自己的利益，會導致內(nèi)部人控制現(xiàn)象的發(fā)生，進而產(chǎn)生道德風險問題。標準形式的契約論認為，在特定情況下，一個人出于自我利益的考慮，有履行承諾的道德義務，即“契約精神”。從審計機關維度考察，即被聘人員是否能按照協(xié)議要求完成審計工作，這是影響政府購買審計服務質(zhì)量的又一重要因素。

2.概念框架。審計機關聘用外部人員參與審計項目，主要目的是利用外部專業(yè)人員的技能和經(jīng)驗——執(zhí)業(yè)能力，彌補審計機關人員在數(shù)量和技術結構方面的不足。張健、魏春燕[6]指出，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗與審計質(zhì)量正相關;韓維芳[7]發(fā)現(xiàn)，項目負責人的經(jīng)驗有助于提高審計師個人對高審計風險客戶的風險應對能力;王曉珂等[8]發(fā)現(xiàn)，審計師個人經(jīng)驗越豐富，審計質(zhì)量越高;袁春生等[9]發(fā)現(xiàn)，具有行業(yè)專長的審計師更能有效地減少上市公司的財務舞弊。因此，執(zhí)業(yè)能力是考察審計機關聘用外部人員參與審計項目質(zhì)量高低的一項重要影響因素。

聘用外部人員參與審計項目，是政府購買服務的模式之一。通過服務購買，國家審計機關與私人企業(yè)合作完成審計工作。這種合作的紐帶是契約，聘用人員能否按照合同約定完成審計工作，是否具有守信、不欺詐、完全履約的契約精神，是衡量審計質(zhì)量的重要因素。

參與審計項目的外部審計人員如果不具備良好的契約精神，即使具有相應的執(zhí)業(yè)能力，也可能會出工不出力，損害委托方的利益。在審計機關（委托人）和承接單位（代理人）之間的契約關系中，沒有一方能以損害他人的財富為代價來增加自己的財富，才能達到帕雷托最優(yōu)化狀態(tài)。而在審計機關與中介機構的契約關系中，中介機構及其工作人員發(fā)生損害審計機關利益行為的經(jīng)濟后果一般是承接單位或其工作人員被更換、審計費用被扣減等，相較于中注協(xié)和證監(jiān)會的處罰力度來說這種處罰力度較小。因此，更需要強調(diào)契約精神。契約精神是完成審計項目的必要條件，執(zhí)業(yè)能力則是完成審計項目的充分條件。執(zhí)業(yè)能力對契約精神也具有一定的影響力。

綜上，本文認為執(zhí)業(yè)能力和契約精神是聘用外部人員參與審計項目時審計質(zhì)量的主要影響因素，由此構建政府購買審計服務質(zhì)量概念框架如圖1。

五、研究設計

1.理論模型。政府購買審計服務質(zhì)量的高低主要與參與審計人員的執(zhí)業(yè)能力相關。在政府審計項目中，執(zhí)業(yè)能力主要體現(xiàn)在：一是對政府審計準則的熟悉程度，二是對地方相關法律法規(guī)的知曉情況，三是對被審計單位內(nèi)部控制和管理的審計深入程度。這三個方面的能力統(tǒng)稱為執(zhí)業(yè)能力。即使是同一家會計師事務所的不同人員參與審計，由于執(zhí)業(yè)能力不同，審計質(zhì)量也不相同。參與審計的人員包括主審和助審，他們的綜合執(zhí)業(yè)能力對審計質(zhì)量的影響較大。

審計業(yè)務承接單位與審計機關在合作過程中會就相關審計項目簽訂相應的合同或協(xié)議，并根據(jù)約定派出一定數(shù)量的專業(yè)人員完成規(guī)定的審計業(yè)務。合同雙方或多方對于契約條款的積極認可、主動執(zhí)行與全面守信是契約精神的具體體現(xiàn)。契約精神可以降低契約的運行成本、提高契約的運行效率[12]。如果審計人員比較崇尚契約精神，那么執(zhí)業(yè)能力越高則履約情況越好;研究中，用履約情況作為契約精神的替代變量。

指標變量X，Y的測量模型為：X=λξ;Y=γη。

2.問卷設計。美國審計署對政府審計質(zhì)量的研究表明，過分強調(diào)成本和不充分考慮獨立審計人員資格可能會對政府審計質(zhì)量產(chǎn)生不利影響。因此，審計定價也是影響審計質(zhì)量的一個重要因素。

中介機構審計人員是否能按照審計時間安排完成審計工作，也是影響審計質(zhì)量的一個重要因素，尤其是遇到會計師事務所業(yè)務繁忙的季節(jié)，一個審計組在特定時間段面臨多項審計任務，分配到每項審計任務的時間有限，往往滿足于應付工作。審計時間少，審計的深度和廣度都會受到較大影響，有時候甚至可能會忽略重大線索。政府審計針對問題線索，需要大量時間進行延伸審計，如果投入充裕的時間進行深入挖掘，則審計質(zhì)量會相對較高。

政府審計關注審計遵從問題，因此，能否發(fā)現(xiàn)重大問題也是影響審計質(zhì)量的一個重要因素。會計師事務所比較熟悉年報審計，因此往往發(fā)現(xiàn)的都是財務問題，在政府審計所關注的內(nèi)部控制及管理審計、法律法規(guī)遵從審計方面經(jīng)驗不足，與政府審計的要求有一定距離。在調(diào)研中發(fā)現(xiàn)，往往本地所更熟悉當?shù)氐恼叻ㄒ?guī)，審計質(zhì)量相對較高。

政府購買審計服務中，一般會要求主審就所審計內(nèi)容撰寫并提交審計分報告。這份報告需要根據(jù)國家審計準則的要求撰寫，特別是需要梳理分析審計所發(fā)現(xiàn)的問題，提出相應的意見。這些審計分報告是形成最終審計報告的基礎，如果分報告對審計中發(fā)現(xiàn)的問題反映不全面、分析不透徹、提煉不足，不能充分反映審計成果，將會影響審計機關對分報告內(nèi)容的采納，最終影響審計質(zhì)量。

研究問卷的設計分為三個階段。第一階段，在進行政府購買審計服務質(zhì)量理論研究和審計機關調(diào)研的基礎上，形成政府購買審計服務質(zhì)量影響因素的12個測試題目。第二階段，針對測試題目到審計機關實地調(diào)研和訪談，訪談討論后刪減2個題目，保留10個題目。第三階段，邀請高校專家2名、實務專家3名（審計機關負責人2名、法規(guī)處負責人1名）對第二階段測試題目的表述進行修正。

為確保問卷的信度和效度，選取S市部分區(qū)縣審計機關的審計人員進行測試，共發(fā)放問卷50份，回收50份。對回收樣本進行信度、效度分析，刪除了相關系數(shù)偏低的題目1項。最終形成了包括執(zhí)業(yè)能力、契約精神和審計質(zhì)量3個分量表，9個測試題目（見表3）的審計機關購買審計服務項目質(zhì)量影響因素調(diào)查問卷。采用李克特5點計分，從非常不滿意到非常滿意，分值越高表示滿意程度越高。

問卷選取的測試對象是我國部分省份的市、縣（區(qū)）級審計機關在購買審計服務業(yè)務中擔任過審計組長以及具有購買審計服務相關管理經(jīng)驗的審計干部，發(fā)放問卷200份，回收問卷143份，有效問卷143份。問卷涉及區(qū)域分布情況見表3。

測試對象的特征分布見表4。

六、統(tǒng)計分析

1.模型適配。利用AMOS 22.0軟件，采取極大似然估計法，進行驗證性因子分析，根據(jù)AMOS修正指數(shù)（MI）對結構模型進行檢驗和修正，通過增加e3與e6之間的共生關系，可以分別減少X2值，同時增加p值，且界定誤差變量相關并不違反結構模型的假定，總體上看，修正后的模型擬合度更好（見圖3）。樣本數(shù)據(jù)提供的數(shù)據(jù)點數(shù)目為45個，模型中待估計的參數(shù)為22個，模型的自由度為23。整體模型適配度檢驗的卡方值為23.664，顯著性概率值p=0.423>0.05，接受虛無假設，假設模型與樣本數(shù)據(jù)可以適配;而RMSEA值=0.014<0.080，AGFI值=0.928>0.900，均達到模型適配標準，假設模型是合適的。

2.信、效度分析。為了進一步檢驗測試的穩(wěn)定性和有效性，對測試結果做了信度和效度分析（見表5）。信度采用組合信度（Construct Reliability，CR值）進行分析：通過因子載荷量計算的表示內(nèi)部一致性信度質(zhì)量的指標值。計算公式如下：

組合信度計算結果均大于0.6，說明同一潛變量下的測試變量的相關性更高。

效度用平均方差萃取量（Average Variance Ex-tracted，AVE值）進行衡量：通過因子載荷量計算的表示收斂效度的指標值。計算公式如下：

平均方差萃取量均大于0.5，說明潛變量之間的區(qū)分性好。

3.假設檢驗。根據(jù)路徑分析結果，H1、H2、H3項假設路徑值分別為0.57、0.88、0.42，P值均小于0.05，即此3項假設成立，研究假設檢驗結果見表6。

4.復核效度。根據(jù)樣本中人員級別這個三分類變量進行分組檢驗，處級群組樣本37個，科級群組樣本66個，一般審計人員樣本40個，全樣本觀察值143個。

從圖4、圖5、圖6的非標準化測量模型估計量可以看出，處級、科級、一般審計人員三類樣本在測量模型中因素負荷量界定均相同，專家執(zhí)業(yè)能力、助審執(zhí)業(yè)能力、專家履約情況、助審履約情況、承接單位履約情況、聘用人員定價、審計項目完成及時性、審計分報告撰寫質(zhì)量及審計發(fā)現(xiàn)問題的深度和廣度等9個指標變量的因素負荷為1.00、0.98、1.18、1.00、1.12、1.00、1.13、 1.18、1.23.

設定群組測量系數(shù)相等、結構協(xié)方差相等、測量誤差相等的測量殘差模型，卡方值為172.824，顯著性概率值p=0.199>0.05，接受虛無假設，表示模型可以被接受。而RMSEA值-0.018<0.080，GFI值=0.877接近0.9，表示假設測量模型與樣本數(shù)據(jù)是契合的。嚴格限制模型的測量模型在三個群組間具有測量的恒等性。

七、結論與建議

聘用外部人員參與審計工作項目，主要是為了解決審計資源不足、現(xiàn)有審計人員技術結構存在缺陷的問題。在目前聘用外部人員參與審計工作的實踐中，非會計師事務所的中介機構與審計機關審計工作沖突不大，而會計師事務所由于職業(yè)判斷的不同，導致工作中的沖突比較多。同時，由于審計機關工作人員特別是一線審計人員平時關注的是自身的工作質(zhì)量，不擅于管理與指導聘用人員，有時候在審計業(yè)務指導上不及預期。因此，聘用人員的溝通能力，對國家審計目標、審計準則、審計判斷的熟悉程度等都是聘用人員執(zhí)業(yè)能力的重要體現(xiàn)，也是其審計質(zhì)量的重要影響因素。

外部聘用人員大多來自中介機構，他們以利益為導向，追求速度和效率。工作往往不夠深入，缺乏對深層次問題的思考，甚至工作中會與被審計單位共謀。因此，履約也是影響審計項目質(zhì)量的另一重要影響因素。

Watkins等[13]認為審計質(zhì)量是由審計師聲譽和監(jiān)控力度決定的，要提高審計項目的審計質(zhì)量，一方面要對聘用人員加強信用管理，建立相應的信用考評制度和評價指標體系，選拔一批可以勝任國家審計工作的外部人員;另一方面要加強監(jiān)管，從審計監(jiān)督機制著手，加強對聘用外部人員參與審計項目的審計質(zhì)量評價，加強審計過程監(jiān)督。

政府購買審計服務項目承接人員團隊執(zhí)業(yè)能力顯著正向影響該審計項目的審計質(zhì)量，主審對審計質(zhì)量的影響力要大于助審。外部專業(yè)人員的團隊執(zhí)業(yè)能力顯著正向影響審計項目主審、助審以及承接單位的契約精神。也就是說，審計人員只有在具備相應的執(zhí)業(yè)能力的情況下，才能更好地履約。外部專業(yè)人員執(zhí)業(yè)能力和契約精神共同顯著正向影響該審計項目的審計質(zhì)量，執(zhí)業(yè)能力對政府購買審計服務質(zhì)量的影響相對較大。

本文從審計機關視角，對國家審計機關購買審計服務項目的審計質(zhì)量問題展開研究，研究結果對審計機關購買審計服務的管理、監(jiān)督等工作具有一定的借鑒意義。

主要參考文獻：

[1]魏曉雁，包奕敏.政府審計業(yè)務外包管理研究[J].會計與經(jīng)濟研究，2018（3）：42～53.

[2]徐向真，張雪菲.政府購買注冊會計師服務：現(xiàn)狀、問題與對策[J].西安財經(jīng)學院學報，2017（6）：5～10.

[3]趙勁松.關于我國政府審計質(zhì)量特征的一個分析框架[J].審計研究，2005（4）：65～68.

[4]葉子榮，馬東山.我國國家審計質(zhì)量影響因素研究——基于2002～2007年省際面板數(shù)據(jù)的分析[J].審計與經(jīng)濟研究，2012（6）：12—24.

[5]黃溶冰，王躍堂.我國省級審計機關審計質(zhì)量的實證分析（2002～2006） [J].會計研究，2010 （6）：70～76.

[6]張建，魏春燕.法律風險、職業(yè)經(jīng)驗與審計質(zhì)量[J].審計研究，2016（1）：85～93.

[7]韓維芳.審計風險、審計師個人的經(jīng)驗與審計質(zhì)量[J].審計與經(jīng)濟研究，2017（3）：35～45.

[8]王曉珂，王艷艷，于李勝，趙玉萍，張震宇.審計師個人經(jīng)驗與審計質(zhì)量[J].會計研究，2016（9）：75～81.

[9]袁春生，汪濤武，唐松蓮.審計獨立性、行業(yè)專長與財務舞弊行為——基于證監(jiān)會處罰公告的經(jīng)驗證據(jù)[J].山西財經(jīng)大學學報，2011（6）：114～124.

[10]林永堅，王志強.國際“四大”的審計質(zhì)量更高嗎？——來自中國上市公司的經(jīng)驗證據(jù)[J].財經(jīng)研究，2013（6）：73～ 83.

[11]吳昊昊，吳春賢，楊興全.懲戒風險、事務所規(guī)模與審計質(zhì)量——來自中國審計市場的經(jīng)驗證據(jù)[J].審計研究，2015（1）：75—83.

[12]景宏軍，王蘊波.法治財政進程中契約精神基礎的構建研究[J].地方財政研究，2018（3）：24～30.

[13] Watkins A.L.， Hillison W.， Morecroft S.E_Audit Quality：A Synthesis of Theory and EmpiricalEvidence[J].Journal of Accounting Literature，2004（23）：153～193.