王燕

摘要：制造業(yè)低迷的大環(huán)境下，大型生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)受了內(nèi)外交困的特殊困難考驗，同時也孕育了新的希望和生機，使得企業(yè)需要更好預測產(chǎn)品的盈利能力、成本信息。為了控制大型生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)成本、提高經(jīng)濟效益，企業(yè)往往采取成本分析決策。變動成本法對于企業(yè)的經(jīng)營成本分析可以提供比固定成本法更為準確可靠的成本數(shù)據(jù)信息，方便企業(yè)建立有效的財務管理制度，能夠為預測、決策和控制提供更為有用的信息。本文通過分析變動成本法的理論和特征，了解其應用方法和優(yōu)點，得出變動成本法在大型生產(chǎn)企業(yè)應用的可行性和發(fā)展趨勢。

關鍵詞：變動成本法;成本分析;盈利能力;發(fā)展趨勢

價值最大化是所有企業(yè)財務管理的目標，通過變動成本法分析成本性態(tài)，挖掘成本潛力，將內(nèi)部經(jīng)營控制作為企業(yè)管理決策的中心。在應用變動成本法時，影響大型生產(chǎn)企業(yè)確認期間收益，銷量越好，期末存貨量與期初存貨量相差越小，營業(yè)利潤越大。利用盈虧平衡點科學設置產(chǎn)品售價，通過低價戰(zhàn)略搶占市場，最終實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

一、變動成本法理論特征

（一）變動成本法，也稱直線成本法，是以成本性態(tài)基礎劃分計算企業(yè)產(chǎn)品成本，將產(chǎn)品制造成本按照性態(tài)分為固定制造成本和變動制造成本。

企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的直接材料費、直接人工費以及變動制造費用構(gòu)成產(chǎn)品成本，把固定制造費用即固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本列入本期的期間成本費用處理，在短期的產(chǎn)量范圍內(nèi)，隨著銷量變化，在本期損益上直接體現(xiàn)。

突出計算邊際貢獻。在變動成本法下，制造費用、銷售費用和管理費用都是按其性態(tài)分別處理的：變動部分作為變動成本的組成，在計算邊際貢獻前被扣除，固定部分則在邊際貢獻后被扣除。雖然它們在貢獻式損益表中被扣除的位置不同，但卻改變不了它們屬于期間成本的性質(zhì)。

（三）與會計準則沖突，主要用于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理。該方法下強調(diào)不同的生產(chǎn)成本在補償方式上存在差異性，企業(yè)利潤主要集中在銷售環(huán)節(jié)，因此產(chǎn)品成本只將變動生產(chǎn)成本列入，直觀體現(xiàn)產(chǎn)品成本、銷售量、營業(yè)利潤之間的關系。

二、變動成本法的應用在大型生產(chǎn)企業(yè)運用的可行性

（一）產(chǎn)品盈利能力資料的提供。企業(yè)管理者通過變動成本法能夠清楚看到銷量的變化對企業(yè)貢獻毛益的影響，而不是取決于企業(yè)的產(chǎn)量，這為企業(yè)產(chǎn)品盈利能力提供必要的資料參考，促使企業(yè)管理者更加注重企業(yè)的業(yè)務銷售，提高業(yè)績從而影響盈利，讓銷量的增加帶動的銷售收入抵扣變動性制造成本，增加企業(yè)稅前利潤，避免通過企業(yè)的產(chǎn)量增加和庫存成本影響企業(yè)利潤增長。使用變動成本法，企業(yè)的生產(chǎn)量、生產(chǎn)值的高低對企業(yè)的盈利以及虧損不會產(chǎn)生直接的影響。在其他前提不變的條件下，銷售量對公司的盈利起著至關重要的作用。

（二）為企業(yè)經(jīng)營決策提供重要價值資料。變動成本法促使管理者更加重視銷售，為企業(yè)提供重要的決策參考?？紤]當前的市場環(huán)境等因素，企業(yè)產(chǎn)量和銷量均由財務預算所決定，如何把握生產(chǎn)企業(yè)的合理損益，從成本的構(gòu)成上分析可以得出，當企業(yè)的固定成本不變時，企業(yè)經(jīng)營決策主要依靠市場環(huán)境對產(chǎn)品定價預期、銷量預期以及損益預期的分析。變動成本法將產(chǎn)品銷量作為企業(yè)稅前利潤的重要來源，銷量的變動直接影響企業(yè)經(jīng)營利潤，促使企業(yè)管理者提高產(chǎn)品銷量，進一步合理分配企業(yè)產(chǎn)量和清理產(chǎn)品庫存。企業(yè)通過預決算確定銷售目標，繪制企業(yè)發(fā)展藍圖，以實現(xiàn)企業(yè)價值最大化，提供企業(yè)決策的重要價值資料。

（三）為企業(yè)產(chǎn)品定價提供基礎數(shù)據(jù)?，F(xiàn)在的市場競爭環(huán)境下，大部分生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品利潤率大幅度下降，許多生產(chǎn)企業(yè)為了擴大市場占有率，或者僅是為了求生存，不得不繼續(xù)生產(chǎn)利潤率偏低的產(chǎn)品。特別是大型國有生產(chǎn)企業(yè)，具有固定資產(chǎn)占比高、職工人數(shù)多、對當?shù)厣鐣绊懘蟆a(chǎn)品市場競爭激烈，且企業(yè)自身產(chǎn)品又不具有明顯市場優(yōu)勢等情況，在產(chǎn)品對外銷售定價時會考慮僅略高于產(chǎn)品保本點（盈虧平衡點），通過企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模效應來帶動部分固定成本的攤銷，最終實現(xiàn)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營、員工安心工作、當?shù)厣鐣€(wěn)定。

（四）合理分配責任，促進企業(yè)內(nèi)部正常運行。大型生產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部運行過程中，產(chǎn)量變化，成本居高不下，管理者無法就具體分析原因提出對策。通過變動成本法分析變動制造成本，可以排除產(chǎn)量變化無關的影響因素，控制好隨產(chǎn)量變動的燃料費、直接材料等方面，簡單直接的分析生產(chǎn)企業(yè)成本，有助于企業(yè)有針對性地進行成本控制。對于變動成本的責任追究提供數(shù)據(jù)支持，成本管理部門根據(jù)變動成本法可以同時對比采購環(huán)節(jié)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)、管理環(huán)節(jié)等出現(xiàn)的制造費用超過預算的責任落實情況。

三、變動成本法的注意事項

（一）不符合會計準則要求。在傳統(tǒng)成本定義中，非生產(chǎn)成本的固定制造費用是包括到產(chǎn)品成本中，這是符合會計準則要求的。但是變動成本法核算的稅前利潤要少于完全成本法核算的結(jié)果，降低國家稅收，而且長期來看，單位變動成本是變化的，固定成本的區(qū)分具有較大主觀性，會影響數(shù)據(jù)的準確性，與會計準則不符。

（二）需要企業(yè)具備應用條件。首先，大型生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品成本項目多、類型復雜，在區(qū)分固定成本和變動成本時需要做大量的基礎劃分工作，這對企業(yè)基礎數(shù)據(jù)質(zhì)量和基層財務人員的業(yè)務能力有較高的要求，因此，大型生產(chǎn)企業(yè)在先擁有完備的成本基礎數(shù)據(jù)資料的前提下，還需要具備成本核算的人才資源，避免得出錯誤的利潤信息，做出錯誤的決策，反而降低生產(chǎn)企業(yè)效益。因此，企業(yè)需要充分重視變動成本法，并引進人才機制。

（三）與固定成本之間存在區(qū)別，與企業(yè)產(chǎn)品業(yè)務量存在較大關系。由于變動成本法將生產(chǎn)費用支出認為進行劃分，缺少一個剛性的標準。且采用變動成本法核算，難以完整計量產(chǎn)品的價值耗費，也有其自身的局限性。

四、變動成本法在大型生產(chǎn)企業(yè)應用的發(fā)展趨勢

對于大型生產(chǎn)企業(yè)，如何實現(xiàn)對成本費用的有效管控，才能獲得發(fā)展優(yōu)勢，在競爭中脫穎而出。根據(jù)我國現(xiàn)行的經(jīng)濟條件下，對成本費用的管控和預決算的需要，使得變動成本法成為趨勢。

（一）以銷定產(chǎn)，符合市場經(jīng)濟機制。生產(chǎn)型企業(yè)根據(jù)市場行情，預測產(chǎn)品產(chǎn)量，控制單位生產(chǎn)成本，提高市場競爭力。傳統(tǒng)的完全成本法，在出現(xiàn)市場行情走弱的情況下，企業(yè)無法預測銷量，為了提高利潤盲目的增加產(chǎn)量，就會出現(xiàn)產(chǎn)品滯銷，資金鏈緊張的后果。而變動成本法下，企業(yè)可以根據(jù)銷量確定產(chǎn)量，更好的進行內(nèi)部控制管理，占有市場份額。

（二）提供企業(yè)內(nèi)部管理信息，更清晰的界定部門責任。通過分析量本利，理清銷售量、產(chǎn)品成本、營業(yè)利潤之間的關系。制造費用中的變動制造費用歸銷售部門，固定制造費用歸管理部門，成本的界定更有效的界定了部門責任，最終反映部門的業(yè)績水平，為企業(yè)內(nèi)部管理提供值得借鑒的會計信息。大型生產(chǎn)企業(yè)根據(jù)變動成本法計算的成本、利潤和銷量能夠為產(chǎn)品定價、定位目標客戶以及經(jīng)營風險提供參考，提升企業(yè)經(jīng)營效益和部門管理效率。

（三）確定零利潤點，合理配置資源。零利潤點的確定對企業(yè)預測所生產(chǎn)產(chǎn)品是盈利還是虧損具有關鍵性作用。企業(yè)通過盈虧臨界點所得出的會計信息，能夠起到預測成本、利潤等的作用，以此對企業(yè)進行有效的經(jīng)營管理和控制。而在殘酷的市場競爭中，企業(yè)為了戰(zhàn)略規(guī)劃，可能會做出短期決策，允許產(chǎn)品售價低于產(chǎn)品成本。需要注意的是，企業(yè)需準確劃分產(chǎn)品固定成本和變動成本，售價必須大于產(chǎn)品變動成本，否則會出現(xiàn)銷量越大虧損越大的現(xiàn)象。

五、結(jié)束語

變動成本法已經(jīng)成為大型生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)決策中不可缺少的一部分，對于企業(yè)管理者來講，產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售情況都應該掌握，變動成本法能夠發(fā)展運用，與瞬息萬變的市場環(huán)境和銷量為王的市場規(guī)則息息相關，有利于企業(yè)短期決策，開展業(yè)績評價，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

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