駱音

摘要：建立以管理審計為主線的內(nèi)部審計體系對于企業(yè)成功經(jīng)營的意義重大。2018 年 1 月，審計署公布了新修訂的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，其中增加了“建議”的職能，將審計的范圍拓寬至內(nèi)部控制、風(fēng)險管理等領(lǐng)域，同時將內(nèi)部審計的目標(biāo)定位為“促進(jìn)單位完善治理、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”。這些均表明了我國的內(nèi)部審計在國家層面上正逐步由財務(wù)審計向管理審計轉(zhuǎn)型。管理審計作為有效的企業(yè)內(nèi)部管理手段，是由內(nèi)部審計人員對企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)及經(jīng)營管理進(jìn)行客觀評價從而促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制、抵御風(fēng)險、改善經(jīng)營效益，實(shí)現(xiàn)了監(jiān)督、評價和服務(wù)的并重。本文的選題，目的是為了提高企業(yè)對管理審計的重視并為企業(yè)實(shí)施管理審計提供建議。

關(guān)鍵詞：企業(yè)內(nèi)部管理審計;管理審計實(shí)踐

我們都知道，企業(yè)的發(fā)展離不開企業(yè)的內(nèi)部管理，企業(yè)內(nèi)部管理的好壞直接關(guān)系到企業(yè)的未來。對于企業(yè)內(nèi)部管理的監(jiān)督與評價，需要企業(yè)內(nèi)部管理審計。我國的內(nèi)部管理審計的應(yīng)用還處于初級階段，但復(fù)雜的內(nèi)外部環(huán)境和風(fēng)險使得內(nèi)部管理審計越來越得到企業(yè)治理者和管理者的重視。部分企業(yè)正不斷嘗試提高內(nèi)部審計的定位，積極推進(jìn)審計深入企業(yè)內(nèi)部管理的全方面。但由于內(nèi)部管理審計在實(shí)踐方面經(jīng)驗(yàn)欠缺，存在機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理、制度不完善、人才專業(yè)水平不高等問題，這一良好的管理手段在企業(yè)中并沒有得到普遍的應(yīng)用。 研究企業(yè)內(nèi)部管理審計課題 具有理論和實(shí)踐意義。

一、文獻(xiàn)基礎(chǔ)

20世紀(jì)30年代，管理審計起源于英國，當(dāng)時著名的管理學(xué)家T.G.Ross在《管理審計》一書中首次提出了管理審計的概念。T.G.Ross（1932）認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)實(shí)際情況將內(nèi)部劃分成若干個獨(dú)立的職責(zé)部門，并應(yīng)用管理審計來評價各個職能部門的管理水平和實(shí)施程序，促進(jìn)企業(yè)成功經(jīng)營。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和公司治理的變革，管理審計的概念逐漸被廣泛接受，一些國家已經(jīng)采取試探性措施來擴(kuò)大傳統(tǒng)的財務(wù)審計。Martindell（1962）對管理審計進(jìn)行了界定，他認(rèn)為管理審計是對公司或者公共機(jī)構(gòu)的組織架構(gòu)、運(yùn)行計劃、戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營方式以及資源的利用情況進(jìn)行綜合、全面的檢查，并提出建設(shè)性的意見。Lawrence Sawyer（1988）提出，管理審計的核心是審計師以企業(yè)管理層視角，利用審計的專業(yè)知識和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)去檢查和評估運(yùn)營中的管理和戰(zhàn)略決策。管理審計不同于其他形式的審計模式，最大的區(qū)別在于審計的思維角度和審計范圍。管理審計是對企業(yè)的現(xiàn)狀以及未來做出全方位、系統(tǒng)性的評價，從而促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

國內(nèi)管理審計自 20 世紀(jì)80年代問世以來，學(xué)者們不斷對管理審計的理論進(jìn)行研究分析。在《管理審計理論》中，王光遠(yuǎn)（1996）系統(tǒng)地分析了管理審計的發(fā)展歷程，搭建了初步的理論框架，極大地推動了管理審計研究的發(fā)展。后續(xù)十幾年間，他仍舊不斷地研究管理審計，探討了推動管理審計產(chǎn)生的原因，管理審計與公司治理的相互關(guān)系以及管理審計的特征、假設(shè)、準(zhǔn)則、報告等方面。王以寶（2004）指出，管理審計是內(nèi)部審計發(fā)展的新階段。在我國，企業(yè)的內(nèi)部審計雖然仍以財務(wù)收支為審計對象，以合規(guī)性、真實(shí)性作為審計目標(biāo)，但是一些企業(yè)也開始進(jìn)行實(shí)施管理審計的初步嘗試。例如，企業(yè)引入管理審計理念、實(shí)行內(nèi)部控制審計和經(jīng)營效益審計等。但從大體上來看，目前企業(yè)對于實(shí)施管理審計在認(rèn)識和實(shí)踐上仍舊處于初級階段，并呈現(xiàn)出不全面、不深入、不系統(tǒng)的特點(diǎn)。王寶慶、王宏明（2006）以浙江省的民營企業(yè)為例梳理了企業(yè)管理審計的框架結(jié)構(gòu)，包括內(nèi)部審計的定位、核心能力、機(jī)制、范圍和方法。在我國進(jìn)入WTO關(guān)鍵時期的大背景下，他們認(rèn)為管理審計的創(chuàng)新刻不容緩，要推進(jìn)實(shí)現(xiàn)管理審計四個化——“觀念的轉(zhuǎn)化、制度的進(jìn)化、內(nèi)容的深化、手段的現(xiàn)代化”。同時，他們將內(nèi)部審計定位為增價值、提效率、消舞弊、防風(fēng)險，增強(qiáng)企業(yè)競爭力的審計。此定位表明了內(nèi)部審計將走向新的階段，轉(zhuǎn)型為更加科學(xué)、全面的管理審計。

二、國內(nèi)企業(yè)內(nèi)部管理審計實(shí)踐分析

從國內(nèi)內(nèi)部審計規(guī)章及條例的發(fā)展角度分析看，作為內(nèi)部審計未來的發(fā)展方向，管理審計已經(jīng)在實(shí)踐中展示出了巨大的作用。從總體情況來看，我國的內(nèi)部審計仍舊以財務(wù)審計為主，以真實(shí)性、公允性作為主要目的。近年來，國家對審計的宣傳和重視也推動著內(nèi)部審計的發(fā)展。企業(yè)管理層也依據(jù)國家關(guān)于內(nèi)部審計的政策規(guī)定努力適應(yīng)新形勢，建設(shè)內(nèi)部審計。

2003 年，審計署頒布了《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，這為我國內(nèi)部審計工作的實(shí)施提供了堅實(shí)的制度基礎(chǔ)。進(jìn)入改革開放的新時代，內(nèi)部審計肩負(fù)了更高的使命，其發(fā)展也不斷邁進(jìn)步伐。近年來，國務(wù)院印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)審計工作的意見》、國資委發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)中央企業(yè)內(nèi)部審計工作的通知》、中國內(nèi)部審計協(xié)會重新修訂頒布了《中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則》，這些都表明了國家對內(nèi)部審計的重視程度和定位在不斷提高。

在2018年的全國審計工作會議上，審計長著重強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計的重要性，同時督促審計機(jī)關(guān)單位和內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)揮好對內(nèi)部審計的指導(dǎo)監(jiān)督作用。之后，審計長簽署了《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（審計署第 11 號令）。該令的頒布為內(nèi)部審計的發(fā)展指明了方向，使內(nèi)部審計更加適應(yīng)新時代下企業(yè)發(fā)展的需求。審計署第 11 號令的頒布蘊(yùn)含了內(nèi)部審計行業(yè)未來的發(fā)展趨勢，主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

1.轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計的目標(biāo)和職責(zé)。內(nèi)部審計的目標(biāo)從加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理轉(zhuǎn)變?yōu)榇龠M(jìn)單位完善治理和實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。內(nèi)部審計作為企業(yè)管理的手段，不應(yīng)局限于經(jīng)濟(jì)管理，而應(yīng)在企業(yè)經(jīng)營管理的各方面都充分發(fā)揮作用。第 11 號令明確了內(nèi)部審計的職責(zé)是對所屬單位的發(fā)展規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、重點(diǎn)活動、領(lǐng)導(dǎo)干部履職等都應(yīng)實(shí)施審計。

2.提高對內(nèi)部審計人員的要求。第 11 號令對內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力和內(nèi)部審計領(lǐng)導(dǎo)干部的工作經(jīng)驗(yàn)提出了更高的要求。內(nèi)部審計在戰(zhàn)略制定、業(yè)務(wù)經(jīng)營、內(nèi)控完善、風(fēng)險防范等方面充當(dāng)著重要角色。為了適應(yīng)內(nèi)部審計的范圍擴(kuò)大，審計人員需要學(xué)習(xí)更多的審計專業(yè)知識和先進(jìn)的技術(shù)方法，同時拓寬知識面，熟悉管理活動和業(yè)務(wù)流程，勤于思考和探究。第 11 號令中也明確規(guī)定各單位進(jìn)行內(nèi)部審計人員招聘時可設(shè)置準(zhǔn)入門檻，以保證錄用人員的質(zhì)量。

3.加強(qiáng)內(nèi)部審計的結(jié)果運(yùn)用。內(nèi)部審計要創(chuàng)造價值必須通過審計結(jié)果的運(yùn)用。在第 11 號令中，內(nèi)部審計的結(jié)果運(yùn)用被提到了一個新的高度。第11號令指出了通過建立發(fā)現(xiàn)問題、研究問題、整改問題的機(jī)制以及與多方力量配合審計工作來強(qiáng)化內(nèi)部審計結(jié)果運(yùn)用，并將審計結(jié)果及后續(xù)整改程度作為考核、獎懲的依據(jù)之一。針對審計發(fā)現(xiàn)的典型性、普遍性問題，應(yīng)當(dāng)深入探究原因，相應(yīng)地完善管理制度，建立健全內(nèi)部控制。從 2018 年頒布的審計署第 11 號令的內(nèi)容來看，國家對于內(nèi)部審計的要求和定位已經(jīng)向管理審計轉(zhuǎn)型，管理審計將成為企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的有效工具。

三、案例分析

（一）案例介紹

萬豐奧特集團(tuán)以先進(jìn)的制造業(yè)為主、走國際化發(fā)展道路。集團(tuán)主營業(yè)務(wù)范圍集中于汽車部件、航空工業(yè)、機(jī)械裝備、金融投資等領(lǐng)域。集團(tuán)經(jīng)營始終堅守“永恒提升價值、不斷奉獻(xiàn)社會”的宗旨，并憑借著全面戰(zhàn)略規(guī)劃以及高效的內(nèi)部管理，打造了鋁輪轂行業(yè)、鎂合金行業(yè)以及涂覆行業(yè)的領(lǐng)軍地位。10年來，管理審計始終為萬豐奧特經(jīng)營發(fā)展保駕護(hù)航。因?yàn)楣芾韺徲嫷牟粩嘟ㄔO(shè)和發(fā)展，審計結(jié)果采納率也隨之越來越高，因?qū)嵤┕芾韺徲嫸档偷某杀具_(dá)上億元。同時，管理審計也是實(shí)現(xiàn)獎懲分明、有效激勵的一個可靠手段，通過管理審計對管理者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審查得出其實(shí)際績效情況，以此作為集團(tuán)實(shí)施業(yè)績考核和激勵政策的依據(jù)。萬豐奧特通過管理審計發(fā)現(xiàn)存在重大違規(guī)而被懲罰的管理者有10位，并且對通過管理審計甄選出業(yè)績優(yōu)良的員工委以重任，促進(jìn)了人力資源利用效率的最大化。

（二）分析

在內(nèi)部審計實(shí)踐和探索中，萬豐奧特逐漸形成了特色鮮明的內(nèi)部審計理念：審計是保護(hù)干部、創(chuàng)造價值、促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，不是要我抓審計，而是我要抓審計（郭旭，2008）。這一審計定位充分體現(xiàn)了萬豐奧特開展管理審計的目標(biāo)以及管理層對管理審計的接納和重視。管理審計作為獨(dú)立自主的管理利器，已經(jīng)形成了規(guī)范化的審計制度體系。萬豐奧特參照國家審計制度體系、結(jié)合中國內(nèi)部審計協(xié)會準(zhǔn)則、總結(jié)集團(tuán)的實(shí)際情況以及成功經(jīng)驗(yàn)，將內(nèi)部管理審計制度體系分成三個層次：包括通則、辦法及指南（馮錦， 陳傳良，2016）。通則是以公司法為依據(jù)，以制度的形式明確了內(nèi)部管理審計的定義、機(jī)構(gòu)設(shè)置、職責(zé)權(quán)限、審計范圍等，也是制定具體辦法和實(shí)務(wù)指南的基本依據(jù)。通則之下制定了更加詳細(xì)的辦法，規(guī)定了審計人員在實(shí)施日常審計業(yè)務(wù)中需要遵循的總體措施。實(shí)務(wù)指南是為內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員開展審計工作提供具有可操作性的指導(dǎo)意見以及注意事項。從總體引導(dǎo)方向到具體項目的實(shí)踐應(yīng)用指南，完整嚴(yán)密的審計制度體系為萬豐奧特開展管理審計奠定了良好的制度基礎(chǔ)。

為了推進(jìn)內(nèi)部審計向管理審計的轉(zhuǎn)型，萬豐奧特不斷提升審計部門的地位及獨(dú)立性。2000 年 10 月，萬豐奧特初步建立審計科，歸屬于總裁辦，負(fù)責(zé)集團(tuán)內(nèi)部審計業(yè)務(wù)。2002 年，萬豐奧特單獨(dú)設(shè)立了一級部門——審計辦歸屬于監(jiān)事會，并接受董事會和監(jiān)事會的雙重領(lǐng)導(dǎo)。至 2005 年，集團(tuán)董事長陳愛蓮從企業(yè)實(shí)際發(fā)展情況和內(nèi)部審計近年來的探索中，意識到集團(tuán)內(nèi)部及各子公司由于財務(wù)核算不規(guī)范產(chǎn)生的損失遠(yuǎn)不及由管理失效、決策失誤或資源浪費(fèi)等產(chǎn)生的損失。因此，企業(yè)內(nèi)部實(shí)施管理審計比實(shí)施財務(wù)收支審計更加重要。隨后，萬豐奧特大力投入人力、物力及財力建設(shè)管理審計，內(nèi)部審計發(fā)展不斷加快，審計重點(diǎn)也從原先單一的財務(wù)查錯防弊擴(kuò)展到風(fēng)險管理、內(nèi)部控制、經(jīng)濟(jì)效益以及經(jīng)濟(jì)責(zé)任等，審計的觸角已延伸到企業(yè)經(jīng)營的方方面面。至 2009 年，萬豐奧特已經(jīng)完全走出了傳統(tǒng)的財務(wù)收支審計，建立了系統(tǒng)化的管理審計體系，極大地促進(jìn)了公司加強(qiáng)內(nèi)部管理、抵御經(jīng)營風(fēng)險、創(chuàng)造價值增值。萬豐奧特的管理審計發(fā)展已經(jīng)走在行業(yè)前列，但其仍舊與時俱進(jìn)。2015 年，審計部門更名為審計中心，著重推進(jìn)審計工作的創(chuàng)新、加強(qiáng)審計項目信息化建設(shè)，從而應(yīng)對集團(tuán)不斷面臨的新問題。

四、研究啟示與建議

目前，管理審計的實(shí)踐在我國初步起航，并沒有達(dá)到系統(tǒng)化和規(guī)范化的水平，仍存在著許多問題需要解決，探索管理審計的實(shí)際運(yùn)用任重道遠(yuǎn)。管理審計也不能夠一蹴而就，企業(yè)要循序漸進(jìn)，邊審計邊發(fā)展，不斷根據(jù)企業(yè)發(fā)展經(jīng)營的實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整優(yōu)化，未來管理審計必定會作為企業(yè)內(nèi)部管理的一項有力武器。

企業(yè)經(jīng)營管理和業(yè)務(wù)活動的效益評價應(yīng)作為各單位計劃完成程度的重要指標(biāo)和相關(guān)負(fù)責(zé)人的業(yè)績考核、實(shí)施獎懲依據(jù);管理審計在審計過程中得出的關(guān)于戰(zhàn)略決策、經(jīng)營管理、生產(chǎn)活動、人力資源、內(nèi)部控制等方面的結(jié)論應(yīng)作為企業(yè)未來制定發(fā)展計劃、完善內(nèi)部管理、改進(jìn)業(yè)務(wù)流程的重要依據(jù)。

參考文獻(xiàn)：

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