汪麗麗

摘要：注冊會計師審計是注冊會計師對被審計單位提供的財務(wù)報表發(fā)表意見，以改善財務(wù)報表質(zhì)量、提高財務(wù)報表的可信賴程度的一種鑒證服務(wù)。近年來國內(nèi)的財務(wù)造假丑聞屢屢傳來，這些財務(wù)造假案件不僅對企業(yè)造成很大的負(fù)面影響，也影響了社會公眾對注冊會計師的期望，在此背景下，本文結(jié)合中澳集團(tuán)審計失敗案例，探討審計失敗的原因并提出相應(yīng)建議，以提高注冊會計師審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，促進(jìn)整個行業(yè)積極發(fā)展。

關(guān)鍵詞：審計失敗;風(fēng)險評估;審計程序

注冊會計師審計是指注冊會計師針對被審計單位所提供的財務(wù)報表提出的審計意見，來提高財務(wù)報表信賴程度的鑒證服務(wù)。投資者會因?yàn)樽詴嫀煹膶徲嫿Y(jié)果判斷是否對被審計單進(jìn)行投資。但是如果審計人員在審計過程中沒有完全遵循審計準(zhǔn)則規(guī)定的流程和規(guī)范，給出不符合事實(shí)的審計意見，會造成審計失敗，審計人員會面臨民事、行政處罰，情節(jié)嚴(yán)重者會面臨刑事處罰;還會對其所在的會計師事務(wù)所產(chǎn)生很大的負(fù)面影響，信譽(yù)下跌，審計質(zhì)量遭受質(zhì)疑，事務(wù)所的公信度也大打折扣。

一、北京興華會計師事務(wù)所對中澳集團(tuán)審計失敗案情分析

（一）北京興華會計師事務(wù)所簡介

北京興華會計師事務(wù)成立于1992年，具有證券期貨審計資質(zhì)、金融業(yè)務(wù)審計資質(zhì)，是一家具有綜合審計能力的事務(wù)所。擁有2400多名在職員工，2018年在全國會計師事務(wù)所的綜合排名中居第15位，是我國具有較大影響力的會計師事務(wù)所。

（二）中澳集團(tuán)審計失敗案情分析

中澳控股集團(tuán)有限公司（以下簡稱“中澳集團(tuán)”）成立于1998年4月14日，位于山東省慶云縣，注冊資本為13500萬元人民幣，主要從事肉鴨的育種、繁育、養(yǎng)殖和深加工，其主營產(chǎn)品是中澳牌鴨肉系列制品，擁有千余名職工、持有出口歐盟資質(zhì)。法定代表人為張洪波，持股比例為99.98%，資產(chǎn)超百億。

為了順利發(fā)行中國銀行短期融資債券，2013年8月，中澳集團(tuán)委托北京興華會計師事務(wù)所為本公司做賬務(wù)查核工作，北京興華會計師事務(wù)所指派李某某等人審計中澳集團(tuán)2010年至2013年6月份財務(wù)報告。在此基礎(chǔ)上，又審計了中澳集團(tuán)2013年全年、2014年1月份至6月份的財務(wù)審計報告。中澳集團(tuán)以此為依據(jù)申請發(fā)行3億元債券，債券最后發(fā)行成功。經(jīng)查，中澳集團(tuán)實(shí)際利潤與審計報告中2014年實(shí)際利潤為-74940523.60元，調(diào)整后的利潤為267636760.32元，虛增數(shù)額為342577283.92元，虛增比例為457.13%。

（三）中澳集團(tuán)審計失敗后果分析

2017年6月4日中澳集團(tuán)董事長張洪波被刑拘。法院裁定中澳集團(tuán)破產(chǎn)重整。2019年3月山東省慶云縣人民檢察院判決沒收北京興華會計師事務(wù)所收入140萬元，認(rèn)定注冊會計師李某某犯提供虛假證明文件罪，判處有期徒刑三年，并處罰金10萬元。

二、北京興華會計師事務(wù)所對中澳集團(tuán)審計失敗原因分析

（一）未充分了解被審計單位

中澳集團(tuán)規(guī)模巨大，占地較廣，但速凍庫只有6個，月均屠宰70萬到80萬只，一天也就是3萬只左右，但其報表中收入高達(dá)30多億元，每只肉鴨的售價要高達(dá)300元左右才能達(dá)到這個收入，這明顯是不可能的。

與中澳集團(tuán)有銷售業(yè)務(wù)往來的黃驊市同春水產(chǎn)經(jīng)銷部等50家企業(yè)、農(nóng)村專業(yè)合作社、個體工商戶發(fā)生的銷售交易都有銷售合同、發(fā)運(yùn)單、發(fā)票等原始憑證，但是在工商局注冊信息中并無這些企業(yè)的信息，銷售合同也都是偽造的。

（二）未遵守注冊會計師職業(yè)道德要求

為了發(fā)行債券，中澳集團(tuán)曾找中興華會計師事務(wù)所等三家事務(wù)所做審計報告，但是根據(jù)中澳集團(tuán)提供的實(shí)際狀況，不符合發(fā)債要求的條件，這些會計師事務(wù)所認(rèn)定風(fēng)險太大，沒有接受業(yè)務(wù)委托，北京興華會計師事務(wù)所李某某在明知中澳集團(tuán)的實(shí)際經(jīng)營狀況達(dá)不到發(fā)行債券的標(biāo)準(zhǔn)，兩者的差距比較大的情況下，沒有保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎性，仍然接受了中澳集團(tuán)的委托出具審計報告。

北京興華會計師事務(wù)所為中澳集團(tuán)出具無保留意見的審計報告后，中澳集團(tuán)通過中國銀行、廣發(fā)銀行的發(fā)行債券申請，因?yàn)榘l(fā)行債券成功，中澳集團(tuán)董事長張洪波多給了會計師事務(wù)所5萬元費(fèi)用，產(chǎn)生非常嚴(yán)重的不利影響。

（三）審計程序執(zhí)行不當(dāng)

根據(jù)審計準(zhǔn)則的規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序（除非不重要或者函證很可能無效），且詢證函由注冊會計師發(fā)出，發(fā)詢證函不允許被審計單位參與。但是北京興華會計師事務(wù)所在對中澳集團(tuán)審計時，企業(yè)往來詢證函都交給中澳集團(tuán)資金管理部發(fā)出和收回，詢證函上面加蓋的被詢證者的印章沒有數(shù)字代碼，明顯是偽造的。

根據(jù)注冊會計師的審計準(zhǔn)則規(guī)定，在進(jìn)行審計的過程中，除了特殊情況，注冊會計師應(yīng)該在盤點(diǎn)現(xiàn)場進(jìn)行監(jiān)盤。但是經(jīng)過了解發(fā)現(xiàn)，在對中澳集團(tuán)進(jìn)行審計時，北京興華會計師事務(wù)所的注冊會計師并不在場，而是根據(jù)財務(wù)報表直接進(jìn)行審計工作。注冊會計師的審計工作其實(shí)就是對被審計單位的財務(wù)報表進(jìn)行了分析和匯總，并不是實(shí)際數(shù)據(jù)。

三、會計師事務(wù)所避免審計失敗的對策

（一）完善風(fēng)險評估程序

從會計師事務(wù)所本身的角度來說，其自身必須注意承接業(yè)務(wù)的選擇，在選擇被審計單位的時候必須慎之又慎。如果承接了高風(fēng)險的審計客戶也就意味著要承擔(dān)高的審計風(fēng)險，這會使會計師事務(wù)所處于極其被動的地位。由于審計行業(yè)的競爭加劇，很多會計師事務(wù)所或者為了發(fā)展新客戶，或者為了審計收費(fèi)，會忽略風(fēng)險評估程序或者只是走走程序沒有實(shí)質(zhì)性的發(fā)現(xiàn)，這是對自身的執(zhí)業(yè)行為不負(fù)責(zé)任的表現(xiàn)。

從注冊會計師的角度來說，在進(jìn)行審計的過程中必須保持職業(yè)懷疑的態(tài)度，在進(jìn)行風(fēng)險評估程序的時候必須按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行。在簽訂審計業(yè)務(wù)委托書之前要對被審計單位進(jìn)行審查，要對審計客戶的內(nèi)部控制環(huán)境和資信狀況有一個充分的了解以及合理的評估，判斷該項(xiàng)業(yè)務(wù)是否可接受，不以審計收費(fèi)為評判的主要標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)保持合理的謹(jǐn)慎態(tài)度，提高自身警覺性。

（二）加強(qiáng)注冊會計師職業(yè)道德建設(shè)

注冊會計師職業(yè)道德是審計人員在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中應(yīng)當(dāng)遵守的行為標(biāo)準(zhǔn)和道德框架，注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范要求工作人員按照規(guī)定執(zhí)行審計。審計人員的職業(yè)道德需要內(nèi)在和外在的約束力共同作用，在接受行業(yè)法規(guī)監(jiān)管的同時更應(yīng)加強(qiáng)自身形象建設(shè)。

審計失敗不僅會對注冊會計師造成損失，對其所在的會計師事務(wù)所也具有較大的負(fù)面影響。會計師事務(wù)所會因?yàn)閷徲嬍《抛u(yù)下降，無法吸引客戶，因此會計師事務(wù)所應(yīng)該高度重視注冊會計師人員的職業(yè)道德建設(shè)，通過培訓(xùn)和教育等手段使審計人員具有高尚的職業(yè)道德觀念和堅定的職業(yè)操守。從相關(guān)監(jiān)管部門來說，審計失敗對注冊會計師的處罰力度過小，而審計造假收益很大也是屢禁不止的一大原因，因此相關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)加大對審計失敗的注冊會計師的處罰力度，規(guī)范審計質(zhì)量監(jiān)督機(jī)制，才能降低審計失敗的風(fēng)險。

（三）嚴(yán)格執(zhí)行審計程序，加強(qiáng)質(zhì)量控制復(fù)核

在審計準(zhǔn)則中已經(jīng)對審計的程序和具體審計方法進(jìn)行了規(guī)范，并對審計的主體提出了較為嚴(yán)格的要求。如對應(yīng)收賬款和銀行存款應(yīng)實(shí)施函證程序，實(shí)施過程中應(yīng)避免被審計單位接觸，對存貨和庫存現(xiàn)金應(yīng)實(shí)施監(jiān)盤程序，應(yīng)在現(xiàn)場實(shí)地查看，審計準(zhǔn)則是審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)要遵循的法律依據(jù)，因此要求審計人員在實(shí)施審計工作時應(yīng)嚴(yán)格按照審計準(zhǔn)則的要求。如果違背了審計準(zhǔn)則，注冊會計師要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。

注冊會計師在審計業(yè)務(wù)完成后，還要進(jìn)行質(zhì)量控制復(fù)核。會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)安排專門小組進(jìn)行檢查，檢查內(nèi)容包括是否按照計劃實(shí)施審計程序，是否存在縮減審計程序及審計方案是否需要修改等問題。很多會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制復(fù)核人安排的都是沒有執(zhí)行該審計項(xiàng)目的同一個會計師事務(wù)所的注冊會計師，這種情況下可能會為了事務(wù)所的利益或者同事關(guān)系而草草了事，因此建議可以外聘其他會計師事務(wù)所的注冊會計師進(jìn)行質(zhì)量控制復(fù)核，或者在會計師事務(wù)所設(shè)立督導(dǎo)組專門進(jìn)行質(zhì)量控制復(fù)核。

注冊會計師作為獨(dú)立的第三方對被審計單位的財務(wù)報表進(jìn)行審計，以增加投資者對財務(wù)報表的信賴程度。最近幾年國內(nèi)的財務(wù)造假丑聞屢見不鮮，這些造假案件對整個資本市場產(chǎn)生了重大的負(fù)面影響，同時也影響了注冊會計師這一行業(yè)在公眾心目中的地位。本文以北京興華會計師事務(wù)所對中澳集團(tuán)審計失敗事件為研究案例，探究造成北京興華會計師事務(wù)所審計失敗的原因，并對如何降低審計失敗風(fēng)險提出建議，這對于會計師事務(wù)所行業(yè)審計業(yè)務(wù)質(zhì)量控制的相關(guān)理論發(fā)展以及審計風(fēng)險的評估和應(yīng)對理論的發(fā)展提供了相應(yīng)的現(xiàn)實(shí)依據(jù)，有利于彌補(bǔ)現(xiàn)有理論或法規(guī)的缺陷和不足。

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