汪寧

摘 要：我國對白酒行業(yè)一般在生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)征收消費稅，對于白酒行業(yè)來說，消費稅所占稅負比重大，會給企業(yè)帶來不小的負擔，極大地影響了企業(yè)總體利潤。因此，從優(yōu)化生產(chǎn)結(jié)構(gòu)、設立單獨核算銷售子公司、選擇包裝方式、委托加工生產(chǎn)四個方面展開論述，重點對安徽迎駕貢酒公司進行消費稅納稅籌劃分析，以期能有效幫助企業(yè)實現(xiàn)總體利益最大化。

關鍵詞：稅收籌劃;計稅依據(jù);利潤;稅負

中圖分類號：F275? ? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2019）24-0080-03

引言

消費稅是白酒行業(yè)的重點稅種，其所占總稅負比重大，極大地增加了企業(yè)成本，壓縮了利潤空間。對于很多白酒企業(yè)來說，缺乏納稅管理的經(jīng)驗，財務管理人員對于消費稅納稅籌劃意識不夠，同時也欠缺專業(yè)系統(tǒng)的納稅籌劃知識，導致企業(yè)消費稅率居高不下，經(jīng)營狀況不夠理想。因此，白酒企業(yè)如何進行合理有效的稅收籌劃是十分重要的。白酒企業(yè)應該在遵循國家稅法的前提下，加強納稅管理，切實可行地減少企業(yè)的納稅支出，提高企業(yè)利潤。本文依據(jù)安徽迎駕貢酒公司實際的財務報表數(shù)據(jù)和具體的生產(chǎn)經(jīng)營情況，圍繞白酒行業(yè)的消費稅特征，從四個方面為其設計出一套科學合理的稅收籌劃方案，為其實現(xiàn)節(jié)稅增利提供基本思路和決策參考。

一、納稅籌劃相關理論及行業(yè)狀況

（一）納稅籌劃概念

我們可以發(fā)現(xiàn)，在國內(nèi)外的稅收籌劃文獻之中，不同學者對不同的主體進行研究，對于納稅籌劃的概念各不相同。雖然側(cè)重點不同，但是核心關鍵都是最終要減輕稅收負擔，達到節(jié)稅的目的。本文認為，納稅籌劃是指利用專業(yè)的財務和會計知識，在國家稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，以企業(yè)當前的生產(chǎn)經(jīng)營狀況和財務數(shù)據(jù)為基礎，通過對企業(yè)具體業(yè)務的梳理，制定多個科學詳細的籌劃方案對具體涉稅事項進行提前測算，對利潤進行正確預測，并且從中選擇最優(yōu)方案實現(xiàn)稅負最低，從而增加企業(yè)利潤，提高企業(yè)整體利益。

（二）白酒行業(yè)消費稅概況

從2015年至今，之前走勢低迷的白酒行業(yè)狀態(tài)回暖，在白酒價格和銷售數(shù)量兩個方面都呈現(xiàn)出了連續(xù)幾年的上升趨勢。國家統(tǒng)計局數(shù)據(jù)顯示，2017年全國規(guī)模以上白酒企業(yè)完成釀酒總產(chǎn)量119萬升，同比增長6.86%;主營業(yè)務收入5 654億元，同比增長14.42%;利潤總額1 028億元，同比增長35.79%。

白酒作為歷史悠久的產(chǎn)業(yè)，自古以來在國家稅收之中充當了十分重要的角色，稅法對于白酒行業(yè)的限制也較多。在我國，來自于白酒行業(yè)的稅收收入中除了按照現(xiàn)行稅法規(guī)定征收的增值稅和所得稅等以外，另外很大一部分來源于消費稅稅收。相關數(shù)據(jù)顯示，僅在2017年一年內(nèi)，19家白酒上市公司繳納稅費共計546.52億元，同比增長16.4%，這充分說明白酒行業(yè)為國家稅收以及國民經(jīng)濟的發(fā)展做出了巨大的貢獻。根據(jù)稅法規(guī)定，我國白酒行業(yè)從生產(chǎn)到最終零售都實行單一環(huán)節(jié)征稅。白酒適用于從價計征和從量計征相結(jié)合的復合計征方式，包括按照銷售價格以20%的從價稅率征稅，以及按照1元/1公斤的標準繳納從量稅。白酒消費稅的計算公式為：應納稅額=應稅銷售額×比例稅率+應稅銷售量×定額稅率。銷售價格和銷售數(shù)量是計征消費稅的兩個關鍵因素，企業(yè)進行稅收籌劃方案的設計應該緊緊圍繞這兩個因素展開。

二、迎駕貢酒公司消費稅籌劃方案設計

（一）安徽迎駕貢酒公司概況

安徽迎駕貢酒股份有限公司坐落于安徽省霍山縣佛子嶺鎮(zhèn)，是國家大型釀酒企業(yè)，大別山革命老區(qū)的支柱企業(yè)。公司擁有大型優(yōu)質(zhì)曲酒生產(chǎn)基地，主打產(chǎn)品為迎駕生態(tài)年份酒、迎駕之星、百年迎駕、星級迎駕貢、迎駕糟坊等系列產(chǎn)品，其中“迎駕”商標被商務部認定為“中華老字號”。

2017年，公司的白酒產(chǎn)量為42 407.89t，比上年減少13.58%;銷量為43 718.50t，比上年減少7.41%;庫存量為3 268.37t，比上年減少33.77%。營業(yè)收入為 3 138 381 225元，同比增長3.29%。安徽迎駕貢酒公司2017年具體納稅情況為：消費稅401 016 245元，占總稅負的39.3%;增值稅303 265 840元，占總稅負的29.7%;所得稅222 089 960元，占總稅負的21.8%。由此可知，消費稅是迎駕貢酒公司稅負最重的稅種，對消費稅進行合理的稅收籌劃是十分必要的，有效的消費稅籌劃可以幫助企業(yè)降低稅務成本，實現(xiàn)更多的利潤。

（二）消費稅具體籌劃方案設計

1.優(yōu)化生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，生產(chǎn)多功能酒類。白酒是繳納消費稅最高的行業(yè)，安徽迎駕貢酒公司可以開發(fā)生產(chǎn)多品種酒類，優(yōu)化其生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，不僅能幫助企業(yè)在同行業(yè)之中脫穎而出，建立競爭優(yōu)勢，獲取更為廣大的消費群體，同時還有助于企業(yè)進行稅收籌劃，降低高額的消費稅，減輕稅負擴大利潤。對安徽迎駕貢酒公司進行消費稅籌劃，以其酒類銷售為例。從年報之中可以看到，2017年實現(xiàn)營業(yè)收入31.38億元，其中酒類銷售收入為29.01億元，2017年的銷售量為43 718.50t，生產(chǎn)量為42 407.89t，庫存量為3 268.37t。那么2017年應繳納消費稅為29.01×20%+43718.50×1 000×1/100 000 000≈6.24億元。假設采取方案二，公司將這批白酒的1/5再加工為養(yǎng)生藥酒，其消費稅率為10%，假定其銷售價格不變，那么藥酒所實現(xiàn)的銷售收入為29.01×1/5≈5.80億元，藥酒所對應銷售量為43 718.50×1/5≈8 743.7t;則其他白酒銷售收入為23.21億元，對應的白酒銷量為34 974.8t。加工的藥酒應繳納的消費稅為5.8×10%=0.58億元，剩余白酒應納消費稅為4.99億元。兩種方案的具體情況（如表1所示）。

從表1可以看出，根據(jù)方案二將2017年的白酒產(chǎn)量按照4∶1的比例分為白酒和藥酒進行生產(chǎn)，會比方案一單一生產(chǎn)白酒節(jié)稅0.67億元。這樣看來，生產(chǎn)多品種其他消費稅率較低的酒類，在保證銷售收入的情況下，是可以達到節(jié)稅效果的。

2.設立銷售子公司單獨核算環(huán)節(jié)。顯而易見的是，消費稅的計稅依據(jù)越小，計算出來企業(yè)應繳納的消費稅也越少。從這方面入手，迎駕貢酒公司可以考慮設立獨立核算的銷售子公司。白酒行業(yè)實行單一環(huán)節(jié)繳納消費稅，即只在生產(chǎn)銷售商品的時候計算繳納消費稅，在其他環(huán)節(jié)一般只需繳納增值稅。迎駕貢酒公司若是另設一個獨立核算的銷售機構(gòu)（子公司），那么就可以將生產(chǎn)出來的酒品以一個相對較低的價格銷售給該子公司，在此環(huán)節(jié)以較低的應稅銷售額即計稅依據(jù)來繳納消費稅，而子公司再以較高的價格對外出售，在此環(huán)節(jié)只需繳納增值稅而無須再次繳消費稅，如此便可合理避稅，實現(xiàn)利潤最大化。但是根據(jù)有關規(guī)定需要注意一點，公司銷售給子公司的酒品價格不得低于子公司對外銷售價格的70%，否則稅務機關要對最低計稅價格進行核定。

根據(jù)安徽迎駕貢酒股份有限公司2017年年報的數(shù)據(jù)可知，酒類銷售收入為29.01億元，銷售量為43 718.50t。那么此時有兩種銷售方案可供選擇：一是直接對外銷售;二是先以70%的最低標準計算出最優(yōu)價格20.307億元，并以此價格銷售給下設的銷售機構(gòu)，由獨立核算的銷售機構(gòu)再以29.01億元的價格對外出售。兩種方案對比情況（如表2所示），計算如下：

方案一，直接對外銷售。

應納消費稅=29.01×20%+43 718.50×1 000×1/100 000 000≈6.24億元

方案二，通過設立單獨核算的銷售機構(gòu)對外銷售。

應納消費稅=20.307×20%+43 718.50×1 000×1/100 000 000≈4.50億元

從表2中可以看出，采用方案二設立單獨核算的銷售子公司可以比方案一直接對外出售節(jié)稅1.74億元，因此方案二是十分可取的。

3.選擇“先銷售后包裝”的包裝方式。企業(yè)在銷售的時候，可以選取不同的包裝方式，對于白酒企業(yè)來說采取不同的的包裝方式所繳納的消費稅是不一樣的。一般來說有兩種方式：一種是“先包裝后銷售”，另一種是“先銷售后包裝”。包裝和銷售的先后順序不同，其計稅方式就不一樣。稅法規(guī)定，將不同稅率產(chǎn)品成套進行銷售的時候，如果會計部門沒有分別核算其銷售金額和數(shù)量，則依據(jù)從高計征原則按照這些產(chǎn)品的最高稅率來計征消費稅。在成套銷售之中，企業(yè)先包裝好后直接銷售給經(jīng)銷商，并沒有分別核算不同稅率的商品，只能從高計征消費稅。

下面對這兩種包裝方案進行對比分析。假設安徽迎駕貢酒公司向經(jīng)銷商銷售15 000套白酒與藥酒的套裝禮盒，成套酒銷售價格為200元/套，一個套裝禮盒之中包括糧食白酒和藥酒各1瓶，其每瓶酒都為1斤裝的規(guī)格（若是單獨進行銷售，糧食白酒價格為120元/瓶，藥酒價格為80元/瓶）。

若是選取方案一“先包裝后銷售”，則無法分別進行核算，依據(jù)從高稅率計征原則，藥酒需要按照白酒的復合計征的計稅方法來繳納消費稅，勢必會多交稅。而在方案二“先銷售后包裝”的情況下，對白酒與藥酒分別核算，藥酒只需按照10%的低稅率進行從價計征，與方案一相比自然會少交稅。

方案一，“先包裝后銷售”。

應納消費稅=200×15 000×20%+15 000×2×1×0.5=615 000元

方案二，“先銷售后包裝”。

應納消費稅=120×15 000×20%+15 000×1×0.5+80×15 000×10%=487 500元

通過上述比較可以看到，方案一成套銷售需要繳納消費稅615 000元，若采取方案二則能夠節(jié)稅127 500（615 000-487 500）元。因此，安徽迎駕貢酒公司在銷售不同稅率的酒品時，一般最好選擇“先銷售后包裝”的包裝方式。

4.通過委托加工生產(chǎn)節(jié)稅。在我國，對于不同的加工方式有不同的計稅標準，目前的加工方式主要有企業(yè)自行加工和委托加工兩種。自行加工生產(chǎn)的，以企業(yè)的實際銷售收入作為應納稅銷售額;委托加工生產(chǎn)的企業(yè)，應以受托方同期同類產(chǎn)品的公允銷售價格為計稅依據(jù)，如果沒有上述價格，則以組成計稅價格為計稅依據(jù)，組成計稅價格=（成本+加工費）/（1-消費稅稅率）。一般來說，白酒的實際銷售價格會比受托加工方同期同類產(chǎn)品的公允價格高。因此，企業(yè)可以通過委托加工的方式來減輕稅收負擔。但是在委托加工費用高于自行加工生產(chǎn)成本的情況下，企業(yè)還是應當選擇自行生產(chǎn)。

安徽迎駕貢酒公司的2017年報數(shù)據(jù)顯示，其酒類銷售收入為29.01億元，酒類營業(yè)成本為10.41億元。公司可以自行生產(chǎn)，或者委托其他酒廠加工生產(chǎn)。下面，對不同方案需要繳納的消費稅進行計算分析。

方案一，自行生產(chǎn)。

應納消費稅=29.01×20%+43 718.50×1 000×1/100 000 000≈6.24億元

方案二，委托其他酒廠生產(chǎn)，收回后直接銷售。

委托加工費無差別點=29.01×（1-20%）-10.41≈12.80億元

從上述的計算可以得出結(jié)論，在委托加工費小于12.80億元的情況下，委托加工生產(chǎn)的組成計稅價格就會小于自行生產(chǎn)的計稅依據(jù)29.01億元，委托加工生產(chǎn)的應納消費稅就會小于6.24億元，那么安徽迎駕貢酒公司在這時選擇委托加工生產(chǎn)是一個明智的選擇。

結(jié)語

企業(yè)身為納稅籌劃的主體，應當對于納稅籌劃的意義有一個深刻的理解，必須認識到良好的納稅籌劃方案能夠提升企業(yè)的利潤空間，幫助企業(yè)實現(xiàn)整體利益最大化。納稅籌劃是一項繁雜系統(tǒng)的工作，這就需要企業(yè)專業(yè)人員在深入學習理解相關財務和稅法知識的基礎上，依據(jù)企業(yè)實際情況進行細致完善地規(guī)劃。在此過程中，不得違反我國有關法律法規(guī)，必須依照稅務機關要求行事。

本文對安徽迎駕貢酒公司進行了消費稅納稅籌劃方案的設計，存在不足之處還需完善。迎駕貢酒公司自身在進行納稅籌劃時，應當注意防范風險，同時密切關注國家稅法制度的新動向，要確保能及時有效接收到變化的信號。落實到具體工作上，就要加強對于財務人員的專業(yè)培訓，財務人員需要掌握更新最新的稅收籌劃的知識;企業(yè)要與稅務機關保持緊密聯(lián)系，可以從稅務機關或政府相關網(wǎng)站上獲取公開的最新資料，或者從相關期刊、雜志上收集最新信息。另外，除了對外部信息的掌控，本公司內(nèi)部財務信息和經(jīng)營情況必須要能夠清晰真實地反映給進行納稅籌劃的人員。唯有如此，才能依據(jù)實際針對性地做出合理的籌劃方案。最后，考慮到成本效益原則，企業(yè)要在多個籌劃方案中選出最優(yōu)方案，尋求最小成本以實現(xiàn)企業(yè)效益最大化。

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