王冰羽

（吉林工商學(xué)院 會計(jì)學(xué)院，吉林 長春130507）

近年來，會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任常被人們提起，這兩個不同的概念既有關(guān)聯(lián)之處，又相互區(qū)別，并不是全社會都能分清二者的區(qū)別，現(xiàn)實(shí)中也不乏有人故意混淆二者概念以掩蓋自身的失職行為，故分清雙方責(zé)任對促進(jìn)會計(jì)行業(yè)與審計(jì)行業(yè)的發(fā)展十分重要。

一、會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的含義及關(guān)系

（一）會計(jì)責(zé)任的含義

會計(jì)部門是企業(yè)的重要核算部門，會計(jì)人員依據(jù)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作出賬務(wù)處理，有提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的重要職責(zé)。會計(jì)責(zé)任對企業(yè)聘請的第三方會計(jì)師事務(wù)所來說，向?qū)徲?jì)人員提供真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)表為主要責(zé)任[1]。如果出具的財(cái)務(wù)報(bào)表是真實(shí)可靠的，報(bào)表使用者依據(jù)其可以作出正確的經(jīng)濟(jì)決策，例如投資、合作等；如果財(cái)務(wù)報(bào)表經(jīng)過了管理層的造假，掩蓋了事實(shí)，一旦使報(bào)表使用者作出了錯誤的經(jīng)濟(jì)決策，遭受經(jīng)濟(jì)損失，企業(yè)就應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

（二）審計(jì)責(zé)任的含義

審計(jì)責(zé)任主要指在注冊會計(jì)師審計(jì)中，審計(jì)人員對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時，由于注冊會計(jì)師的審計(jì)失敗而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。財(cái)產(chǎn)所有者委托審計(jì)者對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表及其反映經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的真實(shí)性、合法性和效益性等監(jiān)督檢查，并發(fā)表合理的審計(jì)意見。審計(jì)責(zé)任著重對被審計(jì)單位的會計(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督，如果注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德，沒有盡到應(yīng)盡職責(zé)，沒有發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在重大錯報(bào)，對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，最終導(dǎo)致報(bào)表使用者經(jīng)濟(jì)損失，則屬于審計(jì)失敗，從而承擔(dān)法律責(zé)任。

（三）會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的關(guān)系

會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任是兩個密切關(guān)聯(lián)的概念，分別屬于兩個不同的責(zé)任主體。在會計(jì)責(zé)任中，更多強(qiáng)調(diào)企業(yè)人員在執(zhí)行會計(jì)工作時的職責(zé)以及管理層和治理層的職責(zé)；在審計(jì)責(zé)任中，指會計(jì)師事務(wù)所針對某一家企業(yè)項(xiàng)目時審計(jì)人員的職責(zé)，遵守的準(zhǔn)則比會計(jì)工作范圍更廣，如審計(jì)準(zhǔn)則等要求。兩者之間的聯(lián)系與區(qū)別并存，彼此不可替代。

會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的共同服務(wù)對象是財(cái)務(wù)報(bào)表的預(yù)期使用者，包含股東、稅務(wù)局、銀行、預(yù)期合作人、內(nèi)部職工等，會計(jì)人員加工、生成財(cái)務(wù)信息，審計(jì)人員對會計(jì)人員生成的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審查，以驗(yàn)證財(cái)務(wù)信息的合法性和公允性等，二者最終的目標(biāo)一致，監(jiān)督與審查的對象都是同一家企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動[2]。注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)工作，被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)人員提出的更正措施及時更正財(cái)務(wù)報(bào)表中的問題，這將大大降低企業(yè)錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)失敗的可能性。

但是我們不應(yīng)由于二者有聯(lián)系而將它們混淆，更不應(yīng)由于二者存在差異而忽視其中一方的責(zé)任。在看會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任時，站的角度是不同的，如果一家公司的會計(jì)信息嚴(yán)重失真，財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大錯報(bào)，注冊會計(jì)師的審計(jì)過程簡單敷衍，并沒有發(fā)現(xiàn)重大錯報(bào)，最終出具無保留意見審計(jì)報(bào)告，此時審計(jì)人員理應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任，同時被審計(jì)單位的管理層和治理層不能因其財(cái)務(wù)報(bào)表經(jīng)過了審計(jì)人員的審計(jì)而逃避處罰，管理層與治理層對財(cái)務(wù)報(bào)表負(fù)有最終責(zé)任。

二、會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任在現(xiàn)實(shí)中被混淆的原因分析

（一）被審計(jì)單位存在理解誤區(qū)

當(dāng)被審計(jì)單位的員工配合外部審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)工作時，個別企業(yè)會計(jì)人員與審計(jì)人員接觸較少，缺少配合審計(jì)人員的工作經(jīng)驗(yàn)，或者對審計(jì)工作較為陌生，導(dǎo)致雙方的配合較差，甚至在一些中小型會計(jì)師事務(wù)所中，審計(jì)人員在完成部分會計(jì)人員的基礎(chǔ)工作。

有一些被審計(jì)單位的管理層認(rèn)為，既然每年向會計(jì)師事務(wù)所支付了高額的審計(jì)費(fèi)用，那么出具的審計(jì)意見和其后果只是審計(jì)方面的責(zé)任，財(cái)務(wù)報(bào)表已全權(quán)委托給會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師，與企業(yè)已無關(guān)聯(lián)。既然會計(jì)師事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，就意味著本公司的財(cái)務(wù)報(bào)表沒有錯報(bào)。他們認(rèn)為，如果審計(jì)意見出了差錯，報(bào)表使用者追究責(zé)任時，應(yīng)追究會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的責(zé)任，如果此時依然追究管理層的責(zé)任，那么審計(jì)人員都做了哪些工作？每年高額的審計(jì)費(fèi)用作用是什么？故以此推卸自己的責(zé)任。此項(xiàng)為被審計(jì)單位混淆二者責(zé)任的最大、最易出現(xiàn)的誤區(qū)，在現(xiàn)實(shí)中屢見不鮮。

事實(shí)上，注冊會計(jì)師最終出具的審計(jì)意見，只是對財(cái)務(wù)報(bào)表中不存在重大錯報(bào)提供的一種合理保證，而非絕對保證。審計(jì)人員可能承擔(dān)由于審計(jì)失敗的相關(guān)法律責(zé)任，如違約、過失、欺詐等，同時被審計(jì)單位承擔(dān)相應(yīng)的編制財(cái)務(wù)報(bào)表責(zé)任，換言之，被審計(jì)單位是財(cái)務(wù)報(bào)表的最終責(zé)任人。

（二）注冊會計(jì)師存在自身誤區(qū)

不少被審計(jì)單位存在上述的理解誤區(qū)，所以部分注冊會計(jì)師在承接審計(jì)業(yè)務(wù)時會過分撇清自己的責(zé)任，防止萬一出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見而替企業(yè)背黑鍋的現(xiàn)象；也有些注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)問題時，將責(zé)任全拋給了被審計(jì)單位，弱化了審計(jì)人員應(yīng)盡的責(zé)任。可見，雖然處于審計(jì)行業(yè)，但也不是人人都能分清楚會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任。正是由于注冊會計(jì)師自身對會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任存在誤區(qū)，很多審計(jì)工作在執(zhí)行時按照以往慣例處理，而非注冊會計(jì)師真正義務(wù)。

部分會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位存在較為長期的審計(jì)業(yè)務(wù)往來關(guān)系，會計(jì)師事務(wù)所一方由于獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)的有償收費(fèi)，不會輕易放棄某一客戶，而被審計(jì)單位一方由于審計(jì)人員可能已獲知一些商業(yè)機(jī)密也不會輕易更換會計(jì)師事務(wù)所。從長遠(yuǎn)來看，注冊會計(jì)師一旦有了私心，為了自身的利益，會按照被審計(jì)單位的要求出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，便違反了注冊會計(jì)師的職業(yè)道德，審計(jì)業(yè)務(wù)便失去了意義。甚至個別企業(yè)由于歷史遺留問題，長期不更換會計(jì)師事務(wù)所。歷年來發(fā)生的審計(jì)案件，究其根源多半是注冊會計(jì)師損害了獨(dú)立性原則，審計(jì)人員沒有認(rèn)真履行應(yīng)盡的職責(zé)，那么審計(jì)責(zé)任就無從談起。

（三）財(cái)務(wù)信息使用者模糊概念

被審計(jì)單位與會計(jì)師事務(wù)所的最終服務(wù)對象是財(cái)務(wù)信息使用者，財(cái)務(wù)信息使用者的范圍非常廣，也可以說是社會各界人士。由于財(cái)務(wù)信息對信息使用者來說非常重要，而信息使用者并不全是懂得財(cái)務(wù)或?qū)徲?jì)的工作者，所以有時分不清楚會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任。他們認(rèn)為，審計(jì)是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性的保證，注冊會計(jì)師是財(cái)務(wù)報(bào)表的保證人。只要出具審計(jì)意見，以后出現(xiàn)的問題就應(yīng)該由注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)，他們往往忽視被審計(jì)單位會計(jì)工作的不足，因此更加注重審計(jì)責(zé)任，弱化了會計(jì)責(zé)任[3]。

如果注冊會計(jì)師由于自身工作不嚴(yán)謹(jǐn)，發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，使財(cái)務(wù)信息使用者作出了錯誤的經(jīng)濟(jì)決策，遭受了經(jīng)濟(jì)損失，信息使用者問責(zé)會計(jì)師事務(wù)所，審計(jì)人員理應(yīng)為自身的行為受到懲罰；如果注冊會計(jì)師發(fā)表了正確的審計(jì)意見，但是未來被審計(jì)單位自身的經(jīng)營出現(xiàn)了問題，乃至破產(chǎn)清算，此時信息使用者如果遭到了經(jīng)濟(jì)損失，他們會問責(zé)會計(jì)師事務(wù)所，那么此時的責(zé)任方就應(yīng)該是被審計(jì)單位一方，而不是注冊會計(jì)師一方。但是財(cái)務(wù)信息使用者并不能做到明確區(qū)分這兩種責(zé)任，他們更想尋求能賠償自己經(jīng)濟(jì)損失的關(guān)系人，故屢次將會計(jì)師事務(wù)所告上法庭，而會計(jì)師事務(wù)所也多次成為了“替罪羊”，這也使社會各界人士混淆會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任這兩個概念。

三、加強(qiáng)對會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任區(qū)分的建議

（一）健全企業(yè)內(nèi)部控制制度

內(nèi)部控制制度是企業(yè)現(xiàn)代管理的一項(xiàng)重要制度，如今越來越受企業(yè)高管的重視。加強(qiáng)對企業(yè)內(nèi)部控制的管理，即加強(qiáng)對全員進(jìn)行管理，能有效地降低財(cái)務(wù)信息出現(xiàn)紕漏的可能，對規(guī)范財(cái)務(wù)管理和防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)具有重要意義。

只有健全企業(yè)內(nèi)部控制，保證其有效實(shí)施，才能真正保證會計(jì)工作的順利進(jìn)行，使全體員工明白什么是自己的分內(nèi)職責(zé)。例如，管理層可以定期培訓(xùn)會計(jì)人員，提高會計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和接受審計(jì)能力，并對全體員工進(jìn)行有針對性的內(nèi)部控制培訓(xùn)，從上到下提高會計(jì)工作質(zhì)量。

（二）加強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所的管理

會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)提高招聘審計(jì)人員的門檻，嚴(yán)格對非專業(yè)人員進(jìn)行考核，并對新員工進(jìn)行培訓(xùn)教育，使其了解審計(jì)人員和會計(jì)人員的職責(zé)，切忌過分依賴“大師傅帶小徒弟”的做法，防止新聘人員在不清楚審計(jì)職責(zé)的情況下，效仿其他注冊會計(jì)師的做法。例如，在與一些大客戶打交道時，審計(jì)人員在從事審計(jì)工作的同時，不斷地完成一些被審計(jì)單位的會計(jì)工作。

會計(jì)師事務(wù)所還應(yīng)加強(qiáng)對已有注冊會計(jì)師的管理，如不定期地對注冊會計(jì)師進(jìn)行培訓(xùn)，相互交流經(jīng)驗(yàn)，及時學(xué)習(xí)最新的會計(jì)知識和審計(jì)方法，保持專業(yè)勝任能力。不論新成員還是老成員，對注冊會計(jì)師職業(yè)道德的培訓(xùn)都不應(yīng)放松。加強(qiáng)注冊會計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)，不僅要注重職業(yè)能力，更要注重職業(yè)道德操守。

（三）提高社會公眾對會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的認(rèn)識

首先，有關(guān)部門要做好宣傳工作，通過官方或網(wǎng)絡(luò)媒體向社會公開會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的本質(zhì)和區(qū)別，幫助社會各界人士提高對二者責(zé)任界定的認(rèn)識，讓全社會了解什么是審計(jì)工作，審計(jì)工作與會計(jì)工作的區(qū)別在哪里，這樣才能把會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任正確區(qū)分開來。

其次，人們混淆二者的原因之一就在于大多數(shù)財(cái)務(wù)信息使用者一般只注重結(jié)果，只關(guān)心經(jīng)濟(jì)損失，很少究其為什么損失，對事情的實(shí)際發(fā)生過程不是很在意，所以當(dāng)發(fā)生審計(jì)案件時，法院的公平判決占有十分重要的地位，而此時如法院能清晰將問題本質(zhì)歸為會計(jì)責(zé)任或?qū)徲?jì)責(zé)任，那么對社會公眾分清二者責(zé)任具有重大意義。所以，及時倡導(dǎo)相關(guān)法律法規(guī)能夠明確會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任，進(jìn)一步規(guī)范二者的聯(lián)系與區(qū)別，對利用其漏洞的不法分子進(jìn)行嚴(yán)厲懲處。

四、總結(jié)

會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任既相互聯(lián)系又有區(qū)別，二者不能相互替代、混淆，對二者責(zé)任的區(qū)分與界定可以幫助企業(yè)財(cái)務(wù)人員在執(zhí)行會計(jì)工作和審計(jì)工作后都保持嚴(yán)謹(jǐn)認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度。審計(jì)人員對會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任進(jìn)行區(qū)分，可以幫助審計(jì)人員明確責(zé)任主體，在執(zhí)行審計(jì)工作中不再是孤身作戰(zhàn)，審計(jì)意見也不僅僅是注冊會計(jì)師一方的責(zé)任，“無保留意見”并不說明被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表中不存在錯報(bào)或者漏報(bào)，注冊會計(jì)師承擔(dān)由于自身在審計(jì)工作中的過失等造成的經(jīng)濟(jì)損失。如果財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者能區(qū)分會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任二者的區(qū)別，那么對于審計(jì)人員和企業(yè)財(cái)務(wù)人員來說，會調(diào)動他們在執(zhí)行審計(jì)工作時的積極性，也會提高審計(jì)效率，企業(yè)財(cái)務(wù)人員不會盲目責(zé)怪注冊會計(jì)師，注冊會計(jì)師也不會為了撇清關(guān)系而一味推卸責(zé)任?？梢姡岣吡素?cái)務(wù)信息使用者對會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的認(rèn)識，更加有效促進(jìn)了企業(yè)財(cái)務(wù)人員與注冊會計(jì)師的審計(jì)合作關(guān)系。