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基于區(qū)塊鏈的集團企業(yè)內部審計平臺構架研究

2020-04-21 07:46:44鄭國洪賀子卿黃冠華
中國內部審計 2020年4期
關鍵詞:審計信息化區(qū)塊鏈內部審計

鄭國洪 賀子卿 黃冠華

[摘要]本文通過分析內部審計應用區(qū)塊鏈的核心機理,探討構建集團企業(yè)區(qū)塊鏈內部審計的抽象邏輯與具體應用兩個架構,并提出采用指標分析法對質量、效率與可持續(xù)性進行績效評估,以促進內部審計成果運用,進一步促進集團企業(yè)高質量發(fā)展。

[關鍵詞]區(qū)塊鏈??? 內部審計??? 實時監(jiān)督??? 審計信息化

一、內部審計應用區(qū)塊鏈的核心機理

如何用信息技術探索新的審計工作方法,已成為科技強審的重要方向。區(qū)塊鏈技術與審計相結合已有成功的應用案例:2014年國際“四大”會計師事務所之一的德勤就開發(fā)了基于區(qū)塊鏈的Rubix平臺,致力于將區(qū)塊鏈技術的應用場景拓寬至審計鑒證領域。區(qū)塊鏈技術通俗地被理解為“全民記賬”,其不可篡改、去中心化、去信任中介、時間郵戳等特征,能夠保障交易數(shù)據(jù)的真實與安全。內部審計的核心價值在于提供一種兼顧監(jiān)督與咨詢的雙重職能,本文認為區(qū)塊鏈技術與內部審計相結合將促進這一核心增值機制的發(fā)揮。

以大型集團企業(yè)為例,由于業(yè)財稅審所使用的信息系統(tǒng)建設時間、項目投入、維護費用與軟件接口通常存在差異并導致信息不對稱,而使得集團內不同企業(yè)間出現(xiàn)“信息孤島”。信息不對稱增加了企業(yè)的交易費用,進而導致信任和效率難以兼顧,阻礙大型集團企業(yè)高質量發(fā)展。區(qū)塊鏈與內部審計契合的邏輯在于:第一,區(qū)塊鏈的“時間戳”機制確保財務信息以真實的形態(tài)產生與存儲,降低了由信息不對稱引發(fā)的信任危機與核對財務數(shù)據(jù)所產生的交易費用;第二,區(qū)塊鏈的“共識機制”可提高財務信息傳遞效率,審計人員因此能夠高效地進行財務信息的再認定;第三,區(qū)塊鏈中“智能合約”包含一系列自動化運行的代碼與程序,因此無須付出額外的交易費用維護系統(tǒng)穩(wěn)定。

(一)時間戳:防范舞弊、跟蹤審計整改和審計問責

傳統(tǒng)的企業(yè)內部控制體系仍難以完全防范舞弊,而區(qū)塊鏈技術與內部審計相結合能夠制約集團企業(yè)信息系統(tǒng)中的舞弊行為?!皶r間戳”根據(jù)業(yè)務信息發(fā)生的先后順序在區(qū)塊中添加“郵戳編號”,同時要求不能改動或更新該唯一的編號,這就使業(yè)務信息被篡改的可能性降到零。這種企業(yè)業(yè)務行為與會計活動的時間同步性,能夠防止事后新增或變更會計記錄的舞弊?!皶r間戳”在會計確認、計量與記錄過程中切斷了舞弊的邏輯通道。也就是說,區(qū)塊鏈技術將極大提升內部審計人員發(fā)現(xiàn)舞弊的可能性。就現(xiàn)行集團公司常用的“上審下”“交叉審”模式而言,對被審計子公司的經營業(yè)務、財務活動及內部控制檢查需要較高的審計資源。但在“時間戳”機制下,由于業(yè)務行為與會計活動的高度時間同步性,可以輕易追溯集團內子公司的交易客戶和交易源,進而高效發(fā)現(xiàn)審計異常事項。除此之外,審計人員本身對集團公司內部的數(shù)據(jù)讀取與處理行為也會在區(qū)塊上形成時間戳,因此內審不作為、審計合謀等瀆職行為也會受到限制,由此極大增強內部審計質量。

區(qū)塊鏈內部審計還有助于跟蹤審計整改和審計問責。由于區(qū)塊一經產生就蓋上“時間戳”,按時間排序后才能確定下一個區(qū)塊,進而組成區(qū)塊鏈。由于新生成的區(qū)塊保留了以前區(qū)塊的“時間戳”信息,那么當前區(qū)塊篡改后就與下一個區(qū)塊的時間信息不匹配,而系統(tǒng)在自動記錄這一疑似篡改的區(qū)塊時就將其排除在鏈之外?!皶r間戳”提供了有效的信息追溯機制。首先就審計疑點與被審計單位交流,內部審計人員將審計發(fā)現(xiàn)的疑點數(shù)據(jù)與問題儲存在帶有“時間戳”的區(qū)塊上并發(fā)送至審計平臺區(qū)塊鏈,這一行為隨即記錄在整個集團企業(yè)的區(qū)塊鏈之上。接著被審計的子公司將整改落實情況上傳至區(qū)塊鏈并形成新區(qū)塊。最后內部審計人員核對前兩個區(qū)塊,并對之前的審計疑點、審計整改落實情況進行跟蹤,如果需要進行審計問責就繼續(xù)生成新的區(qū)塊。整個“發(fā)現(xiàn)—整改—驗證—問責”的閉環(huán)回路都保存在集團內部審計平臺中,同時記錄了不可更改的“時間戳”。這種跟蹤式的審計一方面能夠督促被審計的子公司及時整改、保證自身的合規(guī)經營,另一方面也能夠減輕內部審計人員自身的執(zhí)業(yè)風險。

(二)共識機制:緩解信任危機

傳統(tǒng)內部審計的價值增值渠道是發(fā)現(xiàn)問題后提出改進建議的間接咨詢式增值。一方面,由于信息不對稱與認知差異在集團企業(yè)的部門構架中天然存在,內部審計的咨詢職能并未充分體現(xiàn);另一方面,傳統(tǒng)內審業(yè)務中信息傳遞過程中需要多級審核與上報,不能及時發(fā)現(xiàn)差錯和糾偏,信息傳遞速度慢也降低了內部審計監(jiān)督職能的有效性,兩者共同導致內部審計的增值渠道受阻。

共識機制主要用于解決集團企業(yè)治理層、內部審計與被審計單位三方在認識上的一致性問題,即區(qū)塊鏈上的參與者對鏈上更新的記錄信息達成統(tǒng)一共識即:一是公司治理層能在鏈上訪問到內審與被審計單位雙方的事項,尤其是在資金轉移、交易審查等環(huán)節(jié)當中可進行代碼全自動完成,提升了對基層的信賴程度;二是由于鏈上參與者一致認可區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)的準確和真實性,使得內部審計能有效借助這些數(shù)據(jù),拓寬審計范圍,同時獲得被審計單位的認可。

(三)智能合約:實時審計與預警功能

以往審計模式中,內部審計主要從企業(yè)經營數(shù)據(jù)中進行分析,而這些數(shù)據(jù)存在明顯的數(shù)據(jù)滯后性,導致內審人員難以實現(xiàn)對企業(yè)的有效監(jiān)督。在引入?yún)^(qū)塊鏈技術以后,能夠有效提升對審計工作的預警與實時分析,其主要借助的工具是事件觸發(fā)器。對應的工作方式是,先對數(shù)據(jù)進行記錄,然后觸發(fā)事件,并發(fā)送提醒,隨后即進入等待處理的狀態(tài)。與以往的審計預警機制相比,審計人員可以利用審計預計的“智能合約”實現(xiàn)對企業(yè)的實時監(jiān)督,并能主動判斷異常情況,進而避免監(jiān)督的滯后性,其對應的流程如圖1所示。對內部審計來講,可實現(xiàn)對企業(yè)經營環(huán)節(jié)的全過程監(jiān)控,并借助相應的預警系統(tǒng),識別出審計對象可能存在的風險,做好集團的整體風險防控。

二、集團企業(yè)區(qū)塊鏈內部審計平臺構架

從會計信息層面來講,區(qū)塊鏈技術實際上屬于網(wǎng)絡賬簿記錄系統(tǒng)。盡管集團企業(yè)各部門與分支機構的賬簿在空間分布上存在非常大的地理差異,但是在區(qū)塊鏈技術改進下,所有區(qū)塊都內置了一整套完整的賬簿副本,而非依靠單一的服務器進行存儲。此外,區(qū)塊鏈技術使用了一套獨特的加密技術,且數(shù)據(jù)并非統(tǒng)一保存在中心服務器,因而無法通過物理的方式對信息進行刪除、撤銷和修改,使信息的安全性、可靠性更高。

如何在集團企業(yè)中構架流程化、智能化的區(qū)塊鏈內部審計平臺?本文遵循系統(tǒng)論、協(xié)同論與控制論等交叉學科思想,結合大型企業(yè)內部審計的現(xiàn)實發(fā)展情景,將區(qū)塊鏈技術的核心機理融入平臺構架,最終形成兼具抽象邏輯和具體應用的總體平臺架構。為將區(qū)塊鏈技術融于集團企業(yè)內部審計平臺建設,本文將區(qū)塊鏈內部審計總體平臺拆分為邏輯架構與應用架構兩個子平臺予以研究。前者按照內部審計的抽象流程,提出基于邏輯的子平臺架構,旨在闡釋區(qū)塊鏈有效解決信任與效率的問題;后者則是區(qū)塊鏈技術在企業(yè)真實業(yè)務中發(fā)揮作用的具體場景,提出基于應用的子平臺架構,為集團企業(yè)在搭建區(qū)塊鏈內部審計平臺時提供參考框架。抽象邏輯和具體應用的子平臺架構相結合,既契合區(qū)塊鏈技術內在本質,又能滿足大型集團企業(yè)的業(yè)務需求,最終基于企業(yè)戰(zhàn)略層面高效提升區(qū)塊鏈內部審計平臺建設的質量與水平。

(一)區(qū)塊鏈內部審計平臺的邏輯流程

大型集團企業(yè)的數(shù)據(jù)呈現(xiàn)出明顯的4V(體量大、速度快、樣式多、價值密度低)大數(shù)據(jù)特征,因此高質量的區(qū)塊鏈內部審計平臺核心問題在于審計數(shù)據(jù)的處理邏輯。如果采用面向關系型數(shù)據(jù)的傳統(tǒng)數(shù)據(jù)庫,盡管在維護數(shù)據(jù)的完整性、一致性時具有優(yōu)勢,但在處理非財務的半結構化數(shù)據(jù)時通常只能通過堆砌硬件進行數(shù)據(jù)庫升級,在數(shù)據(jù)分析成為技術瓶頸的同時后期維護費用也較高,無法滿足集團企業(yè)內部審計實時監(jiān)控的需要。因此,基于大數(shù)據(jù)和云計算的區(qū)塊鏈內部審計平臺架構成為數(shù)據(jù)處理邏輯流程的首選。目前,以通用硬件構建的大型集群運行應用程序的框架Apache Hadoop是大數(shù)據(jù)和云計算數(shù)據(jù)庫的主流方案,如圖2所示,以該方案為例并加入?yún)^(qū)塊鏈技術元素,構成了集團企業(yè)內部審計的邏輯流程子平臺,由審計數(shù)據(jù)采集、處理和存儲與數(shù)據(jù)分析三個主要系統(tǒng)構成。

1. 區(qū)塊鏈內部審計數(shù)據(jù)采集階段。數(shù)據(jù)采集來源豐富程度對內部審計質量起到決定性作用。首先,在集團本部與子公司的網(wǎng)群平臺中主要是Web非結構化數(shù)據(jù),該數(shù)據(jù)起到了解被審計單位環(huán)境信息、搜集難以直接量化數(shù)據(jù)的作用,此類數(shù)據(jù)規(guī)模大且數(shù)據(jù)類型繁多的外部區(qū)塊并非是進行驗證的必選項。內部審計可以采集門戶網(wǎng)站的資源有文檔、照片、視頻和錄音等格式;通過搜索引擎尋找有關被審計單位或人員的新聞資訊、會議紀要;集團內部社交軟件通常與辦公OA集成,包括人員職位信息、工作團隊成員、單位規(guī)章制度等隱含信息。其次,在被審計單位中搜集的數(shù)據(jù)則以結構化格式為主,具體包括集團子公司業(yè)務和財務數(shù)據(jù)。值得注意的是,由于集團整體內會計政策與賬務處理較為類似,所以可以在驗證后直接進入內部審計區(qū)塊鏈。然而不同部門或子公司的業(yè)務數(shù)據(jù)通常存在一定差異,因此需要經過驗證并標準化其時間戳、共識機制后才能加入?yún)^(qū)塊鏈內部審計平臺,否則容易出現(xiàn)區(qū)塊間不匹配導致系統(tǒng)誤報為異常事項。最后,在審計中,由于內部審計人員也需要進行鑒證、跟蹤、問責等業(yè)務,因此也存在創(chuàng)建并管理區(qū)塊的行為。為了維護集團整體的鏈條正常運行,需要嚴格管理訪問區(qū)塊鏈時的授權,按照登錄角色分配不同的權限,核對公鑰、私鑰完整無誤后內部審計人員才能訪問相應權限下的信息。

2. 區(qū)塊鏈內部審計數(shù)據(jù)處理和存儲階段。不同渠道的數(shù)據(jù)匯總進入內部審計平臺后,在正式進行審計分析之前需要經過預處理以保證審計監(jiān)督具有深度,特別是內部審計的咨詢職能更加需要干凈的數(shù)據(jù)以進行高質量的審計分析。所謂數(shù)據(jù)清洗指的是,對原有數(shù)據(jù)進行抽取、轉換及加載等,進而將初始雜亂無章的數(shù)據(jù)轉化為標準化數(shù)據(jù),然后通過對這些數(shù)據(jù)的分析來發(fā)現(xiàn)有效信息,如果直接對原始的非標準化數(shù)據(jù)進行處理,區(qū)塊鏈系統(tǒng)的數(shù)據(jù)處理與存儲效率將會非常低下。標準的區(qū)塊結構如圖3所示,其中前一區(qū)塊的哈希值與時間戳組合在一起可以通俗地理解為簽名,區(qū)塊鏈條的前后可以保障簽名正確才有效。試圖篡改這一區(qū)塊的交易信息就意味著必須向前一區(qū)塊追溯篡改,這樣的設計保證了區(qū)塊鏈整體的自洽性。由于區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)較多,圖2中以Apache Hadoop方案為例,介紹以HDFS(分布式文件系統(tǒng))、Hbase(分布式的、面向列)開源數(shù)據(jù)庫和MapReduce(映射和歸約)編程模型為核心,實現(xiàn)內部審計平臺的數(shù)據(jù)存儲架構。這一方案的硬件和軟件具備容錯性高、擴展性強、安裝部署便捷等優(yōu)點:HDFS在為審計主體提供高吞吐量的流式訪問的前提下對服務器硬件的配置要求較低;采用Hbase數(shù)據(jù)庫能夠向下兼容傳統(tǒng)數(shù)據(jù)庫,方便整合集團各個子公司原有的業(yè)務與財務系統(tǒng)。Map Reduce編程模型開發(fā)技術較為基礎,方便內部審計人員掌握。

3. 區(qū)塊鏈內部審計數(shù)據(jù)分析階段。與審計預警機制類似,在同一區(qū)塊鏈上的一系列內置智能合約可以自動完成數(shù)據(jù)分析的基本任務,而把需要職業(yè)審慎與專業(yè)判斷的工作自動提交給內審人員,極大地提高了審計效率。智能合約屬于一種典型的計算機協(xié)議,其主要目的在于實現(xiàn)信息化傳播與驗證等。相對而言,傳統(tǒng)的內部審計利用數(shù)據(jù)分析則需要自行學習數(shù)據(jù)挖掘、統(tǒng)計描述及結果可視化等技術。其中,內審人員使用數(shù)據(jù)挖掘是在大量的集團企業(yè)數(shù)據(jù)中利用算法搜索關鍵信息,以發(fā)現(xiàn)審計疑點的技術。一般包括統(tǒng)計描述、文本分析、多媒體與社交網(wǎng)絡數(shù)據(jù)、機器學習等技術,屬于審計人員較難掌握的技術。此外,區(qū)塊鏈內部審計平臺還具備優(yōu)良的數(shù)據(jù)可視化功能,其能夠通過相應的方式,將審計數(shù)據(jù)以文件、圖像、地圖、表格等形式輸出。現(xiàn)階段,還能夠提供多種操作便利的方式,從而為審計主體使用,其不僅能用于數(shù)據(jù)呈現(xiàn),還可以在建模分析中使用。

(二)區(qū)塊鏈內部審計平臺的應用流程

隨著區(qū)塊鏈技術的長足進步及商業(yè)智能合約的嵌入,當前的內部審計模式可能會發(fā)生根本性變革,區(qū)塊鏈技術的應用可大大提高審計效率與質量。根據(jù)德勤Rubix平臺的成功區(qū)塊鏈應用經驗,本文將其實踐證明可靠的智能合約整合進入集團企業(yè)內部審計的應用流程中,所構建的集團企業(yè)內部審計應用架構如圖4所示,數(shù)據(jù)層面主要包含如下內容:區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)、智能合約、智能支付。

1. 區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)層。屬于一種典型的商業(yè)信息系統(tǒng),能將系統(tǒng)所用的各類數(shù)據(jù)進行有效整理與統(tǒng)計,如企業(yè)業(yè)務系統(tǒng)信息、財務系統(tǒng)數(shù)據(jù),同時也能采集到不同業(yè)務系統(tǒng)甚至外部的非財務信息。此外,還能針對實際業(yè)務流程的系統(tǒng)日志進行相應信息的提煉,確保上述信息的真實性。需要注意的是,在區(qū)塊鏈體系當中,各類記賬規(guī)則已被內化于底層協(xié)議信息化當中,并借助AI技術,實現(xiàn)對傳統(tǒng)審計方式的優(yōu)化與改進,提升審計工作的自動化程度。同時,還能為內部審計提供更加科學、全面的分析維度,以實現(xiàn)對整個集團運營的審計與分析。

2. 智能合約控制層。主要借助智能合約來完成相關的控制工作,如連續(xù)數(shù)據(jù)審計、連續(xù)控制監(jiān)測(CCM)、審計數(shù)據(jù)分析等。在通過過程挖掘模型檢測發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在不合規(guī)定的行為時,能自動化實現(xiàn)事務撤銷。通過過程挖掘和實時異常分析,實現(xiàn)區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)和企業(yè)數(shù)據(jù)的有效對接,以確保系統(tǒng)數(shù)據(jù)的準確性。需要注意的是,以上服務都能借助程序分析來完成,且可與現(xiàn)有智能合約融合,進而實現(xiàn)在集團企業(yè)的區(qū)塊鏈上的連接,從而為風險識別、詐騙檢測等提供依據(jù)來源,實現(xiàn)防患未然的事前預警。通過德勤 Rubix 系統(tǒng)記錄的經濟業(yè)務,可以把審計活動前移,實現(xiàn)事前預警,提前防止風險的發(fā)生。如利用審計數(shù)據(jù)分析技術持續(xù)對供應商的媒體報道進行輿情監(jiān)測等,這類非財務信息全部會公開存儲在區(qū)塊鏈系統(tǒng)中,形成了隱形的供應商信用評級信息。此外,根據(jù)區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)真實透明、無法篡改及實時更新的特性,可以將具有“黑歷史”的供應商排除在備選招標庫之外,直接避免與此類供應商進行往來。內部審計人員通過區(qū)塊鏈技術對企業(yè)的利益相關者進行治理,為企業(yè)的風險管理活動直接增加價值。

3. 智能合約支付層。由于集團總部與子公司處于同一區(qū)塊鏈,因此內嵌的智能合約可以監(jiān)控集團與子公司項目的進度,在對應的服務工作結束后便能進入支付程序。現(xiàn)階段,網(wǎng)絡信息技術發(fā)展勢頭強勁,通過智能合約能夠實現(xiàn)對公司數(shù)字錢包的有效控制,在識別出母公司交易結束后,便可把加密貨幣金額發(fā)送至子公司錢包,確保交易環(huán)節(jié)的自動化。相反,如果交易雙方沒有如約完成交易,鏈條上的其他參與者(如內審、財務)等節(jié)點就拒絕確認交易,同時向內部審計機構自動提交風險預警。

三、區(qū)塊鏈內部審計平臺的績效評價

區(qū)塊鏈技術的應用,改進了集團企業(yè)內部審計的質量和效率,有助于降低集團企業(yè)大數(shù)據(jù)的交易成本、提高審計效益,同時能有效控制審計風險,優(yōu)化內部審計預警機制,為審計實時監(jiān)督系統(tǒng)的構建提供技術實現(xiàn)原理。為系統(tǒng)、準確評價改進效果,可采用指標分析法對質量、效率與可持續(xù)性三方面進行績效評價,如表1所示。

首先,集團企業(yè)的內部審計平臺設計與建設是否合規(guī),是其質量保障的先決條件,區(qū)塊鏈與內部審計整合的技術規(guī)范與風險控制可以相應地轉換為區(qū)塊鏈內部審計質量。因此,采用系統(tǒng)合規(guī)性、控制活動有效性和可審計性等指標評估其質量。其次,區(qū)塊鏈內部審計應在完成監(jiān)督的同時使集團預算資金效益最大化,有助于優(yōu)化組織治理,所以需要將實時監(jiān)控廣度與審計預警深度作為審計平臺的產出指標,同時考慮區(qū)塊鏈內部審計平臺的上線成本,綜合投入產出進行效率評估。最后,集團企業(yè)需要考慮審計平臺的可持續(xù)性。一是盡管信息技術迭代式發(fā)展帶來了諸多紅利,但是企業(yè)一味求新立異進行應用會導致較高的系統(tǒng)落地成本,因此系統(tǒng)維護、升級的預算經費與升級周期成為考核其可持續(xù)性的重要指標。二是內部審計需要深入集團企業(yè)業(yè)務全程,因此應預留其他信息系統(tǒng)的接口,以便區(qū)塊鏈審計平臺能夠持續(xù)與其他系統(tǒng)相兼容。

(作者單位:西南政法大學商學院 對外經濟貿易大學國際商學院,郵政編碼:401120,電子郵箱:drbrucehuang@hotmail.com)

主要參考文獻

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