李昭昳

摘 要：本文通過(guò)對(duì)事業(yè)單位固定資產(chǎn)購(gòu)置、折舊和處置三個(gè)環(huán)節(jié)的分析，簡(jiǎn)述新舊制度下事業(yè)單位固定資產(chǎn)相關(guān)科目賬務(wù)處理的變動(dòng)、制度變革對(duì)固定資產(chǎn)管理的影響，以期為相關(guān)從業(yè)人員提供些許參考。

關(guān)鍵詞：新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;事業(yè)單位;固定資產(chǎn)

一、事業(yè)單位固定資產(chǎn)概述

財(cái)政部令第68號(hào)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》于2012年4月1日開(kāi)始實(shí)施，此次修訂將固定資產(chǎn)的單位價(jià)值判斷標(biāo)準(zhǔn)從500元以上提高到1000元以上（其中專(zhuān)用設(shè)備單位價(jià)值從800元以上提高到1500元以上），更為符合現(xiàn)狀。同時(shí)，將固定資產(chǎn)原有分類(lèi)中的“一般設(shè)備”更新為“通用設(shè)備”，“圖書(shū)”更新為“圖書(shū)、檔案”，將“其他固定資產(chǎn)”明確為“家具、用具、裝具及動(dòng)植物”，使事業(yè)單位固定資產(chǎn)分類(lèi)更為明確全面。

2019年1月1日起開(kāi)始實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度――行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》，此次改革在政府會(huì)計(jì)制度中全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制概念，提出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)“平行記賬”要求，使會(huì)計(jì)核算工作更加規(guī)范，會(huì)計(jì)信息更為準(zhǔn)確真實(shí)。新舊政府會(huì)計(jì)制度的變革對(duì)固定資產(chǎn)科目產(chǎn)生了較大影響，如何順利完成銜接工作對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)人員和資產(chǎn)管理人員都是不小的挑戰(zhàn)。

二、新舊政府會(huì)計(jì)制度變動(dòng)對(duì)固定資產(chǎn)的核算的影響

1.固定資產(chǎn)核算存在的主要問(wèn)題

事業(yè)單位“重采購(gòu)、輕管理”現(xiàn)象較為嚴(yán)重。原會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)購(gòu)置是采取一次性計(jì)入支出，后續(xù)計(jì)量中不計(jì)提折舊或“虛提折舊”的核算方式，這種方式容易滋生“重錢(qián)輕物”的思想，部分相關(guān)責(zé)任人員資產(chǎn)管理觀念淡薄，怠于對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行賬實(shí)盤(pán)點(diǎn)，日常管理措施落實(shí)不到位，缺乏對(duì)資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制制度，導(dǎo)致了應(yīng)報(bào)廢資產(chǎn)長(zhǎng)期掛賬，仍然可以使用的資產(chǎn)長(zhǎng)期閑置，部分調(diào)撥資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)不明等現(xiàn)象，產(chǎn)生不必要的浪費(fèi)，降低資產(chǎn)利用率，造成了“管用脫節(jié)、賬物脫節(jié)”等問(wèn)題，使得管理人員對(duì)于單位資產(chǎn)情況不明確，難以有效地控制成本，提高效益，也容易造成資產(chǎn)管理不善，給國(guó)有資產(chǎn)帶來(lái)?yè)p失。

很多事業(yè)單位財(cái)務(wù)科室人員與資產(chǎn)專(zhuān)管人員缺乏溝通，配合度較低，導(dǎo)致固定資產(chǎn)確認(rèn)出現(xiàn)問(wèn)題。如財(cái)務(wù)人員在支付設(shè)備購(gòu)置款時(shí)將固定資產(chǎn)入賬，相關(guān)管理人員在實(shí)物驗(yàn)收后再度提交申請(qǐng)導(dǎo)致重復(fù)錄入，或財(cái)務(wù)人員對(duì)固定資產(chǎn)以合同名稱(chēng)入賬，相關(guān)管理人員以行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)術(shù)語(yǔ)錄入實(shí)物臺(tái)賬，導(dǎo)致賬實(shí)難以一一對(duì)應(yīng)，出現(xiàn)缺漏;同時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量保持關(guān)注，做好年度盤(pán)點(diǎn)清查工作，確認(rèn)各項(xiàng)資產(chǎn)使用狀態(tài)及權(quán)屬。

2.固定資產(chǎn)在取得時(shí)的賬務(wù)處理

根據(jù)原政府會(huì)計(jì)制度，固定資產(chǎn)在取得時(shí)，需要通過(guò)“資產(chǎn)基金”科目進(jìn)行初始確認(rèn)，而在新政府會(huì)計(jì)制度下，固定資產(chǎn)初始計(jì)量不再使用該科目。以購(gòu)入不需安裝的專(zhuān)用設(shè)備固定資產(chǎn)為例，新舊政府會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)分錄如下。

表1 原政府會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)分錄

表2 新政府會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)分錄（平行記賬）

在原政府會(huì)計(jì)制度下，事業(yè)單位通過(guò)分錄（1）來(lái)體現(xiàn)資產(chǎn)的增加，通過(guò)分錄（2）來(lái)體現(xiàn)資金的變化，因此需要用雙分錄才能全面反映單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù);在新政府會(huì)計(jì)制度中，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算角度，借記“固定資產(chǎn)――專(zhuān)用設(shè)備”科目，貸記“應(yīng)付賬款/銀行存款/零余額賬戶(hù)用款額度/財(cái)政撥款收入”等科目;固定資產(chǎn)購(gòu)置業(yè)務(wù)屬于納入事業(yè)單位預(yù)決算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，因此還需要記入預(yù)算會(huì)計(jì)賬，方可完整反映相關(guān)業(yè)務(wù)流程。

新政府會(huì)計(jì)制度較全面地整合了原行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度和原種類(lèi)繁多的各行業(yè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的重點(diǎn)內(nèi)容。在會(huì)計(jì)科目名稱(chēng)和編號(hào)設(shè)置、會(huì)計(jì)科目使用說(shuō)明和報(bào)表格式、報(bào)表編制說(shuō)明中，不再區(qū)分行政、事業(yè)單位和行業(yè)事業(yè)單位;對(duì)于會(huì)計(jì)核算的具體內(nèi)容，一方面基本保留了現(xiàn)行各項(xiàng)政府會(huì)計(jì)制度中的通用業(yè)務(wù)和主要事項(xiàng)，一方面根據(jù)改革需要增加各級(jí)行政事業(yè)單位、各類(lèi)行業(yè)事業(yè)單位的普遍性業(yè)務(wù)和事項(xiàng);在會(huì)計(jì)政策方面，新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)同類(lèi)業(yè)務(wù)盡量做出同樣的賬務(wù)處理要求，取消了資產(chǎn)基金這個(gè)科目，簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)核算過(guò)程。

3.固定資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理

事業(yè)單位固定資產(chǎn)的處置也在實(shí)務(wù)中較常遇到，尤其以報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)的出售轉(zhuǎn)讓、置換換出、無(wú)償調(diào)出等情況最為常見(jiàn)。下文以出售轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)為例。

（1）原政府會(huì)計(jì)制度下，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)出售的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入待處理財(cái)產(chǎn)損溢時(shí)，按照固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值和已計(jì)提折舊，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”和“累計(jì)折舊”科目，按照固定資產(chǎn)的賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”科目;實(shí)際出售時(shí)，借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢” 科目;取得出售價(jià)款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢” 科目;上繳時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢” 科目，貸記“應(yīng)繳財(cái)政款”科目。

（2）新政府會(huì)計(jì)制度下，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)出售的固定資產(chǎn)，按照賬面價(jià)值和已計(jì)提折舊，借記“資產(chǎn)處置費(fèi)用”科目和“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”科目，按照固定資產(chǎn)的賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”科目;固定資產(chǎn)處置過(guò)程中取得收入的，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)繳財(cái)政款”科目。固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值減少并未產(chǎn)生現(xiàn)金流出，因此無(wú)須平行記賬，不納入預(yù)算會(huì)計(jì)記賬范圍之內(nèi)。

新政府會(huì)計(jì)制度下，“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目主要適用于資產(chǎn)盤(pán)盈、盤(pán)虧、報(bào)廢、毀損的情況;其他如報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)出售轉(zhuǎn)讓的固定資產(chǎn)，直接通過(guò)“資產(chǎn)處置費(fèi)用”科目核算，從而更直觀簡(jiǎn)潔地反映了資產(chǎn)出售業(yè)務(wù)。

4.固定資產(chǎn)折舊的賬務(wù)處理

對(duì)于事業(yè)單位固定資產(chǎn)的折舊計(jì)提，原政府會(huì)計(jì)制度主要是通過(guò)沖減“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”來(lái)實(shí)現(xiàn)，即借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。這種“虛提”折舊的方法，以收付實(shí)現(xiàn)制為主，計(jì)提的折舊并未實(shí)際計(jì)入支出或費(fèi)用，難以準(zhǔn)確記錄固定資產(chǎn)的折舊情況，缺乏成本核算意識(shí)。

新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)于固定資產(chǎn)折舊做出了更為明確詳細(xì)的要求，按月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，按照應(yīng)計(jì)提折舊金額，這種從“虛提”折舊到“實(shí)提”折舊的轉(zhuǎn)變，對(duì)以收付實(shí)現(xiàn)制為主要核算基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響：將折舊產(chǎn)生的費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期支出，有利于反映資產(chǎn)隨著時(shí)間推移和使用程度發(fā)生的價(jià)值消耗情況，客觀反映資產(chǎn)價(jià)值，有利于權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制，并且該事項(xiàng)屬于未納入部門(mén)預(yù)決算管理的業(yè)務(wù)，無(wú)須平行記賬，不影響事業(yè)單位支出的預(yù)算口徑，同時(shí)促進(jìn)了事業(yè)單位將固定資產(chǎn)實(shí)物管理與價(jià)值管理相結(jié)合，避免賬務(wù)記錄與實(shí)物脫鉤，加大固定資產(chǎn)清查難度。

三、新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)管理的影響

新政府會(huì)計(jì)制度通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記賬模式引入的權(quán)責(zé)發(fā)生制，利用平行記賬、“實(shí)提”折舊等方式，可以有效提升資產(chǎn)數(shù)據(jù)質(zhì)量，極大地克服原政府會(huì)計(jì)制度下“重資金、輕資產(chǎn)”“重購(gòu)置、輕管理”的問(wèn)題，使財(cái)務(wù)人員可以準(zhǔn)確地記錄固定資產(chǎn)的具體價(jià)值，客觀反映固定資產(chǎn)的保值增值率，從而直觀地反映事業(yè)單位工作效益和國(guó)有資產(chǎn)安全情況，更好地對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行高效合理配置，避免重復(fù)購(gòu)買(mǎi)、資產(chǎn)閑置浪費(fèi)等現(xiàn)象，實(shí)現(xiàn)資源的高效利用。

新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，也是對(duì)財(cái)務(wù)人員的挑戰(zhàn)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員需要在短期內(nèi)完成新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作，權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制存在較大差異。財(cái)務(wù)人員應(yīng)在新制度實(shí)施前期將固定資產(chǎn)做好清查盤(pán)點(diǎn)工作，做到財(cái)務(wù)賬與實(shí)物賬賬實(shí)相符，財(cái)務(wù)賬與資產(chǎn)賬賬賬相符。同時(shí)，財(cái)務(wù)人員也應(yīng)積極參與財(cái)政部門(mén)舉行的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)，學(xué)習(xí)最新的核算知識(shí)和相關(guān)技能，不斷更新自身知識(shí)，提高自己的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)，成為與時(shí)俱進(jìn)的合格財(cái)務(wù)從業(yè)人員。

四、結(jié)語(yǔ)

行政事業(yè)性國(guó)有資產(chǎn)規(guī)模不斷壯大，職能作用不斷提升，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)健康發(fā)展奠定了堅(jiān)實(shí)的物質(zhì)基礎(chǔ)。事業(yè)單位要積極落實(shí)新政府會(huì)計(jì)制度，及時(shí)準(zhǔn)確地披露真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息，提升事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)管理水平，更好地服務(wù)于推進(jìn)國(guó)家治理水平和治理能力現(xiàn)代化。

參考文獻(xiàn)

1.財(cái)政部.政府會(huì)計(jì)制度――行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2017.

2.財(cái)政部.中華人民共和國(guó)財(cái)政部令第68號(hào)――事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則.2012-2-7.

3.趙海俠.事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算探析――基于新政府會(huì)計(jì)制度與事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度比較.財(cái)會(huì)通訊，2019（09）.

（責(zé)任編輯：劉海琳）