王明吉

摘 要：習近平在中央政治局第十八次集體學習時強調(diào)“把區(qū)塊鏈作為核心技術(shù)自主創(chuàng)新重要突破口，加快推動區(qū)塊鏈技術(shù)和產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新發(fā)展”。作為產(chǎn)業(yè)元素之一，“區(qū)塊鏈+會計”也值得更加重視。當今學者普遍認為區(qū)塊鏈技術(shù)有助于提升會計信息披露的質(zhì)量，文章亦從公平性、相關(guān)性、前瞻性三個新穎的維度分析了區(qū)塊鏈技術(shù)的積極作用，而更重要的是，“區(qū)塊鏈+會計”還面臨著監(jiān)管能力不匹配、技術(shù)壁壘和推行進度不一致等困難與挑戰(zhàn)，可能會使積極作用難以充分發(fā)揮，建議重視人才培養(yǎng)、健全監(jiān)管機制并在關(guān)鍵階段采取必要的幫扶措施。

關(guān)鍵詞：區(qū)塊鏈;會計信息;信息披露;資本市場張司琪

上市公司對外披露信息是投資者了解公司經(jīng)營情況、財務狀況和股東變動情況的重要渠道，因此其對外公布的信息質(zhì)量與投資者的利益息息相關(guān)。近些年，在數(shù)字加密貨幣的影響下，區(qū)塊鏈技術(shù)于各界掀起一片熱潮，其去中心化、分布式記賬等特征使區(qū)塊鏈技術(shù)一度被視為互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)發(fā)展的最佳成果之一。毋庸置疑，區(qū)塊鏈技術(shù)所帶來的信息高度透明化、可視化會在降低成本的同時很大程度地提高會計信息質(zhì)量，但在其優(yōu)化質(zhì)量的同時，帶來的問題與挑戰(zhàn)也不容小覷。

一、文獻綜述與問題提出

關(guān)于會計信息披露質(zhì)量存在的問題，孫蕊娟、韓云平（2019）指出，盡管近些年上市公司披露的年報水平總體有所上升，但在公司治理和運作方面的披露存在不足。關(guān)于區(qū)塊鏈技術(shù)在會計領(lǐng)域的應用方面，胡啟磊（2019）指出，區(qū)塊鏈分布式賬本技術(shù)可以通過統(tǒng)一平臺提高信息流的處理速度，降低調(diào)整賬務處理的時間。同時，區(qū)塊鏈技術(shù)的不可篡改性，可以保證全網(wǎng)交易的會計主體共同維護的財務信息真實可靠。關(guān)于區(qū)塊鏈對會計信息披露質(zhì)量的影響，王曉燕、陳婷（2019）研究到區(qū)塊鏈的時間戳功能將及時準確地追溯出被篡改的數(shù)據(jù)，極大地降低了注冊會計師的審計難度。關(guān)于區(qū)塊鏈技術(shù)對提高會計信息披露質(zhì)量帶來的挑戰(zhàn)，胡啟磊（2019）提到因區(qū)塊鏈設(shè)置的容量有限，必有部分主體會被排除在外，因此會對有效性、安全性和及時性提出更高的要求。

通過對大量文獻梳理和研究，學者發(fā)現(xiàn)關(guān)于區(qū)塊鏈對信息披露質(zhì)量影響的研究主要集中于區(qū)塊鏈力在解決會計數(shù)據(jù)的不真實、不完整，審計機構(gòu)和監(jiān)管部門執(zhí)行監(jiān)管的力度不到位等問題，研究角度不夠全面。筆者認為，我們還應研究區(qū)塊鏈技術(shù)在解決信息披露的公平性問題上，如何實現(xiàn)最優(yōu)資源的配置，進而促進證券市場的有效性，以及區(qū)塊鏈如何應對披露信息中缺乏相關(guān)性、預測性和前瞻性的挑戰(zhàn)。

二、區(qū)塊鏈技術(shù)對提高會計信息披露質(zhì)量的積極影響

（一）使會計披露者與使用者之間更具公平性

上市公司財報的使用者含投資方、債權(quán)人、政府相關(guān)部門以及其他社會公眾，但就對公司的信息掌握情況來看，使用者地位顯然是不平等的。例如，有“國貨之光”美名的瑞幸咖啡財務造假事件，2020年4月2日，其公布某高管涉嫌造假2億多，消息一出，股價跌至觸發(fā)熔斷機制，眾多中小股東紛紛套牢，可此時常年做空上市企業(yè)的渾水公司引得廣泛關(guān)注，因其早在2月就已對瑞幸咖啡做空，渾水在這場資本戰(zhàn)中無疑是占了上風，但即便做空后引來各監(jiān)管部門對瑞幸展開了財務調(diào)查，率先做空之舉也絕非空穴來風，可見信息在使用者間并未表現(xiàn)出公平性。然而，區(qū)塊鏈技術(shù)的引進會很大程度地抑制這種情況。原始記賬方法中，財務人員根據(jù)會計憑證登記賬簿，而后對總分類賬匯總編制報表，全過程對報表使用者透明的只有最終的報表數(shù)據(jù)及附注，而區(qū)塊鏈技術(shù)從原始憑證處就將數(shù)據(jù)核算整理到各個區(qū)塊中，然后執(zhí)行已錄用的程序編制出記賬憑證、賬簿及報表，又因區(qū)塊共享可使得報表使用者對公司的各筆經(jīng)營業(yè)務、各項籌融資活動、權(quán)益增減變動都能做到一目了然，所以每位大盤觀眾都能掌握公司的全部財務情況，也就沒有不公平可言了。

（二）使會計披露的信息更具相關(guān)性

會計信息質(zhì)量要求中，相關(guān)性要求財報信息相關(guān)于使用者通過判斷、分析和預測企業(yè)財務情況后所做的經(jīng)濟決策。在現(xiàn)行會計工作程序中，各企業(yè)應對外公布至少含“4表1注”的財報。其中，“4表”的科目大體一致，僅是數(shù)據(jù)不同，因此，附注對會計信息相關(guān)性的體現(xiàn)上則顯得尤為重要，因此，固定資產(chǎn)中的使用年限、折舊方法都會在附注中詳細說明。而區(qū)塊鏈的智能合約會放大附注環(huán)節(jié)的相關(guān)可靠性，在區(qū)塊對財務數(shù)據(jù)記錄核算的同時，會計人員可以向區(qū)塊鏈中錄入模擬的備注程序，執(zhí)行并對備注信息自動匯總，使報告使用者能夠直觀看到各科目的總體情況及附注，在需要的情況下還能即時展開二級科目三級科目乃至N級科目，甚至一筆業(yè)務的前后周轉(zhuǎn)過程，更便利的同時還保證了信息的完整?？梢?，區(qū)塊鏈技術(shù)在保證數(shù)據(jù)可靠的基礎(chǔ)上使財務信息與使用者的經(jīng)濟決策更相關(guān)。

（三）使會計披露的信息更具前瞻性

現(xiàn)如今，國內(nèi)的股票市場只能算作弱式有效，信息不對稱，大股東侵占中小股東利益，都是向強式轉(zhuǎn)變的局限所在，也直接固化了會計信息的前瞻預測功能。而區(qū)塊鏈技術(shù)的引進則會盡最大限度地豐富這一功能，分布式記賬使每一方都手握一個賬本，任一方企圖更改刪除數(shù)據(jù)均無法實現(xiàn)，且每組數(shù)據(jù)都賦予了時間印記，精準地做到了各項記錄的可追溯性，何人記錄、何人執(zhí)行、何人授權(quán)批準，數(shù)據(jù)的不可篡改特性也降低了審計環(huán)節(jié)舞弊的可能性，因而，對于像“綠大地”“萬福生科”“紫鑫藥業(yè)”或虛增利潤或財務造假的案件，在區(qū)塊鏈環(huán)境中將難再發(fā)生。我們難以保證區(qū)塊鏈技術(shù)能使市場完全有效，但至少能使市場向有效的方向靠近，進而通過對市場行情的判斷，來最大限度地實現(xiàn)會計信息的預測功能。

三、區(qū)塊鏈技術(shù)對提高會計信息披露質(zhì)量帶來的挑戰(zhàn)

（一）技術(shù)壁壘會延遲會計信息的時效性

未來的會計行業(yè)會面臨海量財務數(shù)據(jù)信息，即便應用了區(qū)塊鏈，其實質(zhì)也只不過是由區(qū)塊頭和區(qū)塊主體組成的鏈式結(jié)構(gòu)，容量大小是有限的，這就導致一部分參與主體會被排除在外，因此會對如何保障財務信息有效性、安全性和及時性提出更高的要求?，F(xiàn)實中鏈條達到一定程度就會影響信息處理速度，進而會影響會計信息的時效性與真實性，因為當處理時速被限制，區(qū)塊鏈就會發(fā)生選擇性處理，程序會優(yōu)先計算簡易數(shù)據(jù)，所以無法保證這些簡易數(shù)據(jù)就是主體數(shù)據(jù)，最終會發(fā)生無規(guī)律財務信息處理的情況。此時，區(qū)塊鏈的時間戳、智能合約、信息共享機制等獨特功能將會失去作用，最終可能非但無法保證數(shù)據(jù)的真實可靠，還可能導致財務數(shù)據(jù)混亂的問題出現(xiàn)。因此，解決好區(qū)塊鏈容量問題，是保障會計信息披露質(zhì)量至關(guān)重要的環(huán)節(jié)，擁有海量的信息處理能力才是這個時代在財務管理方面最基本的要求。

（二）監(jiān)管措施滯后不利于保證信息的真實可靠

區(qū)塊鏈由于其靈活性強、自主度高，與我國現(xiàn)行的制度體系并不完全匹配。俗話說“沒有規(guī)矩，不成方圓”，財務活動與監(jiān)管密不可分。如若在區(qū)塊鏈的初步引用以及后期發(fā)展的過程中，不引入與之相匹配且合理有效的監(jiān)管條例，可能非但沒有發(fā)揮區(qū)塊鏈在會計信息披露中的積極作用，還會破壞市場經(jīng)濟的正常秩序。例如黑客攻擊，如果監(jiān)管部門沒有發(fā)布相關(guān)條例明令禁止，或者不建立嚴格的懲罰機制，面對較低的違規(guī)成本，就會加大黑客從破壞區(qū)塊鏈秩序而獲取巨額經(jīng)濟利益的可能性，而區(qū)塊鏈一經(jīng)破壞，整個系統(tǒng)的癱瘓將使財務數(shù)據(jù)的真實可靠更難得到保證，此時若啟動原來的電子系統(tǒng)重新錄入，不僅會加大財務人員的工作量，更可能使不法分子亂中作亂，攪亂健康的經(jīng)濟秩序。

（三）推行進度不一致無法確保信息高效透明

區(qū)塊鏈應用于市場的推行進度應是由點及面的，但對處于區(qū)塊鏈不同推廣梯度的企業(yè)而言，會計信息透明度的不同勢必會影響企業(yè)間的信任程度。比如，已使用區(qū)塊鏈的公司可能會更愿意和同樣使用區(qū)塊鏈技術(shù)的公司合作，因為彼此數(shù)據(jù)公開透明，合作效率也會提高，但未參與區(qū)塊鏈的企業(yè)可能會因此間接遭受損失，這部分損失也應是區(qū)塊鏈推廣過程中需計量的成本。區(qū)塊鏈的推廣要考慮企業(yè)的規(guī)模、所處行業(yè)、地理區(qū)域、對技術(shù)的接受程度、風險接受度等多重因素，面對推廣梯度的不一致，固然會促使已實行區(qū)塊鏈技術(shù)的企業(yè)會計信息更真實透明，而未應用區(qū)塊鏈技術(shù)的企業(yè)已給外界的信號就是透明程度低，在喪失經(jīng)濟機會且沒有經(jīng)濟補償?shù)那闆r下，是否會使其會計信息更不透明或存在通過財務造假獲利的可能性發(fā)生，這也是需要考慮的。

四、區(qū)塊鏈技術(shù)下提高會計信息披露質(zhì)量的建議

（一）持續(xù)加大區(qū)塊鏈人才的培養(yǎng)力度

目前研究區(qū)塊鏈技術(shù)的人才比較缺乏，能夠?qū)^(qū)塊鏈完全理解并應用在會計領(lǐng)域研究和實踐的人才更是屈指可數(shù)。應對區(qū)塊鏈技術(shù)的挑戰(zhàn)，首先要加強IT人才培養(yǎng)，為區(qū)塊鏈技術(shù)儲備輸送足量的細分專業(yè)人才，并充分利用社會主義市場經(jīng)濟制度的優(yōu)勢，引導更多人才流入?yún)^(qū)塊鏈相關(guān)行業(yè)。最重要的是，要盡快引導高?；蚩蒲性核囵B(yǎng)一批既懂技術(shù)又懂會計專業(yè)的復合型人才，促進科技成果轉(zhuǎn)化與會計行業(yè)應用的深度融合，最終降低操作的難度，減少區(qū)塊鏈技術(shù)應用的阻力。最后，建議依靠國家頂層設(shè)計，樹立互聯(lián)網(wǎng)獨立自主、安全可靠的宏偉目標，提升自身在國際互聯(lián)網(wǎng)應用領(lǐng)域的話語權(quán)，減少美國根服務器對外界使用因特網(wǎng)的限制與威脅，保障數(shù)據(jù)傳輸與存儲的真實性、不可篡改性，從根本上保障區(qū)塊鏈技術(shù)的安全性。

（二）健全行業(yè)監(jiān)督機制

首先，監(jiān)管部門需配足既懂區(qū)塊鏈技術(shù)又懂會計專業(yè)的復合型人才，事前做好全流程的制度框架設(shè)計，事中要切實履行職責、主動作為，主動發(fā)現(xiàn)技術(shù)與制度漏洞，采取有效補救措施，在各方面風險得到充分暴露的同時，盡量將損失降至最低，事后要針對市場主體采取妥善的懲處措施，對監(jiān)管制度進行評估與完善。其次，政府相關(guān)部門要加強對會計行業(yè)相關(guān)協(xié)會的引導，使協(xié)會主動作為，完善協(xié)會在“會計+區(qū)塊鏈”方面的職能，實現(xiàn)業(yè)內(nèi)互相監(jiān)督與幫扶，促進區(qū)塊鏈技術(shù)在會計行業(yè)的應用水平全面提升。最后，還要穩(wěn)步推進區(qū)塊鏈技術(shù)在銀保監(jiān)會、證監(jiān)會、審計機構(gòu)等監(jiān)管機構(gòu)的試點與應用，不僅能使監(jiān)管機構(gòu)充分融入到行業(yè)的發(fā)展進程當中，還能促進監(jiān)管機構(gòu)自身的公開透明，降低“燈下黑”和舞弊發(fā)生的可能性。通過以上措施，可以使我國資本市場向更加有效的方向發(fā)展，最終實現(xiàn)會計信息質(zhì)量的整體提高。

（三）制定并實施有效的推廣幫扶措施

實施試點推廣與政策幫扶措施。在區(qū)塊鏈技術(shù)初期推廣階段，新舊財務系統(tǒng)并行，這就要求企業(yè)在保留原有系統(tǒng)生態(tài)的同時，額外對軟硬件設(shè)備升級，對財務人員進行技能提升，這些必然會增加企業(yè)的運行成本，產(chǎn)生阻力。對此，在試點初期，可選擇經(jīng)濟發(fā)達區(qū)域的互聯(lián)網(wǎng)科技企業(yè)或科技實力較強的其他國企優(yōu)先推廣，鼓勵企業(yè)主動參與并給予資金補貼或稅收優(yōu)惠。在試點規(guī)模擴大后，對已實行區(qū)塊鏈技術(shù)的相關(guān)企業(yè)可繼續(xù)給予政策稅率優(yōu)惠，鼓勵更多的企業(yè)加入到試點隊伍中，循序漸進，最終實現(xiàn)技術(shù)的全面推廣和應用。采用這樣的推廣與幫扶措施，逐步擴大應用規(guī)模，最終實現(xiàn)區(qū)塊鏈技術(shù)在各行各業(yè)的普及，在社會主義市場經(jīng)濟中實現(xiàn)會計披露信息的真實可靠。

作者簡介：王明吉（1965-），男，漢族，河北省無極人，河北師范大學商學院，教授。研究方向：企業(yè)投融資;張司琪（1995-），女，漢族，山東省德州市人，碩士研究生在讀。研究方向：財務管理與納稅籌劃。