徐靖琪

(杭州電子科技大學 浙江 杭州 310018)

隨著醫(yī)療行業(yè)的快速發(fā)展，我國于2009年開始了新一輪的醫(yī)療衛(wèi)生體制改革，內(nèi)容包括對我國公立醫(yī)院運行機制、管理機制、監(jiān)督機制等進行改革，而其中成本管理也成為了公立醫(yī)院管理的關(guān)鍵部分。與此同時，單病種收費政策的試點及完善更加突出了成本核算對醫(yī)院后續(xù)發(fā)展管理的重要性。但是，由于公立醫(yī)院成本的性質(zhì)，如間接費用占比較大、各科室之間相互交叉、醫(yī)療成本界限不明晰等原因使得醫(yī)院現(xiàn)行的成本核算存在較大的局限性，成本扭曲嚴重。因此，醫(yī)療項目成本核算變革的重要性日益彰顯。

一、當前公立醫(yī)院成本核算中存在的問題

我國公立醫(yī)院為使得醫(yī)院管理更富有成效對成本核算日漸重視。但在成本核算實行過程中也浮現(xiàn)出了諸多問題。

首先，醫(yī)院成本核算意識薄弱，市場及經(jīng)營意識不強。由于公立醫(yī)院與身俱來的特有性質(zhì)，使得醫(yī)院管理層及員工一時很難意識到成本管理的重要性。其次，醫(yī)院的成本核算數(shù)據(jù)不充分、信息化水平低。許多醫(yī)院信息化建設方面存在欠缺，阻礙了信息的及時性和準確性，影響成本核算管理在醫(yī)院管理中的作用。最后，相關(guān)人員的專業(yè)能力有所欠缺?？梢姰斍俺杀竞怂惴椒ù嬖谳^多的限制加之單病種成本核算的推廣，有必要對醫(yī)療項目成本核算進行優(yōu)化。

二、作業(yè)成本法原理

作業(yè)成本法概念最早出現(xiàn)于1952年，美國著名學者R.D,Chang在《會計師大辭典》中介紹了作業(yè)成本法的有關(guān)基本概念。由此開始作業(yè)成本法獲得了大批學者的關(guān)注。

作業(yè)成本法是以成本對象(產(chǎn)品、服務、客戶等)消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源為理論原則，以作業(yè)為中介，確定成本動因，把資源成本歸集到作業(yè)上，再把作業(yè)成本歸集到相應的成本對象上，使間接費用和輔助費用分配的更為合理，以便較及時、準確、真實地計算出成本對象的真實成本。醫(yī)院間接費用的占比較大，而作業(yè)成本法在間接費用的分配上面相較于傳統(tǒng)的成本核算方法更具有優(yōu)勢，能夠滿足醫(yī)院成本核算的需求。

三、基于作業(yè)成本法項目成本核算的可行性

(一)大比例的間接費用符合作業(yè)成本法的實踐要求

眾所周知，公立醫(yī)院作為公益性服務行業(yè)，主要職責為為患者提供救治診療服務，但在對外提供該類服務的同時需要很多輔助及后勤等部門的支撐，由此產(chǎn)生的費用無法直接追溯到相應患者，形成了大量的間接費用。間接費用涉及范圍較廣，核算難度較大。而在成本核算中，因為作業(yè)成本法可以提高間接費用分配的精確性使其受到了眾多企業(yè)的關(guān)注及實踐。

(二)通過作業(yè)劃分可以對多樣性的服務進行梳理

就醫(yī)院內(nèi)部而言，醫(yī)院臨床科室、醫(yī)技科室、行政后勤等所涉及的資源、職能等都不盡相同。作業(yè)成本法通過作業(yè)劃分可以對多樣性的服務進行歸整，根據(jù)各項目的特征選擇適宜的分配標準，可將相同分配標準的作業(yè)劃歸為一個作業(yè)中心，以此來解決多樣性職能及服務所帶來的難題。

(三)當前信息化水平能滿足項目成本核算的需求

以作業(yè)成本法為基礎的項目成本核算需要以信息系統(tǒng)來支撐。當前，隨著信息化水平不斷的發(fā)展已經(jīng)具備了相應的信息系統(tǒng)和硬件設備開發(fā)設計的條件?？蔀樽鳂I(yè)成本法基礎下的項目成本核算提供豐富的數(shù)據(jù)支撐，也為之后相應的ABC成本系統(tǒng)搭建打下了基礎。

四、案例分析：以WX醫(yī)院病理科為例

WX醫(yī)院是浙江省某市三級甲等綜合性市級醫(yī)院，其設有一級臨床?？?8個、二級臨床?？?3個、主要醫(yī)技科室11個、病區(qū)20個。該醫(yī)院病理科共有人員7人，其中技術(shù)組3人，診斷組4人。本文以某月病理科執(zhí)行的醫(yī)療收費項目為例，進行基于ABC的醫(yī)療項目成本核算。

(一)基于作業(yè)成本法的醫(yī)院病理科項目成本核算流程

作業(yè)成本法基礎的醫(yī)療項目成本核算思路為先歸集科室發(fā)生的各項成本費用，如人員費用、衛(wèi)生耗材費、房屋折舊、辦公費等。然后梳理科室的業(yè)務流程，設計符合該科室特點的作業(yè)中心，確定各項資源的資源動因，其中衛(wèi)生耗材費及專用設備折舊具有指向性因此直接追溯至相應的醫(yī)療項目無需分配到作業(yè)中心。最后，確定合適的作業(yè)動因，將各個作業(yè)中心歸集的各項資源分配至相應的醫(yī)療收費項目，將直接追溯的及間接分配的成本相加得出各醫(yī)療項目的成本。病理科醫(yī)療項目成本核算流程如下：

圖1 病理科醫(yī)療項目成本核算流程圖

(二)劃分作業(yè)，確定作業(yè)動因

作業(yè)劃分是作業(yè)成本法使用過程中的一大關(guān)鍵階段。如何合理的劃分作業(yè)是作業(yè)劃分的重點，既不能將作業(yè)劃分的過細徒增成本核算的難度，也不能粗泛的劃分作業(yè)掩蓋了作業(yè)成本法成本核算的優(yōu)點。由此，本文通過分析WX醫(yī)院病理科的業(yè)務流程將作業(yè)分為管理協(xié)調(diào)、登記作業(yè)、常規(guī)制片作業(yè)、冰凍制片作業(yè)、免疫組化制片作業(yè)、病理診斷作業(yè)。

(三)計算資源動因率，歸集作業(yè)中心成本

表1 人員費用作業(yè)中心歸集

以人員經(jīng)費為例來進行說明。病理科共7人，某月人工工時合計1232小時；人員薪酬總計147614.08元，其中診斷醫(yī)生4人，某月人工工時合計704小時，人員薪酬總計94187.08元，則技術(shù)組單位工時人員薪酬為133.79元/小時；技術(shù)組3人，某月人工工時合計528小時，人員薪酬總計53427元，則技術(shù)組單位工時人員薪酬為101.18元/小時。

其他的資源同理，按選用的適合的成本動因進行分配如下：

表2 作業(yè)中心資源歸集表

(四)歸集各醫(yī)療收費項目成本

病理科不同醫(yī)療收費項目用到的包埋盒的數(shù)量不同，且增加一個包埋盒后續(xù)制片作業(yè)的工作量也成倍增加，因此每個醫(yī)療收費項目用到的常規(guī)包埋盒的數(shù)量是作業(yè)動因的關(guān)鍵因素之一,因此我們確定的作業(yè)動因為每個醫(yī)療收費項目用到的常規(guī)包埋盒的數(shù)量與相應月例數(shù)的乘積和各醫(yī)療項目病理診斷耗時。此外，前文提及的衛(wèi)生耗材費和專用設備折舊費直接追溯，“用多少，用多久”直接分配成本，由此得出的醫(yī)療項目成本如下：

表3 醫(yī)療項目成本分配表

由此，我們根據(jù)作業(yè)成本法計算出了病理科醫(yī)療收費項目的成本。將其與醫(yī)院的收費情況進行比較，可以看出哪些項目是收大于支，哪些項目是支大于收，有利于醫(yī)院管理層進行管理決策。

五、總結(jié)

通過本文可以看出，使用作業(yè)成本法進行醫(yī)院醫(yī)療項目成本核算為項目成本核算提供了有效途徑，使得成本核算更加的具有科學性及合理性，為醫(yī)院成本管理提供了一條新思路。隨著信息技術(shù)的不斷發(fā)展，作業(yè)成本法在成本核算中的使用會不斷的落地，依托于大量數(shù)據(jù)的作業(yè)成本法的使用效能也將會進一步突顯。