鄭敏（安徽工商職業(yè)學(xué)院）

■ 內(nèi)部控制的概念

在現(xiàn)行《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》里，內(nèi)部控制的定義是，由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制是由企業(yè)全體員工實(shí)行的，包含董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層等高管層及一般員工，目的是實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程，通過以下五個(gè)方面實(shí)施控制：內(nèi)部環(huán)境、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評估、信息溝通、內(nèi)部監(jiān)督，以達(dá)成保障企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動(dòng)的合法合規(guī)、資產(chǎn)完整、財(cái)務(wù)信息真實(shí)準(zhǔn)確、提高經(jīng)營效率和經(jīng)營成果、幫助企業(yè)達(dá)成戰(zhàn)略性發(fā)展目標(biāo)等內(nèi)部控制目標(biāo)。自我國《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9 號—內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》發(fā)布后，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等陸續(xù)發(fā)布相關(guān)法律法規(guī)、政策指引及內(nèi)部控制規(guī)范，旨在引導(dǎo)企業(yè)完善內(nèi)部控制，做到科學(xué)合理，真實(shí)有效且具有一定的操作性。但從企業(yè)經(jīng)營實(shí)踐來看，未能制定科學(xué)合理有效的內(nèi)部控制制度政策，或內(nèi)部控制失效致使企業(yè)蒙受損失、財(cái)務(wù)信息失真、經(jīng)營決策達(dá)不到預(yù)期的失敗案例時(shí)有發(fā)生。

■ 我國上市公司內(nèi)部控制中存在的問題

（一）所處控制環(huán)境一般

各種對制定、強(qiáng)化或減弱特定政策、流程及其效果產(chǎn)生影響的各種因素構(gòu)成了控制環(huán)境。對上市公司而言，控制環(huán)境是其內(nèi)部的一種文化氛圍，有時(shí)也稱之為控制文化。控制環(huán)境決定了一個(gè)上市公司內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，同時(shí)對公司內(nèi)部員工的控制意識(shí)也有深刻的影響，且關(guān)系著上市公司能否順利貫徹所制定的內(nèi)部控制制度政策的執(zhí)行及最終控制目標(biāo)的達(dá)成，因此，控制環(huán)境是上市公司內(nèi)部控制的內(nèi)核。缺乏良好的控制環(huán)境是目前上市公司存在的普遍問題，主要體現(xiàn)在上市公司治理結(jié)構(gòu)不完善、高層管理者的素質(zhì)參差不齊、管理者之間的管理和經(jīng)營理念存在分歧、上市公司在發(fā)展中忽視了管理控制文化的培養(yǎng)、且管理控制組織架構(gòu)設(shè)置和人力資源的傾斜存在一定問題等。此外，企業(yè)員工個(gè)人素質(zhì)差距較大，文化素養(yǎng)缺乏，使得管理者還沒有形成獨(dú)立自主有遠(yuǎn)見的內(nèi)部控制理念和經(jīng)營風(fēng)格。從外部環(huán)境來看，目前我國處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的特殊時(shí)期，金融和資本市場尚不成熟、政府監(jiān)管作用失效和反饋滯后。若長期處于這樣控制環(huán)境中，會(huì)逐漸導(dǎo)致上市公司內(nèi)部控制的失控。

（二）風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)

隨著國內(nèi)外市場的逐步發(fā)展開放及我國逐漸處于世界經(jīng)濟(jì)的領(lǐng)先定位，以多數(shù)上市公司發(fā)展現(xiàn)況看來，很多上市公司的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)并未隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化而提高，并未給予足夠的重視。一方面，上市公司在制定內(nèi)部控制政策時(shí)沒有從審慎經(jīng)營、防范各類風(fēng)險(xiǎn)的角度出發(fā)；另一方面，上市公司在實(shí)施內(nèi)部控制過程中對風(fēng)險(xiǎn)評估工作重視不足，在經(jīng)營過程中進(jìn)行決策時(shí)，對風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)判和估計(jì)不足，未形成足夠的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，且未形成有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，對風(fēng)險(xiǎn)的抵抗力較低。主要體現(xiàn)為：對市場環(huán)境認(rèn)識(shí)不足，對經(jīng)營形勢缺乏判斷；盲目自信樂觀，忽視可能存在的各類風(fēng)險(xiǎn)，對自身的劣勢估計(jì)不足，僅注意到市場中的機(jī)會(huì)，未能對潛在威脅做到有效防范，最終結(jié)果是踩雷和風(fēng)險(xiǎn)爆發(fā)；應(yīng)變能力較低，在復(fù)雜的經(jīng)營環(huán)境中不能實(shí)現(xiàn)應(yīng)變機(jī)制和措施，致使經(jīng)營中的失利。

（三）缺乏適當(dāng)?shù)目刂苹顒?dòng)

控制活動(dòng)是使內(nèi)部控制得以實(shí)現(xiàn)的重要組成部分，它是內(nèi)部控制的主要實(shí)現(xiàn)過程和政策程序，針對上市公司面臨的各類風(fēng)險(xiǎn)，控制活動(dòng)采取了必要行動(dòng)和措施以保障企業(yè)得以防范和規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。在常見的上市公司體系架構(gòu)中，控制活動(dòng)一般包括授權(quán)審批、職責(zé)界定、設(shè)計(jì)和運(yùn)用合理的憑證、必要的安全保障、獨(dú)立的檢查和評價(jià)等。多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部控制制度主要體現(xiàn)于事中和事后的控制，但是對經(jīng)營活動(dòng)中事前風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測和控制較少，也容易被忽視。加上部分企業(yè)內(nèi)部控制觀念的缺失、組織架構(gòu)和人力資源的不合理等因素的影響，很多企業(yè)內(nèi)部控制制度并不健全，具有很大漏洞。

（四）監(jiān)事會(huì)監(jiān)督不力

我國的上市公司體系，監(jiān)事會(huì)主要由股東代表與職工代表構(gòu)成，但是股東代表主要由大股東指定，而職工代表又隸屬于經(jīng)理層之下，所以監(jiān)事會(huì)成員主要由大股東和經(jīng)理層來決定，這就決定了監(jiān)事會(huì)無法做到獨(dú)立運(yùn)營，會(huì)被多種因素左右，因而其監(jiān)管監(jiān)督作用也大打折扣。另外，監(jiān)事會(huì)人員專業(yè)素質(zhì)參差不齊和考核激勵(lì)機(jī)制不健全等也注定使得監(jiān)事會(huì)的監(jiān)管監(jiān)督作用無法充分發(fā)揮。監(jiān)事會(huì)成員的任免和考核也相對缺乏獨(dú)立自主性，從實(shí)際情況看，監(jiān)事會(huì)往往被當(dāng)作有決策實(shí)權(quán)人員和部門的附屬，在被監(jiān)督者監(jiān)控監(jiān)督者的環(huán)境下，監(jiān)事會(huì)無法積極開展監(jiān)管監(jiān)督作用。

■ 完善上市公司內(nèi)部控制要素的對策

（一）健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，落實(shí)責(zé)任體系

首先建立起科學(xué)完備的內(nèi)部控制機(jī)制，明確內(nèi)部控制業(yè)務(wù)過程，對企業(yè)內(nèi)部各部門各條線員工進(jìn)行科學(xué)合理的工作責(zé)任分配，健全考核機(jī)制，為企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)提供基礎(chǔ)保障。此外，為制定清晰地內(nèi)部控制制度，企業(yè)應(yīng)通過企業(yè)制度及員工手冊、生產(chǎn)經(jīng)營流程和架構(gòu)等圖表、內(nèi)控管理目標(biāo)責(zé)任清單等方式對員工進(jìn)行科學(xué)合理的引導(dǎo)，讓企業(yè)員工樹立內(nèi)部控制意識(shí)，了解和掌握企業(yè)內(nèi)部控制最終目標(biāo)和管理過程，自覺遵守內(nèi)部控制制度，明確自身在內(nèi)部控制過程中的職責(zé)，正確行使自身職責(zé)，同時(shí)加強(qiáng)對企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督。

（二）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評估

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展及日益復(fù)雜的國內(nèi)外政治經(jīng)濟(jì)局勢，企業(yè)面臨多樣化的風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)營上不確定性的增加，直接影響著企業(yè)的正常發(fā)展，關(guān)系著企業(yè)命脈，因此，企業(yè)應(yīng)不斷加強(qiáng)在經(jīng)營活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)評估工作，盡早開展風(fēng)險(xiǎn)評估，合理確定風(fēng)險(xiǎn)存在的領(lǐng)域范圍及可能造成的影響，未雨綢繆。具體措施主要包括：一、對于系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)和可能存在較大風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)營活動(dòng)建立起專項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)防范預(yù)案和風(fēng)險(xiǎn)化解措施，如對外直接投資等涉外業(yè)務(wù)中可能遇到的政治風(fēng)險(xiǎn)、匯率風(fēng)險(xiǎn)，以及重大資產(chǎn)重組過程中出現(xiàn)的各類風(fēng)險(xiǎn)等。二、建立重大風(fēng)險(xiǎn)活動(dòng)例外事項(xiàng)專項(xiàng)應(yīng)對防范措施，對于風(fēng)險(xiǎn)活動(dòng)中的例外和變化也需有積極地應(yīng)對措施。三、完善企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對和反饋機(jī)制，從風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、風(fēng)險(xiǎn)評估、風(fēng)險(xiǎn)防范、風(fēng)險(xiǎn)化解等多個(gè)方面進(jìn)行科學(xué)合理的平價(jià)，保障風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制正常實(shí)行。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督體系

加強(qiáng)內(nèi)部控制的一個(gè)重要因素是加強(qiáng)公司內(nèi)部的審計(jì)制度。為與國際接軌，我國上市公司可采用國際通用的“雙層領(lǐng)導(dǎo)制度”，以加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)對內(nèi)部控制的作用，具體表現(xiàn)為：一、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立化。盡可能降低企業(yè)所處環(huán)境或領(lǐng)導(dǎo)決策層對內(nèi)部審計(jì)帶來的干擾和控制；二、從組織架構(gòu)看，應(yīng)保障內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立于公司經(jīng)理層，最好的方式是在企業(yè)建立審計(jì)委員會(huì)，審計(jì)委員會(huì)的成立不應(yīng)受其他因素左右，審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作。三、內(nèi)部審計(jì)人員的選拔應(yīng)客觀公正，同樣不應(yīng)受到其他環(huán)境因素的干擾，由專職專業(yè)的人員構(gòu)成，避免非專業(yè)人員兼職或替代，同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)從業(yè)人員素質(zhì)，審計(jì)委員會(huì)的員工應(yīng)熟悉會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)、法律等相關(guān)知識(shí)，能夠獨(dú)立開展企業(yè)審計(jì)工作。四、內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)自始自終貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)環(huán)節(jié)，不僅需要對企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)開展事后審計(jì)，還要為企業(yè)經(jīng)營決策做好風(fēng)險(xiǎn)評估和預(yù)測，幫助企業(yè)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)協(xié)助企業(yè)逐漸完善和改進(jìn)內(nèi)部控制的流程。五、內(nèi)部審計(jì)應(yīng)積極與外部審計(jì)相配合，共同發(fā)現(xiàn)并防范風(fēng)險(xiǎn)，外部審計(jì)幫助內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)看不到的問題，且外部審計(jì)可以利用內(nèi)部審計(jì)的成果，提高審計(jì)效率。

■ 結(jié)語

保障涵蓋上市公司在內(nèi)的各類機(jī)構(gòu)和組織正常經(jīng)營運(yùn)作的制度基礎(chǔ)是內(nèi)部控制，這關(guān)系著企業(yè)正常持續(xù)發(fā)展、增強(qiáng)市場競爭力、規(guī)避各類風(fēng)險(xiǎn)，是企業(yè)能否直面挑戰(zhàn)的重要因素。上市公司內(nèi)部控制的健全和完善是一項(xiàng)長期基礎(chǔ)工程，同時(shí)也是亟待解決的問題之一，加強(qiáng)內(nèi)部控制關(guān)系著企業(yè)的健康發(fā)展，需要企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中不斷摸索符合自身實(shí)際情況的科學(xué)的內(nèi)部控制的方法和舉措，助力企業(yè)實(shí)現(xiàn)中長期發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營目標(biāo)。隨著國內(nèi)外政治經(jīng)濟(jì)形勢的不斷變化，對企業(yè)內(nèi)部控制提出更加嚴(yán)苛的要求，完善內(nèi)部控制也是一大挑戰(zhàn)，是所有企業(yè)長期面對的課題。本文通過分析我國上市公司內(nèi)部控制要素進(jìn)行研究的現(xiàn)實(shí)意義和應(yīng)用現(xiàn)狀出發(fā)，歸納總結(jié)目前上市公司內(nèi)部控制管理中存在的問題，就如何增強(qiáng)完善上市公司內(nèi)部控制提出了針對性的建議，對我國上市公司內(nèi)部控制改進(jìn)提供了一定的借鑒。

注釋

1 參見2008 年5 月22 日,財(cái)政部,證監(jiān)會(huì),審計(jì)署,銀監(jiān)會(huì),保監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,將于2009 年7 月1 日實(shí)施.