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上市公司“雙非標(biāo)”意見審計(jì)報(bào)告分析

2021-01-14 22:02張燕茹
合作經(jīng)濟(jì)與科技 2021年20期
關(guān)鍵詞:非標(biāo)審計(jì)報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)告

□文/張燕茹

(浙江農(nóng)林大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院浙江·臨安)

[提要]隨著企業(yè)內(nèi)部控制制度的不斷發(fā)展,內(nèi)部控制與公司的發(fā)展越來越緊密。2010年,中注協(xié)發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》,要求上市公司提交企業(yè)內(nèi)部控制的審計(jì)報(bào)告。航天通信作為一家國有控股特大型企業(yè),應(yīng)當(dāng)更加注重規(guī)范和完善企業(yè)的內(nèi)部運(yùn)營和管理機(jī)制,然而公司在2016年、2019年兩度收到雙非標(biāo)審計(jì)意見。本文以航天通信為例,分析會計(jì)師事務(wù)所出具雙非標(biāo)意見審計(jì)報(bào)告原因及其合理性,并提出一些針對性的建議。

一、引言

會計(jì)師事務(wù)所發(fā)表的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見會向各類投資者傳遞出積極的信號,而審計(jì)意見的出具類型與企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量息息相關(guān),根據(jù)相關(guān)研究,上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量越差,審計(jì)師越有可能出具非標(biāo)審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告。我國政府發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《應(yīng)用指引》在借鑒COSO“五要素”理論的基礎(chǔ)上,提出了“五要素”內(nèi)部控制五要素,包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督,我國上市公司的內(nèi)部控制缺陷主要存在于這五要素中,據(jù)此監(jiān)管機(jī)構(gòu)及市場參與者需要思考如何相應(yīng)地提高上市公司的內(nèi)控質(zhì)量。

本文選取航天通信作為案例公司,該公司在2016和2019年兩度被事務(wù)所出具雙非標(biāo)審計(jì)意見。截至2020年5月29日,*ST航通股票已經(jīng)被暫停上市。

二、航天通信“雙非標(biāo)”意見審計(jì)報(bào)告分析

(一)航天通信基本情況。航天通信控股集團(tuán)股份有限公司于2000年在上海證券交易所上市,股票代碼為600677。公司在2016年收到了來自天職國際會計(jì)師事務(wù)所的雙非標(biāo)意見審計(jì)報(bào)告,之后更換了事務(wù)所,2017年、2018年收到了無保留意見的審計(jì)報(bào)告,直至2019年,子公司財(cái)務(wù)舞弊曝光,航天通信又收到了來自立信會計(jì)師事務(wù)所的雙非標(biāo)意見審計(jì)報(bào)告。

(二)航天通信財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告分析。天職國際會計(jì)師事務(wù)所針對航天通信2016年度的內(nèi)部控制有效性出具了否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。根據(jù)上述財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),報(bào)告期內(nèi)公司存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷。

1、存在未識別的關(guān)聯(lián)方交易。航天通信的子公司智慧海派沒有按照航天通信內(nèi)部控制制度識別關(guān)聯(lián)方及其交易,在審計(jì)過程中存在未披露的關(guān)聯(lián)方及其交易,該內(nèi)部控制缺陷影響了關(guān)聯(lián)方的恰當(dāng)識別、會計(jì)處理和披露。

2、確認(rèn)營業(yè)收入的依據(jù)不充分。智慧海派在銷售業(yè)務(wù)中就同一事項(xiàng)簽訂有供應(yīng)鏈服務(wù)外包協(xié)議(或代理協(xié)議)、銷售合同(或采購合同),智慧海派采用經(jīng)銷模式確認(rèn)營業(yè)收入的依據(jù)不充分,上述重大缺陷影響了應(yīng)收賬款、營業(yè)收入、營業(yè)成本、發(fā)出商品等多個(gè)報(bào)表項(xiàng)目的準(zhǔn)確性,與其相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制失效。

3、產(chǎn)品成本核算依據(jù)不充分。智慧海派部分原材料耗用未計(jì)入成本,原因?yàn)樵摬糠衷牧嫌煽蛻裘赓M(fèi)提供。上述重大缺陷影響了存貨、營業(yè)等報(bào)表項(xiàng)目的準(zhǔn)確性,與其相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制失效。

2020年4月30日,航天通信第二次收到了“雙非標(biāo)”意見,立信會計(jì)師事務(wù)所對航天通信2019年的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無法表示意見,認(rèn)為無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ)。形成無法表示意見的基礎(chǔ):(1)航天通信連年虧損,公司股票將被實(shí)施暫停上市。立信會計(jì)師事務(wù)所無法判斷航天通信運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制2019年度財(cái)務(wù)報(bào)表是否適當(dāng)。(2)2019年,公司成立的核查小組發(fā)現(xiàn)子公司智慧海派2016~2018年三年財(cái)務(wù)報(bào)表因舞弊行為存在重大錯(cuò)報(bào),對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了重述調(diào)整。立信事務(wù)所表示無法就上述會計(jì)處理的合理性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

(三)航天通信內(nèi)部控制重大缺陷成因分析。內(nèi)控缺陷的產(chǎn)生,是由于智慧海派前身為民營企業(yè),未經(jīng)過上市輔導(dǎo),對上市公司的規(guī)范要求的理解不夠,內(nèi)控意識需要加強(qiáng),內(nèi)控制度需要完善,在對關(guān)聯(lián)方的管理、對收入確認(rèn)的依據(jù)、合同管理制度及相關(guān)執(zhí)行層面督促檢查方面存在缺陷,同時(shí)也暴露出公司對新收購企業(yè)在內(nèi)控建設(shè)方面監(jiān)督指導(dǎo)不足的問題。在2017年被天職國際會計(jì)師事務(wù)所出具否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)意見之后,航天通信并沒有完善對子公司內(nèi)部控制的管理,導(dǎo)致在三年后再次因?yàn)樽庸緝?nèi)部控制管理不力被立信會計(jì)師事務(wù)所出具了否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)意見。

美國COSO委員會在《內(nèi)部控制整合框架》中提出“五要素”理論,將內(nèi)部控制分為五個(gè)要素。我國政府發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《應(yīng)用指引》在借鑒COSO“五要素”理論的基礎(chǔ)上,結(jié)合我國國情設(shè)計(jì)、運(yùn)行、評價(jià)內(nèi)部控制體系,制定了中國“五要素”內(nèi)部控制框架,分別為內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、信息與溝通、控制活動、內(nèi)部監(jiān)督。下文從內(nèi)部控制五要素出發(fā),分析內(nèi)部控制要素是如何影響了航天通信的審計(jì)意見。

第一,內(nèi)部環(huán)境方面。2016年航天通信正處于戰(zhàn)略擴(kuò)張階段,然而內(nèi)部控制卻沒有及時(shí)跟上,從2016年被出具否定意見,再到2019年再次收到內(nèi)部控制否定意見,反映出航天通信公司公司內(nèi)部環(huán)境存在缺陷。內(nèi)部環(huán)境對財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生的影響是廣泛的,結(jié)合實(shí)際情況,正是由于該公司對子公司控制偏弱,未按照內(nèi)控制度識別關(guān)聯(lián)方及其交易,虛增收入、虛減成本,引起了注冊會計(jì)出具非標(biāo)意見。

第二,風(fēng)險(xiǎn)評估方面。風(fēng)險(xiǎn)評估是每個(gè)企業(yè)在面臨各種經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)時(shí)必須進(jìn)行的一個(gè)程序,若缺乏風(fēng)險(xiǎn)評估公司的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)就會大大增加,這就可能會對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響,進(jìn)而影響注冊會計(jì)師對審計(jì)意見的表達(dá)。然而,航天通信但并沒有專門的風(fēng)險(xiǎn)管理部門。在重大投資事項(xiàng)方面,航天通信沒有事前對事項(xiàng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估流程,早在2014年便有前車之鑒,其在收購新樂毛紡前,沒有對全部資產(chǎn)情況進(jìn)行充足的評估。此后,新樂毛紡被查出會計(jì)處理不實(shí)、披露不實(shí)等諸多問題,給公司帶來了損失,對于涉及行業(yè)廣泛并在戰(zhàn)略擴(kuò)張階段的航天通信缺失風(fēng)險(xiǎn)評估流程,極大地加劇了公司的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

第三,控制活動方面。航天通信內(nèi)部控制制度每年都在修改和完善,但是并沒有實(shí)施細(xì)則,對于公司各個(gè)業(yè)務(wù)流程的風(fēng)險(xiǎn)關(guān)節(jié)點(diǎn)都沒有進(jìn)行相應(yīng)的控制,使得執(zhí)行程度有限,執(zhí)行力度不足,給財(cái)務(wù)報(bào)表帶來重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

第四,信息與溝通方面。航天通信集團(tuán)的《重大信息內(nèi)部報(bào)告制度》規(guī)定子公司應(yīng)每月上報(bào)相關(guān)資料給集團(tuán)總部,同時(shí)也應(yīng)及時(shí)積極配合集團(tuán)總部對其重大事項(xiàng)進(jìn)行了解的需求,并提供可靠資料。實(shí)際中,集團(tuán)下屬子公司按照內(nèi)部控制規(guī)定,定期向航天通信集團(tuán)企業(yè)管理部和財(cái)務(wù)部提交日常經(jīng)營報(bào)告。2016年子公司智慧海派被查出銷售合同、成本核算方面產(chǎn)生重大問題,導(dǎo)致被出具否定意見審計(jì)報(bào)告,這表明整個(gè)航天通信集團(tuán)不僅存在對子公司管控不足的情況,還在內(nèi)部信息溝通方面存在嚴(yán)重問題。航天通信集團(tuán)董事會未能起到?jīng)Q策和監(jiān)督作用,無法實(shí)施有效的信息披露及合理糾正下屬子公司偏離集團(tuán)目標(biāo)的行為,正是這些缺陷導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)大大增加,從而對注冊會計(jì)師出具審計(jì)意見產(chǎn)生重要影響。

第五,內(nèi)部監(jiān)督方面。內(nèi)部監(jiān)督是保證內(nèi)部控制落實(shí)的根本保障,也是公司及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正公司內(nèi)部缺陷的關(guān)鍵防線。2016年,航天通信集團(tuán)子公司智慧海派未按照航天通信集團(tuán)內(nèi)控制度識別關(guān)聯(lián)方及其交易,反映出集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)部門缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性、業(yè)務(wù)不規(guī)范、內(nèi)控人員的專業(yè)能力有限,導(dǎo)致監(jiān)管力度尤其是對高級管理人員的監(jiān)管受到嚴(yán)重限制,增加了財(cái)務(wù)報(bào)告存在重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。

(四)完善內(nèi)部控制的建議。結(jié)合現(xiàn)階段內(nèi)部控制情況,本文從上市公司、會計(jì)師事務(wù)所、監(jiān)管者三個(gè)層面,提出以下建議:

第一,對于上市公司。首先,公司需要從根本上提高對內(nèi)部控制的重視程度。本案例發(fā)現(xiàn)上市公司管理層雖然迫于監(jiān)管機(jī)構(gòu)的壓力建立了相關(guān)內(nèi)部控制制度,但是并不代表他們對內(nèi)部控制有足夠的認(rèn)識,更多只是形式上重視,對內(nèi)部控制重視程度明顯不夠。這導(dǎo)致公司在執(zhí)行內(nèi)控的過程中大打折扣,各項(xiàng)規(guī)章制度形同虛設(shè),達(dá)不到應(yīng)有的目的,上市公司需要從根本上提高對內(nèi)部控制的重視程度,真正意識到內(nèi)部控制對公司完善現(xiàn)代化治理結(jié)構(gòu)的重要性。上市公司中的監(jiān)管機(jī)構(gòu)也應(yīng)當(dāng)明確公司高管內(nèi)部控制建設(shè)的責(zé)任,將內(nèi)部控制建設(shè)納入公司高管績效考核的重要指標(biāo),從根本上改變內(nèi)部控制不受重視的局面,保證財(cái)務(wù)報(bào)告的公允性。其次,處于戰(zhàn)略擴(kuò)張中的上市公司需要建立風(fēng)險(xiǎn)管理部,引進(jìn)負(fù)責(zé)風(fēng)險(xiǎn)管理的高水平人才,積極委派行業(yè)專家進(jìn)入審計(jì)委員會,保證委員會人員獨(dú)立、專業(yè)。針對高風(fēng)險(xiǎn)、巨額投資并購的業(yè)務(wù)項(xiàng)目還需要建立完善專門的風(fēng)險(xiǎn)評估制度,尤其要重視加強(qiáng)子公司的風(fēng)險(xiǎn)管理,派遣專業(yè)指導(dǎo)團(tuán)隊(duì),結(jié)合子公司的特質(zhì)制定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管控方案。為了保證內(nèi)部控制的有效性,需要健全每個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的內(nèi)控工作細(xì)則,要建立、實(shí)施嚴(yán)格的追究制度。必須要保存好內(nèi)控“證據(jù)”,追查到內(nèi)部控制重大缺陷的相關(guān)責(zé)任人。再次,內(nèi)部控制信息披露方面,公司應(yīng)當(dāng)對要披露的信息的內(nèi)容和格式進(jìn)行規(guī)范化、具體化、細(xì)致化處理,提高信息披露程序可操作性,增加信息可靠性公開程度,進(jìn)而提升企業(yè)的公信度。建立有效的信息溝通制度是執(zhí)行內(nèi)部控制的保障,只有完善信息溝通制度,才能保證內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。最后,企業(yè)應(yīng)當(dāng)明確內(nèi)部監(jiān)督的責(zé)任主體及其要承擔(dān)的職責(zé),設(shè)計(jì)有效、可量化的內(nèi)部控制評價(jià)標(biāo)準(zhǔn),及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正內(nèi)部控制錯(cuò)誤。

第二,對于會計(jì)師事務(wù)所。注冊會計(jì)師務(wù)必要按規(guī)定與前任會計(jì)師的進(jìn)行必要的溝通。注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制有缺陷,財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí),應(yīng)當(dāng)及時(shí)調(diào)整戰(zhàn)略,保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎性,保證審計(jì)的質(zhì)量。

第三,對于監(jiān)管者。監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)加大對上市公司內(nèi)部控制的監(jiān)管和處罰力度,制定科學(xué)合理的、有層次的處罰等級,特別是針對屢次違規(guī)的公司,處罰等級要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于初次犯錯(cuò)的公司,增加之后期間對其的審查和監(jiān)管。

三、結(jié)論及建議

本文通過對案例公司的分析,得出以下結(jié)論:(一)當(dāng)企業(yè)內(nèi)部控制被發(fā)現(xiàn)存在缺陷時(shí),如果該缺陷屬于重大缺陷,影響到企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)確性和合理性,必然會導(dǎo)致注冊會計(jì)師對內(nèi)部控制出具非標(biāo)審計(jì)意見,進(jìn)而影響到對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的表達(dá)。(二)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷已經(jīng)成為影響注冊會計(jì)師審計(jì)意見表達(dá)的重要因素。企業(yè)內(nèi)部控制存在缺陷,往往意味著企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、信息溝通、控制活動、內(nèi)部監(jiān)督存在缺陷,內(nèi)部控制質(zhì)量較差,內(nèi)部控制質(zhì)量會直接影響財(cái)務(wù)信息的真實(shí)、可靠和準(zhǔn)確性。在這種情況下,注冊會計(jì)師為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn),在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)程序和發(fā)表審計(jì)意見時(shí)就會更加謹(jǐn)慎,會傾向于出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。

總之,當(dāng)注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)上市公司內(nèi)部控制存在缺陷,尤其是與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的缺陷時(shí),很可能會影響到財(cái)務(wù)報(bào)表信息的公允性,進(jìn)而導(dǎo)致注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表出具雙非標(biāo)意見。為了防止內(nèi)部控制缺陷,提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量,獲得標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見,上市公司需要從內(nèi)控五要素出發(fā),優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境,提高重視程度,建立風(fēng)險(xiǎn)管理部,引進(jìn)專業(yè)人才,修訂內(nèi)控制度細(xì)則,實(shí)行追究制度,完善信息溝通制度,規(guī)范信息披露,強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督職能,增強(qiáng)監(jiān)管力度,注冊會計(jì)師應(yīng)該保持獨(dú)立性,提高審計(jì)執(zhí)業(yè)水平,監(jiān)管機(jī)構(gòu)也應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)管,提高上市企業(yè)內(nèi)部控制違規(guī)成本。

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