莊 杰

文獻(xiàn)綜述

1.審計(jì)失敗的定義

什么是審計(jì)失??？每個(gè)人都有自己的看法，學(xué)術(shù)界內(nèi)也依然存在分歧。查閱了相關(guān)國內(nèi)外文獻(xiàn)綜述后，發(fā)現(xiàn)國內(nèi)外學(xué)者對(duì)于審計(jì)失敗的定義不盡相同。外國的專家學(xué)者將審計(jì)失敗定義為注冊會(huì)計(jì)師由于沒有遵守公認(rèn)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)而形成或提出的錯(cuò)誤的審計(jì)意見，而我國學(xué)術(shù)界的普遍觀點(diǎn)是注冊會(huì)計(jì)師由于沒有遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則而形成或提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。目前主流認(rèn)可的觀點(diǎn)是：審計(jì)失敗需要以注冊會(huì)計(jì)師有沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)則為判斷前提，就是注冊會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，由于疏忽或者舞弊，沒有嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序，沒有遵守審計(jì)職業(yè)道德操守，從而出具或發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見報(bào)告書，并對(duì)自身、會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者社會(huì)經(jīng)濟(jì)造成損害。

2.為什么會(huì)審計(jì)失敗

事有因必有其果，審計(jì)失敗必然存在其緣由。當(dāng)下國內(nèi)的文獻(xiàn)主要將審計(jì)失敗的原因分成三個(gè)大類：審計(jì)主體與審計(jì)客體以及行政監(jiān)督機(jī)構(gòu)。而國外文獻(xiàn)大多是通過實(shí)證分析的方法，緊緊圍繞著獨(dú)立性這一角度，認(rèn)定審計(jì)的本質(zhì)上是第三方機(jī)構(gòu)提供的有償鑒證業(yè)務(wù)，屬于服務(wù)行業(yè)的業(yè)務(wù)，主要工作目標(biāo)是發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)來取得報(bào)酬，且會(huì)計(jì)師事務(wù)所的大小規(guī)模與其審計(jì)業(yè)務(wù)的收費(fèi)高低存在著必然聯(lián)系，且獨(dú)立性的強(qiáng)弱也與其大小相關(guān)，因此其認(rèn)為只要從事務(wù)所規(guī)模大小對(duì)獨(dú)立性的重要影響出發(fā)，就能找到審計(jì)失敗的緣由。

國內(nèi)學(xué)術(shù)界一般通過研究分析審計(jì)的主客體以及行政監(jiān)督機(jī)構(gòu)層面來探討審計(jì)失敗的原因的。但是目前僅有的研究還不夠全面充分，仍然僅僅停留在文字表面的敘述階段，并沒有對(duì)審計(jì)失敗進(jìn)行詳細(xì)分析論證和探討。還沒有研究到實(shí)證分析的層次，已有的研究成果太少，缺少有真正價(jià)值的成果。這也是由于審計(jì)業(yè)務(wù)的保密性導(dǎo)致的，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)底稿為保護(hù)被審計(jì)單位合法權(quán)益而不能公開，使得我們能夠拿到手的研究數(shù)據(jù)過于稀少，只能停留在表層進(jìn)行簡單的研究，很難進(jìn)行全面深入的調(diào)查分析。

審計(jì)人員按照準(zhǔn)則對(duì)被審計(jì)單位的調(diào)查和監(jiān)督，是未發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)和舞弊的潛在風(fēng)險(xiǎn)，也未提出系統(tǒng)、科學(xué)的評(píng)價(jià)方法來提高被審計(jì)單位的管理水平相應(yīng)的時(shí)間，導(dǎo)致審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生糾紛，進(jìn)而引發(fā)審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。改革開放以來，我國審計(jì)業(yè)日益發(fā)展繁榮。雖然與年初相比有了很大的提高，但審計(jì)失敗仍然是不可避免的。每次審計(jì)失敗都會(huì)給企業(yè)、公眾乃至社會(huì)帶來一定的經(jīng)濟(jì)損失。

一、審計(jì)失敗的成因

為什么會(huì)審計(jì)失??？是什么導(dǎo)致了審計(jì)失??？審計(jì)人員之所以會(huì)在做審計(jì)職業(yè)判斷時(shí)犯錯(cuò)，從而得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論。其中一些是由于審計(jì)人員沒有嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則來完成審計(jì)業(yè)務(wù)造成的。審計(jì)的職業(yè)判斷難免會(huì)出現(xiàn)失誤，職業(yè)判斷準(zhǔn)不準(zhǔn)取決與審計(jì)人員自身的素養(yǎng)以及經(jīng)驗(yàn)是否充足。但即使經(jīng)驗(yàn)再充足的注冊會(huì)計(jì)師也不敢保證自己不犯錯(cuò)，審計(jì)環(huán)境的不確定性和復(fù)雜性是影響審計(jì)成功或失敗的直接因素，市場行情對(duì)注冊會(huì)計(jì)師和審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)工作有重大負(fù)面影響，很多公司為了最大限度地提高經(jīng)濟(jì)效益而進(jìn)行復(fù)雜的業(yè)務(wù)活動(dòng)。被審計(jì)單位在平日的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，必須及時(shí)發(fā)現(xiàn)某些自身財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的特征，從而可以及時(shí)消除失誤。而失敗的概念與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念不同。在充分遵守審計(jì)準(zhǔn)則和堅(jiān)守職業(yè)道德的情況下，注冊會(huì)計(jì)師盡到了自己義務(wù)，充分適當(dāng)?shù)膱?zhí)行了審計(jì)程序，但仍未發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)，這就是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)如何區(qū)分審計(jì)失敗和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)呢，要看審計(jì)人員是否按照審計(jì)準(zhǔn)則工作。審計(jì)失敗并不意味著企業(yè)的管理失敗，而是可能導(dǎo)致審計(jì)錯(cuò)誤。在審計(jì)過程中，有無遵守審計(jì)準(zhǔn)則、嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)道德要求，方能具體定性對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)工作是否為審計(jì)失敗。還存在另一種可能導(dǎo)致審計(jì)失敗的情況，那就是財(cái)務(wù)報(bào)表本身正確無誤，并無重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，但是因?yàn)樽詴?huì)計(jì)師或?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu)的差錯(cuò)，從而導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果失實(shí)，出具的錯(cuò)誤的審計(jì)意見報(bào)告。

二、影響審計(jì)成功或失敗的因素

審計(jì)人員自身的專業(yè)勝任能力是審計(jì)成功或失敗的極為重要的因素。被審計(jì)單位的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中出現(xiàn)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)錯(cuò)誤或管理決策中的戰(zhàn)略性錯(cuò)誤，如果審計(jì)人員沒有按照審計(jì)道德操守和審計(jì)準(zhǔn)則的要求及時(shí)報(bào)告其錯(cuò)誤，同時(shí)如果審計(jì)人員不具備所需的專業(yè)勝任能力，或沒有做實(shí)質(zhì)性的控制測試，則審計(jì)不符合現(xiàn)實(shí)，結(jié)果與實(shí)際就會(huì)有出入，則可能導(dǎo)致審計(jì)失敗。被審計(jì)單位管理不善，經(jīng)營情況較差，自身財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)漏百出都會(huì)影響審計(jì)人員的職業(yè)判斷，這一方面對(duì)審計(jì)員的影響直接決定了他們在執(zhí)行審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)方面遇到的困難。由于上述原因，我們可以按照審計(jì)主體和審計(jì)客體兩個(gè)方面來具體分類可以影響審計(jì)失敗的因素。

1.審計(jì)主體原因

在履行職責(zé)完成審計(jì)任務(wù)時(shí)，審計(jì)人員必須熟悉企業(yè)的財(cái)務(wù)管理和管理模式。金融活動(dòng)是企業(yè)現(xiàn)金流動(dòng)業(yè)務(wù)的最為具體的體現(xiàn)。如果審計(jì)人員不熟悉被審計(jì)單位或企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)很容易忽視基本問題，從而不能準(zhǔn)確的抓住審計(jì)的關(guān)鍵性內(nèi)容。所以如果審計(jì)人員不熟悉公司的財(cái)務(wù)管理和日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)業(yè)務(wù)，就會(huì)很難發(fā)現(xiàn)潛藏的問題。企業(yè)無非是在生產(chǎn)和經(jīng)營過程中造假或進(jìn)行違規(guī)暗箱操作來意圖提供虛假的財(cái)務(wù)信息從而進(jìn)行舞弊，因此，為了滿足審計(jì)對(duì)象的日常需要，必須在對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)前，首先了解被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)和活動(dòng)，以確保審計(jì)的完整性和數(shù)據(jù)收集的準(zhǔn)確性。在執(zhí)行審計(jì)工作中，審計(jì)工作人員沒有嚴(yán)格按照相應(yīng)審計(jì)程序的準(zhǔn)則要求來執(zhí)行審計(jì)任務(wù)，影響最終審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性可靠性，則構(gòu)成審計(jì)人員過失。審計(jì)人員不夠?qū)I(yè)，不嚴(yán)格遵守審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是不準(zhǔn)確的，例如，如果沒有按照適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序收集和收集審計(jì)數(shù)據(jù)，如果沒有嚴(yán)格執(zhí)行審查制度，審計(jì)報(bào)告就會(huì)被失去可靠性，審計(jì)工作業(yè)務(wù)會(huì)失敗。在對(duì)被審計(jì)單位執(zhí)行審計(jì)任務(wù)的過程中，不能過度依賴企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度取得的審計(jì)成果。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的結(jié)構(gòu)受到企業(yè)管理的限制，會(huì)計(jì)信息可能被歪曲，因此大多數(shù)內(nèi)部審計(jì)結(jié)論只是作為一種信息提供，內(nèi)部審計(jì)制度本身設(shè)計(jì)和執(zhí)行就可能是失敗的。傳統(tǒng)的審計(jì)方法是抽樣統(tǒng)計(jì)。由于風(fēng)險(xiǎn)和局限性，最終審計(jì)結(jié)果可能在很大程度上受到統(tǒng)計(jì)樣本數(shù)據(jù)的重大差異和不平衡或樣本的特殊復(fù)雜性的影響，從而導(dǎo)致樣本數(shù)據(jù)的不平衡。綜合以上多方面種種因素都會(huì)影響審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性與可靠性，因此得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論，致使審計(jì)失敗發(fā)生。

2.審計(jì)客體原因

如果擴(kuò)大審計(jì)的項(xiàng)目范圍，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和失敗風(fēng)險(xiǎn)將在一定程度上增加。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，被審計(jì)單位將逐步擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍。目前是互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的階段，知識(shí)密集型企業(yè)的發(fā)展擴(kuò)大了企業(yè)活動(dòng)的范圍，這就相應(yīng)增加了審計(jì)人員的工作量，同時(shí)也增加了對(duì)公司進(jìn)行審計(jì)的難度與審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。在許多類別的審計(jì)工作中，諸如人力資源審計(jì)和企業(yè)聯(lián)合審計(jì)中，審計(jì)工作的范圍都不同程度上有所增加，被審計(jì)單位提交的財(cái)務(wù)報(bào)表中存在錯(cuò)報(bào)或欺詐的風(fēng)險(xiǎn)也在增加。近年來，中國證券監(jiān)管委員會(huì)發(fā)表的處罰公告顯示，審計(jì)失敗的主要原因是中國很多企業(yè)會(huì)利用財(cái)務(wù)欺詐或舞弊實(shí)現(xiàn)其最終目標(biāo)，即實(shí)現(xiàn)上市并在上市后完成發(fā)行股票。政府過度干預(yù)市場經(jīng)濟(jì)，條條框框的約束過多也是公司進(jìn)行舞弊的重要因素，如嚴(yán)格的證券市場準(zhǔn)入授權(quán)制度，也助長了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表中的欺詐現(xiàn)象。根據(jù)相關(guān)的調(diào)查表明，公司財(cái)務(wù)報(bào)表不準(zhǔn)確的主要原因是政府的要求以及企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績指標(biāo)的重要性。換句話說，財(cái)務(wù)報(bào)表不準(zhǔn)確導(dǎo)致審計(jì)失敗的主要原因不僅在于會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)人員，更多是因?yàn)橛捎谡蚱髽I(yè)領(lǐng)導(dǎo)層的需求。

三、如何應(yīng)對(duì)審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)

無論是政府審計(jì)還是注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)，近年來審計(jì)失敗的案例逐步增多，這已經(jīng)阻礙了我國審計(jì)行業(yè)的健康和可持續(xù)發(fā)展。因此必須強(qiáng)化監(jiān)督機(jī)構(gòu)的地位，逐步規(guī)范法律法規(guī)和條例，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的監(jiān)督和指導(dǎo)，制定適當(dāng)?shù)姆珊蜅l例，規(guī)范和管制審計(jì)人員的行為。減少審計(jì)失敗案例的次數(shù)和降低審計(jì)失敗的頻率對(duì)成功完成公司審計(jì)業(yè)務(wù)至關(guān)重要，方能促進(jìn)審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展穩(wěn)定和行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

1.注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮到被審計(jì)企業(yè)所處的行業(yè)，以及其行業(yè)發(fā)展的特點(diǎn)，采取相應(yīng)的審計(jì)措施來確保審計(jì)工作的順利進(jìn)行。注冊會(huì)計(jì)師也應(yīng)選擇信譽(yù)良好的合作伙伴來降低審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊會(huì)計(jì)師在其日常業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)被審計(jì)企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)中存在違規(guī)現(xiàn)象，則應(yīng)及時(shí)加以預(yù)防和處理。加強(qiáng)對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)，并通過嚴(yán)格的審計(jì)程序減少公司業(yè)務(wù)中可能出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。為了避免審計(jì)出現(xiàn)失敗，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)更嚴(yán)格要求自身并提高其審計(jì)工作的質(zhì)量。

2.適當(dāng)改善審計(jì)人員的福利，審計(jì)行業(yè)人均收入一般較低，基層審計(jì)員的收入更低，收入與審計(jì)工作人員的工作量不相稱，導(dǎo)致審計(jì)行業(yè)的人員流動(dòng)性很大，許多審計(jì)人員將在四、五年內(nèi)離開審計(jì)工作崗位，并將轉(zhuǎn)到有關(guān)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門或財(cái)務(wù)部門。相比會(huì)計(jì)師事務(wù)所和公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)部門的收入通常比會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收入好，且工作量也沒有那么大，不需要大量加班來完成任務(wù)。因此在招聘專業(yè)審計(jì)人員時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)盡可能改善員工待遇和建立可見的晉升機(jī)制。由于以上種種因素，當(dāng)下有必要提升審計(jì)行業(yè)審計(jì)人員的薪酬待遇，改善福利水平，建立長遠(yuǎn)的薪酬增長鼓勵(lì)機(jī)制，有利于激發(fā)審計(jì)人員的工作積極性，大幅提高出具審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，降低審計(jì)失敗的可能性，讓每一個(gè)審計(jì)人都能后顧無憂的專心投入本職工作中來。

3.通過前面的分析可以看出，在這種情況下，注冊會(huì)計(jì)師專業(yè)能力的缺乏也是導(dǎo)致大量審計(jì)失敗的原因。因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所就應(yīng)當(dāng)肩負(fù)起培訓(xùn)審計(jì)人員專業(yè)知識(shí)與實(shí)踐能力的責(zé)任。要與時(shí)俱進(jìn)，要隨著審計(jì)準(zhǔn)則的變化與審計(jì)技術(shù)的更新?lián)Q代，對(duì)缺乏經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)新人與經(jīng)驗(yàn)充分的注冊會(huì)計(jì)師都要進(jìn)行培訓(xùn)，各有側(cè)重點(diǎn)的提高整體的審計(jì)專業(yè)勝任能力。亦應(yīng)當(dāng)提醒審計(jì)人員在審計(jì)工作中時(shí)刻保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑，不放過每一個(gè)存在的疑點(diǎn)，用專業(yè)的眼光去審查可能存在舞弊錯(cuò)報(bào)的相關(guān)審計(jì)證據(jù)。因此注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)開始時(shí)保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度，通過對(duì)歷年行業(yè)數(shù)據(jù)和企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的分析，結(jié)合考慮企業(yè)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)與執(zhí)行的充分可靠性，做出對(duì)被審計(jì)單位是否存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的專業(yè)判斷。

總結(jié)

鑒于上述情況，對(duì)審計(jì)失敗原因的分析表明，我國目前的審計(jì)工作存在許多缺陷和問題。我們須具體情況具體分析，制定相應(yīng)的解決方法，只有這樣才能確保審計(jì)行業(yè)的健康發(fā)展。注冊會(huì)計(jì)師提供的最終審計(jì)報(bào)告，其中的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)企業(yè)管理經(jīng)營決策至關(guān)重要。因此，審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性能直接影響對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)營狀況的判斷，也能促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的健康發(fā)展，推動(dòng)國家經(jīng)濟(jì)的高速增長。