文/陳華 黃吉豐（北海職業(yè)學(xué)院經(jīng)濟管理系）

一、現(xiàn)實背景

近幾年，隨著國外醫(yī)藥企業(yè)在中國市場的擴張，無形當(dāng)中壓縮了國內(nèi)醫(yī)藥企業(yè)的生產(chǎn)空間，使得國內(nèi)醫(yī)藥企業(yè)的競爭力更加嚴峻。另外，國外醫(yī)藥企業(yè)也加快了對國內(nèi)企業(yè)的收購和兼并步伐，在外資與合資企業(yè)的強有力沖擊之下，本土醫(yī)藥企業(yè)的市場份額不甚理想，因此面臨著十分嚴峻的市場挑戰(zhàn)。

隨著我國相關(guān)法律法規(guī)的完善，以及我國社會主義市場經(jīng)濟體制的發(fā)展與健全，更加公平、開放的市場競爭環(huán)境逐步形成。

為了增強自身的競爭力，我國本土的醫(yī)藥企業(yè)不僅要持續(xù)加強產(chǎn)品研發(fā)的力度，而且也要盡快優(yōu)化企業(yè)的管理制度。

本文以國內(nèi)H公司為案例，充分構(gòu)建了基于平衡計分卡的全面預(yù)算管理體系，以解決該公司在預(yù)算管理方面存在的問題，并為我國其他本土醫(yī)藥企業(yè)提供有益的啟發(fā)與借鑒。

二、基于平衡計分卡的H公司全面預(yù)算管理體系

（一）戰(zhàn)略發(fā)展機制的重新建構(gòu)

H公司構(gòu)建基于平衡計分卡的全面預(yù)算管理體系，首先就是要盡快重建H公司的戰(zhàn)略發(fā)展機制。為了徹底扭轉(zhuǎn)H公司戰(zhàn)略與全面預(yù)算管理嚴重脫節(jié)的問題，H公司應(yīng)徹底摒棄原來的預(yù)算編制模式，實行以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的全面預(yù)算管理。在每個會計年度的預(yù)算編制之前，董事會應(yīng)該要求各級管理層提交至少三年期的公司戰(zhàn)略規(guī)劃，或者根據(jù)市場調(diào)研情況，給出是否對公司以往戰(zhàn)略進行調(diào)整的建設(shè)性意見。董事會在把握公司發(fā)展戰(zhàn)略大方向的前提下，作出未來公司發(fā)展的戰(zhàn)略目標。其中，董事會需要按照平衡計分卡的基本框架，將公司發(fā)展戰(zhàn)略細分為四個維度，并分別落實每個維度的預(yù)算指標，以明確將來考核的基本標準，并做出總體的行動安排。在這一步驟完成之后，接下來就需要準確無誤地將這些指標下達至各預(yù)算部門或單位。而各級管理層在對戰(zhàn)略目標進行充分理解與分析后，根據(jù)各自的業(yè)務(wù)與職能范圍，將這些目標進一步細化，以制定各自的行動方案與路徑，并編制與行動進度相匹配的年度預(yù)算。

1.優(yōu)化內(nèi)外經(jīng)營狀況

（1）H公司的產(chǎn)品市場分析

為了對H公司的產(chǎn)品市場進行分析，本研究運用了波士頓矩陣分析法。波士頓矩陣分析法又稱“市場增長率-相對市場份額”矩陣分析，基本原理是根據(jù)銷售增長率與市場占有率的橫縱組合，將坐標圖劃分為四個象限，據(jù)此可以分別將產(chǎn)品定為明星類產(chǎn)品、問題類產(chǎn)品、金牛類產(chǎn)品、瘦狗類產(chǎn)品。通過波士頓矩陣分析，可以使H公司針對不同產(chǎn)品采制定有針對性的決策，以保留那些市場前景好的產(chǎn)品，不斷淘汰那些市場表現(xiàn)差的產(chǎn)品。本研究以產(chǎn)品的簡單平均毛利率為縱坐標軸，銷售額占比為橫坐標軸，?。?.5%，10%）為中間值（按照位置平均數(shù)），將H公司的產(chǎn)品進行了歸類。

首先，H公司的明星產(chǎn)品（高毛利率，高銷售占比）基本上都屬于銀杏系列，如，銀杏葉片（24片），銀杏葉膠囊（24粒）。這類產(chǎn)品具有較高的毛利率，而且歷年的銷售額占總銷售額的比重較高，可見這類產(chǎn)品具有較強的盈利能力，也具有一定的市場份額，H公司可以采用增長戰(zhàn)略將這些明星產(chǎn)品發(fā)展成為金牛產(chǎn)品。

其次，H公司問題產(chǎn)品（高毛利率，低銷售占比）的類型較多，按照毛利率的高收益來看，銀杏葉片（24大片）、銀杏葉膠囊（36粒）、橘紅枇杷系列可以加強促銷力度，以擴大銷售額，從而獲得高收益。H公司的銀杏葉系列和橘紅枇杷系列產(chǎn)品還是具有較強的競爭優(yōu)勢，公司未來的營銷策略可以向這兩個系列傾斜。

最后，H公司大多數(shù)產(chǎn)品都屬于瘦狗產(chǎn)品（低毛利率，低銷售占比），銀杏葉片（48片）、維C銀翹片（24片）、益母草顆粒（10*15g）、板藍根顆粒（10*20小袋）、復(fù)方羅漢果顆粒(10*10g)、銀藍產(chǎn)品的毛利率都為負值，說明公司生產(chǎn)的這些產(chǎn)品沒有價格優(yōu)勢，加上品牌不出眾，可以考慮停止生產(chǎn)。雖然銀藍產(chǎn)品的毛利率都在-30%以下，但由于是H公司的獨家產(chǎn)品，可以考慮今后降低原材料成本，以開拓該產(chǎn)品的銷路，提高營業(yè)利潤率。

由此可見，H公司可以考慮把資金集中在未來有希望的明星產(chǎn)品之上。這些“明星產(chǎn)品”主要是指銀杏系列，包括銀杏葉片（24片），銀杏葉膠囊（24粒），在今后力爭將這些明星產(chǎn)品轉(zhuǎn)化成“金?！碑a(chǎn)品。與此同時，H公司還應(yīng)當(dāng)努力改善“問題”產(chǎn)品，也就是橘紅枇杷系列產(chǎn)品。最后，對于“瘦狗”產(chǎn)品，如維C銀翹片（24片）、益母草顆粒（10*15g）、板藍根顆粒（10*20小袋）、復(fù)方羅漢果顆粒(10*10g)、銀藍產(chǎn)品等，則應(yīng)當(dāng)有選擇性地擇機剝離。

為了進一步驗證波士頓矩陣分析結(jié)果，本文進而對H公司現(xiàn)有產(chǎn)品的利潤貢獻率時行了分析。本文根據(jù)H公司《省區(qū)與產(chǎn)品貢獻分析表》，統(tǒng)計了2016-2019年度利潤貢獻排名前十的產(chǎn)品。從2016-2019年HH公司產(chǎn)品貢獻的趨勢圖可知，H公司的主打產(chǎn)品系列排名前三位的分別是銀杏系列、橘紅系列及板藍根系列，這一結(jié)果與波士頓矩陣分析結(jié)果基本吻合。

（2）H公司的內(nèi)部財務(wù)分析

H公司成立于2002年，是一家致力于中、西藥成方制劑的研究、生產(chǎn)、銷售企業(yè)，專業(yè)從事銀杏葉提取及其藥品研發(fā)，擁有多項專利技術(shù)。

從H公司盈利能力來看，H公司的銷售毛利率均為正值，處于30%-40%之間。2015年到2019年的銷售凈利率均為負值，始終處于虧損狀態(tài)。究其原因，第一是各年度的銷售額有限，銷售額在2016年達到最高值，但以后各年都呈下降趨勢。第二是各項費用支出過高，銷售成本與三大期間費用均占當(dāng)年銷售額的150%以上，收不抵支，以至于在資金周轉(zhuǎn)方面需要不斷借款維持。雖然在2019年度情況有所緩解，但實質(zhì)上是由于兩方面原因所導(dǎo)致，一是縮減了部分營銷中心的運行費用，二是實施了大包商政策?？傊?，在過去五年當(dāng)中，H公司并未產(chǎn)生足夠經(jīng)營收益，一直依靠于短期借款維持經(jīng)營活動，自身的造血功能過于弱小。

從H公司經(jīng)營成果來看，H公司在近五個年度的表現(xiàn)也不甚樂觀。H公司在2015-2019年度的現(xiàn)金回款率有好有壞，總體呈現(xiàn)波浪狀走勢，這與公司近幾年來的經(jīng)銷商不穩(wěn)定有很大關(guān)系。不僅如此，H公司的銷售費用呈現(xiàn)出較高水平。2015-2019年均高達70%以上，如果僅從這一點來看，這是企業(yè)虧損最主要的原因。受此影響，H公司的產(chǎn)品利潤率也呈現(xiàn)了下降趨勢。2018年度處于最低水平，這與2016年的“銀杏葉事件”持續(xù)發(fā)酵不無關(guān)系。令人可喜的是，H公司2019年的利潤率有所回升。總體來講，公司利潤率高于行業(yè)平均水平，發(fā)展前景較好。但由于高額的經(jīng)營費用，使得H公司的這一優(yōu)勢不能轉(zhuǎn)化在凈利潤上，致使H公司年年出現(xiàn)虧損。所以，H公司當(dāng)前應(yīng)當(dāng)加大銷售費用管理，降低經(jīng)營成本，這是有忘扭虧為盈的必由之路。

（3）問題對策與路徑選擇

基于對H公司產(chǎn)品市場及內(nèi)部財務(wù)狀況的分析，本文認為H公司應(yīng)當(dāng)針對當(dāng)前主要問題尋求相應(yīng)的解決之策。為此，本文繪制了問題與對策的行動路徑圖（圖1）。

圖1 H公司市場與內(nèi)部問題及其解決路徑示意圖

2.明確戰(zhàn)略發(fā)展目標

結(jié)合H公司的經(jīng)營狀況，本文認為，H公司的戰(zhàn)略發(fā)展應(yīng)當(dāng)立足于生產(chǎn)與市場兩個重要環(huán)節(jié)。在生產(chǎn)方面，不僅要保證主打產(chǎn)品的收益率，而且要嘗試開發(fā)新產(chǎn)品，大幅提高企業(yè)利潤率；在市場方面，不僅要開發(fā)大客戶，盡可能地穩(wěn)定銷售區(qū)域，而且還要改變營銷模式，大幅降低銷售費用。H公司戰(zhàn)略目標首先應(yīng)該確保股東能夠?qū)崿F(xiàn)可持續(xù)的最大收益，其次是公司員工能夠有更多的升職及加薪機會，再次是生產(chǎn)品質(zhì)一流的醫(yī)藥產(chǎn)品，滿足客戶需求。特別地，雖然H公司的股東可以通過轉(zhuǎn)讓技術(shù)、出租場地，甚至變賣資產(chǎn)等方式迅速獲得短期收益，但短期利益并不會促進H公司的健康發(fā)展，故而明顯是不可取的行為。

基于平衡計分卡的戰(zhàn)略地圖是對平衡計分卡四維度之間因果關(guān)系的可視化描述。根據(jù)基于平衡計分卡繪制的公司戰(zhàn)略地圖（圖2），H公司戰(zhàn)略地圖起于企業(yè)愿景與使命，即為股東提供可持續(xù)性的收益，在圖中用F1表示。為了實現(xiàn)企業(yè)的這一使命，需要擬定三個戰(zhàn)略予以配合，分別為生產(chǎn)率提高戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略以及收入增長戰(zhàn)略。進而，將這三個戰(zhàn)略分解到四個層面，分別為財務(wù)層面、客戶層面、內(nèi)部流程層面與學(xué)習(xí)與成長層面，并據(jù)此形成若干個具體的戰(zhàn)略目標，制定相應(yīng)的落實與行動方案。

圖2 基于平衡計分卡的HH公司戰(zhàn)略地

3.制定指標體系與行動方案

按照平衡計分卡的分析框架，本文分別從賬務(wù)、客戶、內(nèi)部流程與學(xué)習(xí)成長層面，制定了H公司全面預(yù)算管理的指標體系與行動方案（表1），并對各項戰(zhàn)略指標進行必要說明。

表1 H公司平衡計分卡指標及行動方案表

（二）預(yù)算編制與執(zhí)行的注意事項

至此，本文從公司戰(zhàn)略的制定到基于平衡計分卡的戰(zhàn)略地圖的繪制，再到平衡計分卡各指標的確定，已經(jīng)為H公司構(gòu)建了一套全新的基于平衡計分卡的全面預(yù)算體系。但是，在每一年度的預(yù)算編制與執(zhí)行當(dāng)中，仍然存在一項需要引起注意的事項，這些事項在一定程度上影響了全面預(yù)算管理的實際效果。

1.預(yù)算目標的部門細化

在H公司完成戰(zhàn)略目標的建立之后，必須建立管理層與部門及個人的溝通機制。只有上下級之間的溝通順暢，各個部門及其員工的工作才能有方向，每個人才會努力為戰(zhàn)略目標作出貢獻。所以，只有把企業(yè)戰(zhàn)略目標層層分解到每個部門與員工，公司預(yù)算才會具有現(xiàn)實意義，不然仍是一紙空談。因為，公司員工一旦意識到自己的工作能夠為企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)作出貢獻，他們便能夠在精神上得到滿足，體會到工作帶來的樂趣，從而更加努力地工作，這就是管理學(xué)中的內(nèi)在激勵。

2.營業(yè)利潤的影響因素

營業(yè)利潤始終是H公司應(yīng)當(dāng)時刻關(guān)注的對象，那么預(yù)算管理就必須對影響公司利潤的諸多因素有一個清晰的認識。影響H公司利潤率的因素主要有兩大部分組成，分別為產(chǎn)品銷量與成本費用。就產(chǎn)品銷量而言，又取決于兩方面的因素，一是價格，二是銷量。產(chǎn)品定價需要根據(jù)市場定位與消費人群確定，而產(chǎn)品銷量則取決于營銷部門的工作策略與效率。就費用與生產(chǎn)成本而言，費用主要是指的管理費用與銷售費用，而生產(chǎn)成本則包括了直接材料、直接人工、制造費用等項目。其中，管理費用涵蓋招待費用、排污費用、管理人員的工資以及辦公室日常的低值易耗品損失，銷售費用涉及廣告費用、產(chǎn)品包裝費與運輸費、營銷人員工資等內(nèi)容，生產(chǎn)成本則指的是直接材料損耗與車間生產(chǎn)工人工資，以及類似于生產(chǎn)車間照明的制造費用。

3.考核指標的薪金掛鉤

根據(jù)“馬斯洛需求層次理論”，企業(yè)員工在希望得到自我價值實現(xiàn)之前，首先要考慮的是自身的溫飽問題，即工資。H公司從中層領(lǐng)導(dǎo)到基層車間人員，工資水平普遍較低。而且，在之前的預(yù)算管理體系中，并沒有涉及預(yù)算考核指標與獎金掛鉤的問題。這在一定程度上極大地影響了員工士氣，因此考核指標與薪金掛鉤是必不可少的內(nèi)容，可以對企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)起到很好的推動作用。

三、結(jié)論

本文通過平衡計分卡對H公司的使命與戰(zhàn)略進行分解，不僅可以使公司管理層對企業(yè)戰(zhàn)略的認識更加明晰，目標更加明確，而且可以增強H公司全體員工的戰(zhàn)略意識，更好地執(zhí)行戰(zhàn)略計劃，較好地解決了H公司戰(zhàn)略規(guī)劃與戰(zhàn)略實施脫節(jié)的問題。另外，基于平衡計分卡的全面預(yù)算管理模式，也可以更加明確地闡述H公司未來的發(fā)展方向，通過上傳下達四個維度的指標內(nèi)容，可以使全體員工讀懂公司的戰(zhàn)略意圖，從而明確員工的職責(zé)權(quán)限及努力方向，使企業(yè)文化得以升華。