劉 瑩

（中共中央黨校〈國(guó)家行政學(xué)院〉研究生院，北京100091）

引 言

不論稅制改革有過(guò)多少波折與反復(fù)，稅收對(duì)于消費(fèi)的影響是始終未變的。稅收的特殊性在于在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行過(guò)程中可以同時(shí)在需求和供給兩端對(duì)消費(fèi)產(chǎn)生直接或間接的、促進(jìn)或抑制的影響，甚至同一稅種會(huì)同時(shí)產(chǎn)生矛盾的效果。在外需壓力持續(xù)上升、投資過(guò)剩弊端顯現(xiàn)的情況下，消費(fèi)對(duì)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的作用不斷提升，在此時(shí)，對(duì)消費(fèi)有重要影響的稅收進(jìn)入角度也需要被慎重定位。

中國(guó)消費(fèi)不足已經(jīng)是不爭(zhēng)的事實(shí)，影響消費(fèi)不足的原因包括：物價(jià)［1］、可支配收入［2］、收入分配狀況［3］、財(cái)富［4］［5］、財(cái)富分配狀況［6］，而且隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，收入已經(jīng)不再是影響消費(fèi)的主要因素，取而代之的是收入或者由收入帶來(lái)的財(cái)富的差距［7］。經(jīng)濟(jì)運(yùn)行如多米諾骨牌一般環(huán)環(huán)相扣，影響消費(fèi)需求的因素涉及經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的各個(gè)環(huán)節(jié)，稅收會(huì)作用于其中每個(gè)環(huán)節(jié)，也就是說(shuō)，任何一個(gè)環(huán)節(jié)的稅收政策都可能對(duì)消費(fèi)產(chǎn)生某種影響，并且這種影響會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)運(yùn)行持續(xù)下去。但是現(xiàn)有文獻(xiàn)多是專注于某一個(gè)環(huán)節(jié)或者某一種稅制，而忽視了稅收作用效果傳導(dǎo)可能帶來(lái)的其他影響。

為此本文基于收入分配循環(huán)理論構(gòu)建“生產(chǎn)—消費(fèi)—所得—財(cái)富積累循環(huán)”分析框架，首先分析稅收在各個(gè)環(huán)節(jié)中如何對(duì)企業(yè)和居民行為產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響消費(fèi)，隨后在此基礎(chǔ)上分析中國(guó)重大稅制改革對(duì)消費(fèi)的影響效果，深挖中國(guó)稅制對(duì)于促進(jìn)居民消費(fèi)有哪些不利影響，并提出政策建議。

一、分析框架

收入分配循環(huán)是創(chuàng)造全部財(cái)富的整個(gè)流動(dòng)和分配過(guò)程，由企業(yè)端至居民端可以分為生產(chǎn)環(huán)節(jié)、消費(fèi)環(huán)節(jié)、所得環(huán)節(jié)、財(cái)富積累環(huán)節(jié)（見(jiàn)下頁(yè)圖1），這其中每一個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)對(duì)消費(fèi)起到直接或間接的作用。稅收政策在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行過(guò)程中的影響牽一發(fā)而動(dòng)全身，起源于生產(chǎn)環(huán)節(jié)層層傳導(dǎo)至財(cái)富積累環(huán)節(jié)再進(jìn)入下一輪循環(huán)，在不同環(huán)節(jié)中通過(guò)改變企業(yè)與居民的行為進(jìn)而影響消費(fèi)，而且在乘數(shù)效應(yīng)的作用下起到杠桿作用。所以整體來(lái)看稅收對(duì)消費(fèi)可以有持續(xù)的正反饋或負(fù)反饋效應(yīng)。

圖1 生產(chǎn)—消費(fèi)—所得—財(cái)富積累循環(huán)

（一）稅收在生產(chǎn)—消費(fèi)—所得—財(cái)富積累循環(huán)中的作用

1.稅收在生產(chǎn)、消費(fèi)環(huán)節(jié)的作用是改變企業(yè)投資行為，改變供給，間接影響消費(fèi)

在理性經(jīng)濟(jì)人的假設(shè)下，企業(yè)投資目的是獲得投資收益，最低標(biāo)準(zhǔn)是超過(guò)資金使用成本。企業(yè)成本主要來(lái)自員工薪酬、原材料成本、設(shè)備、提升生產(chǎn)率或產(chǎn)品質(zhì)量所需的研發(fā)經(jīng)費(fèi)、各種稅費(fèi)等。①本文采用廣義成本概念，即企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的全部費(fèi)用。前三項(xiàng)受市場(chǎng)機(jī)制等因素制約，并非某個(gè)企業(yè)可以單獨(dú)控制，研發(fā)又是一種周期長(zhǎng)見(jiàn)效慢的投入，這些成本都是較難改變的。而作為企業(yè)的重要經(jīng)營(yíng)成本，稅收和成本之間存在著正相關(guān)關(guān)系。稅收法定多少只取決于政府，如果政府在生產(chǎn)環(huán)節(jié)課重稅，就會(huì)直接提升企業(yè)成本，向下傳導(dǎo)提升價(jià)格，造成價(jià)格扭曲，抑制消費(fèi)，損失經(jīng)濟(jì)效率。相反的，政府可以通過(guò)降低企業(yè)生產(chǎn)、消費(fèi)環(huán)節(jié)成本如減少增值稅和消費(fèi)稅，能夠提升經(jīng)濟(jì)效率，增加產(chǎn)出降低價(jià)格，增加就業(yè)提升居民收入，促進(jìn)消費(fèi)，增加企業(yè)利潤(rùn)，提升企業(yè)信心，進(jìn)而進(jìn)入新一輪投資增長(zhǎng)。

存在稅收的情況下，企業(yè)關(guān)注的投資收益應(yīng)該是稅后收益而非稅前收益，即直接影響投資收益的是企業(yè)所得稅。企業(yè)納稅人投資收益被壓縮，使投資收益和投資成本的比率發(fā)生變動(dòng)，改變投資行為。投資收益率和投資風(fēng)險(xiǎn)率是相聯(lián)系的［8］，收益率高的投資風(fēng)險(xiǎn)也高。稅收作為政府與企業(yè)之間的財(cái)富再分配，其分享的只有企業(yè)的財(cái)富，而并未與企業(yè)共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)投資收益征收所得稅，便會(huì)通過(guò)改變收益率，影響企業(yè)對(duì)R＆D等高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目進(jìn)行投資，既會(huì)減少企業(yè)未來(lái)的投資總量減少供給，減少消費(fèi)數(shù)量，也會(huì)降低創(chuàng)新能力阻礙消費(fèi)升級(jí)。

2.稅收在所得、財(cái)富積累環(huán)節(jié)作用是改變居民消費(fèi)行為，直接影響需求

居民（普通職工、高管、企業(yè)所有者）參與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)從企業(yè)處獲得相應(yīng)的報(bào)酬，按照一定的稅率上繳所得稅，政府征稅必將減少居民可支配收入，稅負(fù)越高，可支配收入減少越多，通過(guò)收入效應(yīng)減小消費(fèi)總額，通過(guò)替代效應(yīng)改變消費(fèi)結(jié)構(gòu)。而減稅會(huì)增加居民可支配收入，促進(jìn)居民消費(fèi)，帶動(dòng)投資增長(zhǎng)，進(jìn)而刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，實(shí)現(xiàn)居民收入增長(zhǎng)，進(jìn)而進(jìn)入新一輪消費(fèi)增長(zhǎng)。因?yàn)閭€(gè)體差異等，居民收入水平相差較大。收入不平等與消費(fèi)之間有重要的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，收入上的兩極分化也會(huì)造成消費(fèi)上的兩極分化［9］。此時(shí)就需要稅收的再分配來(lái)彌補(bǔ)收入差距，這通常以累進(jìn)稅率來(lái)實(shí)現(xiàn)，即稅率與收入同比變化，以改善收入分配，如個(gè)人所得稅的累進(jìn)稅率。但是消費(fèi)能力的不平等不僅僅源自于收入，同樣源于收入所積累下來(lái)的財(cái)富，根據(jù)Kindleberger的觀點(diǎn)，財(cái)富產(chǎn)生財(cái)富，隨著時(shí)間推移，通過(guò)儲(chǔ)蓄等手段財(cái)富在居民代際中積累。這樣的情況下，解決財(cái)富分配不均的做法是征收財(cái)產(chǎn)稅，即對(duì)納稅人擁有的所有不動(dòng)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)課稅，如房產(chǎn)稅等。勞動(dòng)收入和資產(chǎn)收入分配的差異通過(guò)遺產(chǎn)動(dòng)機(jī)產(chǎn)生收入和資產(chǎn)分配的持續(xù)性不平等，遺產(chǎn)是一種奢侈品，對(duì)于那些留下更多遺產(chǎn)給子孫的最富裕家庭，儲(chǔ)蓄的遺產(chǎn)動(dòng)機(jī)則更加強(qiáng)烈［10］，貧富差距也就逐步拉大。此時(shí)需要遺產(chǎn)稅來(lái)平衡這種代際間的持續(xù)不公平。需要注意的是個(gè)人所得稅和財(cái)產(chǎn)類稅根據(jù)納稅人特征來(lái)征收，不會(huì)改變價(jià)格，所以沒(méi)有效率損失。

（二）稅收在生產(chǎn)—消費(fèi)—所得—財(cái)富積累循環(huán)中的“雙面神效應(yīng)”

在使用稅收工具時(shí)，現(xiàn)實(shí)結(jié)果并不一定如理論分析一般，一些政策會(huì)在特殊節(jié)點(diǎn)產(chǎn)生“雙面神效應(yīng)”（見(jiàn)上頁(yè)圖1），使用不當(dāng)會(huì)造成政策過(guò)猶不及或者矯枉過(guò)正：

一是在企業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)降低企業(yè)束縛可以促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)投資，但是在企業(yè)利潤(rùn)分配環(huán)節(jié)減輕企業(yè)稅負(fù)提升企業(yè)利潤(rùn)是否能促進(jìn)企業(yè)再投資是不確定的［11］［12］［13］。 如果課重稅那么資本具有的天然逐利性，決定了納稅人缺少納稅的主觀能動(dòng)性，可能會(huì)通過(guò)逃稅等方式造成稅款流失，或者因稅收洼地等原因改變投資地點(diǎn)造成區(qū)域間發(fā)展不平衡，甚至直接抑制企業(yè)投資；但與只有自然人能夠承擔(dān)稅負(fù)一樣，企業(yè)的利潤(rùn)最終屬于企業(yè)所有者，即居民，那么如果課輕稅，依據(jù)邊際消費(fèi)傾向隨收入減少的理論來(lái)看，收入越高消費(fèi)越少，進(jìn)一步遏制消費(fèi)，或者因嚴(yán)重的收入、財(cái)富及代際傳遞帶來(lái)的差距擴(kuò)大抑制消費(fèi)。加之企業(yè)和個(gè)人所得重復(fù)征稅問(wèn)題，進(jìn)一步加劇了課重稅傷及資本，課輕稅傷及公平的問(wèn)題。所以究竟是降成本還是增利潤(rùn)需要準(zhǔn)確拿捏。

二是稅種結(jié)構(gòu)中，營(yíng)業(yè)稅、增值稅、消費(fèi)稅都是以消費(fèi)支出多少為課稅對(duì)象，企業(yè)作為納稅人為了不承擔(dān)這部分稅負(fù)，便會(huì)通過(guò)提升價(jià)格等方式將這部分稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到居民身上。居民工資薪酬是企業(yè)成本的一部分，最終也反映在產(chǎn)品價(jià)格上。這樣來(lái)看，個(gè)人以消費(fèi)者的身份承擔(dān)包含在產(chǎn)品和服務(wù)價(jià)格中的間接稅，以要素所有者的身份承擔(dān)個(gè)人所得稅、財(cái)產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅。過(guò)高的間接稅率加重了居民負(fù)擔(dān)，居民會(huì)通過(guò)收入效應(yīng)和替代效應(yīng)改變消費(fèi)總額與消費(fèi)結(jié)構(gòu)，減少當(dāng)期消費(fèi)或以儲(chǔ)蓄替代消費(fèi)，致使消費(fèi)總額降低，或者選擇以輕稅或者無(wú)稅的商品替代重稅或者有稅的商品改變消費(fèi)結(jié)構(gòu)。

三是如何平衡公平與效率是個(gè)稅改革的難題。稅收需要抽肥補(bǔ)瘦解決分配差距過(guò)大與不公的問(wèn)題，但同時(shí)又要避免邊際稅率過(guò)高造成經(jīng)濟(jì)效率的損失，進(jìn)而影響社會(huì)整體福利。這樣來(lái)看，在改革過(guò)程中，如果力度不足就會(huì)使已經(jīng)存在的收入差距進(jìn)一步擴(kuò)大，激起民怨，但如果力度過(guò)大又傷及資本，抑制投資熱情。

二、中國(guó)稅制改革對(duì)消費(fèi)的影響

前文已經(jīng)就稅收如何在不同環(huán)節(jié)影響消費(fèi)的機(jī)制作了分析，這一部分將依照生產(chǎn)—消費(fèi)—所得—財(cái)富積累順序，就中國(guó)稅制改革對(duì)消費(fèi)的影響進(jìn)行探討。

一是營(yíng)改增。1994年分稅制改革，制造業(yè)和服務(wù)業(yè)確立了以增值稅和營(yíng)業(yè)稅為主的稅種結(jié)構(gòu)，由于增值稅和營(yíng)業(yè)稅同屬于流轉(zhuǎn)稅，因此兩稅分設(shè)就不可避免地導(dǎo)致服務(wù)業(yè)的重復(fù)征稅問(wèn)題，加重了企業(yè)負(fù)擔(dān)，不利于消費(fèi)需求的擴(kuò)大［14］。2012年1月上海啟動(dòng)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)，就此“營(yíng)改增”大幕拉開(kāi)。試點(diǎn)地區(qū)企業(yè)稅負(fù)降低明顯［15］。2013年8月份“1＋6”范圍內(nèi)的“營(yíng)改增”試點(diǎn)擴(kuò)展至全國(guó)所有地區(qū)，郵電通信、鐵路運(yùn)輸和建筑安裝等行業(yè)也將適時(shí)納入試點(diǎn)范圍，2016年5月1日起，“營(yíng)改增”實(shí)現(xiàn)全行業(yè)覆蓋。相比于營(yíng)業(yè)稅，增值稅僅就產(chǎn)品增值部分繳稅，避免了營(yíng)業(yè)稅多次流轉(zhuǎn)重復(fù)繳稅問(wèn)題。盡管同為間接稅，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁會(huì)造成居民負(fù)擔(dān)增加，抑制消費(fèi)，但是增值稅允許企業(yè)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，而且在實(shí)現(xiàn)全行業(yè)覆蓋后會(huì)形成全行業(yè)抵扣鏈，增加了企業(yè)議價(jià)能力，降低了企業(yè)稅負(fù)，對(duì)居民消費(fèi)的抑制作用也較輕，而且對(duì)企業(yè)提供的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)咨詢等服務(wù)收入免征增值稅，刺激企業(yè)增加研發(fā)投入和固定資產(chǎn)投資，增加企業(yè)留存現(xiàn)金流，緩解研發(fā)創(chuàng)新活動(dòng)的資金約束，提升社會(huì)專業(yè)化分工程度和企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新力度。2017年增值稅改革持續(xù)推進(jìn)，實(shí)行稅率并檔，2018年和2019年連續(xù)兩年對(duì)高、中兩檔稅率進(jìn)行下調(diào)，將原稅率17%和13%降至13%和9%，退還期末留抵稅額，不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額一次抵扣，服務(wù)業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%抵扣，購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣等措施，都顯示出國(guó)家一直將增值稅改革作為企業(yè)減負(fù)的主要調(diào)控手段，也成功地提升了經(jīng)濟(jì)效率［16］［17］。 增值稅作為生產(chǎn)企業(yè)所要繳納的主要稅種，決定了企業(yè)繳稅額的變化方向，增值稅減稅通過(guò)企業(yè)減負(fù)從而拉動(dòng)投資增長(zhǎng)，通過(guò)生產(chǎn)成本下降傳導(dǎo)使價(jià)格下降促進(jìn)消費(fèi)增加，還能通過(guò)不同行業(yè)間的差異化調(diào)整，提高資源配置效率，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提升創(chuàng)新水平能拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出規(guī)模擴(kuò)張，而減稅帶來(lái)的市場(chǎng)繁榮提升居民收入，改善收入初次分配和再分配［18］［19］。

二是消費(fèi)稅。消費(fèi)稅較為特別，其主要職能是對(duì)特定的消費(fèi)品或消費(fèi)行為課以重稅、輕稅或免稅，尤其是針對(duì)容易發(fā)生稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的奢侈品課以重稅，可以引導(dǎo)不同收入水平的消費(fèi)者進(jìn)行消費(fèi)選擇，正確消費(fèi)，調(diào)節(jié)收入分配，所以消費(fèi)稅盡管以企業(yè)為納稅人，發(fā)生在消費(fèi)環(huán)節(jié)，但實(shí)則作用在收入分配。1994年中國(guó)出臺(tái)《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》，對(duì)煙、酒等合計(jì)11大類特殊商品征收消費(fèi)稅。由于改革開(kāi)放后社會(huì)財(cái)富的快速增長(zhǎng)，社會(huì)貧富差距擴(kuò)大，部分富人的極端炫耀性消費(fèi)沖擊社會(huì)心理，從2006年4月1日起開(kāi)始對(duì)如小汽車等高能耗產(chǎn)品、貴重首飾等高檔商品計(jì)稅加價(jià)，一定程度上產(chǎn)生了控制特殊消費(fèi)和調(diào)節(jié)分配收入的效果［20］。但是對(duì)于消費(fèi)稅，稅收是根據(jù)消費(fèi)支出多少而不是收入來(lái)征收的，通過(guò)對(duì)高檔消費(fèi)品征消費(fèi)稅提高商品價(jià)格轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，只會(huì)減少高收入者對(duì)它們的消費(fèi)數(shù)量，并不會(huì)改變消費(fèi)額度，而對(duì)于所得稅，有一個(gè)法定稅率，隨著收入的增加而增加，調(diào)節(jié)收入分配遠(yuǎn)不如個(gè)人所得稅以及財(cái)產(chǎn)稅這樣的直接稅發(fā)揮的作用更大。在2009年之后消費(fèi)稅收入僅落后于增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅，是中國(guó)的第四大稅種，這種依賴消費(fèi)稅而不是個(gè)人所得稅的稅收制度會(huì)對(duì)收入分配產(chǎn)生不利影響，還是違背了征稅的初衷，需要持續(xù)調(diào)整。2013年，《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》將消費(fèi)稅作為稅制改革的六大稅種之一。2019年10月9日，國(guó)務(wù)院印發(fā)了《實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案》，在繼續(xù)保持增值稅“五五分享”的同時(shí)，“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方”。改革作用在于：第一，消費(fèi)稅作為間接稅實(shí)際上生產(chǎn)者在價(jià)格鏈條中可以通過(guò)轉(zhuǎn)移定價(jià)等手段將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者身上，在稅收凸顯作用下，改變了消費(fèi)者的消費(fèi)選擇抑制了消費(fèi)，而如果在消費(fèi)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，稅負(fù)無(wú)法轉(zhuǎn)嫁，納稅人與負(fù)稅人一致，從而使消費(fèi)稅具有了直接稅的特征，有利于以直接稅為主體的現(xiàn)代稅制建設(shè)［21］；第二，生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，納稅的實(shí)現(xiàn)地在產(chǎn)品的生產(chǎn)地，而稅收的產(chǎn)生地是在消費(fèi)地，消費(fèi)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，可以減少按生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅造成的稅收流失，稅收收入?yún)R集到了消費(fèi)者所在地，消費(fèi)稅的實(shí)際負(fù)擔(dān)人和納稅人相一致，稅收產(chǎn)生地和實(shí)現(xiàn)地相統(tǒng)一，緩解地區(qū)間稅收收入不均衡。

三是企業(yè)所得稅。1984年中國(guó)出臺(tái)《中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅條例》，規(guī)定“大中型企業(yè)，適用55%的固定比例稅率”，小型企業(yè)等適用八級(jí)超額累進(jìn)稅率，最高級(jí)同樣為55%。1988年出臺(tái)《中華人民共和國(guó)私營(yíng)企業(yè)所得稅暫行條例》，規(guī)定“私營(yíng)企業(yè)所得稅依照35%的比例稅率計(jì)算征收”，私營(yíng)企業(yè)稅率大幅下調(diào)，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展初期，切實(shí)減輕了企業(yè)負(fù)擔(dān)。1994年開(kāi)始實(shí)施的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》下調(diào)稅率，國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、股份制企業(yè)、有生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織，稅率統(tǒng)一為33%。2008年開(kāi)始實(shí)施《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，稅率進(jìn)一步下調(diào)至25%。同時(shí)各種稅收優(yōu)惠陸續(xù)出臺(tái)，包括“小型微利企業(yè)，減按20%的稅率”以減少小微企業(yè)負(fù)擔(dān)，并且開(kāi)始鼓勵(lì)創(chuàng)新對(duì)“重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率”；“開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用”加計(jì)扣除；“創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國(guó)家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額”；固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因加速折舊，“落實(shí)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除等稅收優(yōu)惠政策，促進(jìn)社會(huì)資本對(duì)信息消費(fèi)領(lǐng)域的投入”“用稅收優(yōu)惠機(jī)制激勵(lì)企業(yè)加大研發(fā)投入，延續(xù)執(zhí)行企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除75%政策，將制造業(yè)企業(yè)加計(jì)扣除比例進(jìn)一步提高到100%”“加大對(duì)集成電路、軟件等產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠力度，延長(zhǎng)新能源汽車購(gòu)置補(bǔ)貼和免征車輛購(gòu)置稅政策至2022年底”，促進(jìn)信息消費(fèi)的“加大現(xiàn)有支持小微企業(yè)稅收政策落實(shí)力度，切實(shí)減輕互聯(lián)網(wǎng)小微企業(yè)負(fù)擔(dān)”等。

中國(guó)企業(yè)所得稅制度明顯的變化就是稅率在持續(xù)下降，減免稅范圍持續(xù)擴(kuò)大，普惠性與結(jié)構(gòu)性減稅并舉，有效改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況和提高利潤(rùn)，促進(jìn)投資和就業(yè)，在供需兩端同時(shí)發(fā)揮作用，促進(jìn)消費(fèi)擴(kuò)容。目前大部分企業(yè)都已享受企業(yè)所得稅的稅率減征優(yōu)惠［22］。但是現(xiàn)在企業(yè)所得稅改革更多專注于減稅提升企業(yè)效率，而忽視了“雙面神效應(yīng)”所產(chǎn)生的如收入差距等其他問(wèn)題。

四是個(gè)人所得稅。在1950年1月的《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》中，就已經(jīng)將對(duì)個(gè)人所征的“工商業(yè)稅”“薪給報(bào)酬所得稅”“存款利息所得稅”列入全國(guó)稅收，但是由于彼時(shí)生產(chǎn)力水平有限，居民收入水平較低，差距也較小，所以這些稅種當(dāng)時(shí)并未開(kāi)征。1980年中國(guó)第一部《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《個(gè)稅》）出臺(tái)，標(biāo)志著中國(guó)個(gè)人所得稅法律制度的正式建立。減除費(fèi)用設(shè)定在800元，第1級(jí)稅率5%，隨后每級(jí)遞增10%，最后兩級(jí)上稅率相差5%，共6級(jí)。改革開(kāi)放初期，這種稅率的設(shè)置方式不傷及資本，盡管明顯違背了累進(jìn)稅率有失公平，但是出于經(jīng)濟(jì)起步時(shí)期，這種設(shè)置也是合理的。1993年10月，中國(guó)第一次對(duì)《個(gè)稅》進(jìn)行了修正。中國(guó)基尼系數(shù)從90年代起一直處于國(guó)際警戒線0.4之上并呈現(xiàn)出逐漸走高的趨勢(shì)，此次《個(gè)稅》修正開(kāi)始對(duì)“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得；對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得”征稅，對(duì)稿酬、偶然所得征收所得稅，擴(kuò)大了原有征稅范圍，特別強(qiáng)調(diào)了“勞務(wù)報(bào)酬所得一次收入畸高的，可以實(shí)行加成征收”，并對(duì)原有稅率進(jìn)行細(xì)化，有明顯的校正效率優(yōu)先導(dǎo)致貧富差距加大問(wèn)題的意圖。此次修正，工資薪金起征點(diǎn)不變，每級(jí)稅率5%遞增，共9級(jí)；經(jīng)營(yíng)所得共5級(jí)，稅率5%～35%，這種稅率一直延續(xù)到2011年《個(gè)稅》第六次修正。1999年《個(gè)稅》的第二次修正，進(jìn)一步將儲(chǔ)蓄存款利息剔除免稅范圍內(nèi)以調(diào)節(jié)貧富差距。從2005年開(kāi)始《個(gè)稅》修正更明顯的作出改變的地方是個(gè)稅起征點(diǎn)的提升，是減除費(fèi)用上調(diào)至1600元，這是中國(guó)第一次調(diào)高個(gè)稅起征點(diǎn)，此次個(gè)稅起征點(diǎn)的上調(diào)帶來(lái)的消費(fèi)增加大于稅收減免額度［23］。2007年《個(gè)稅》進(jìn)行了兩次修正，最重要的修正是12月29日的第二次修正中，將減除費(fèi)用從1600元提升至2000元。2011年《個(gè)稅》第六次修正，減除費(fèi)用制定標(biāo)準(zhǔn)主要依據(jù)是城鎮(zhèn)居民基本生活消費(fèi)支出以及就業(yè)者的人均負(fù)擔(dān)數(shù)，從以往的收人視角轉(zhuǎn)向支出視角［24］，扣除標(biāo)準(zhǔn)由2000元提高到3500元，第1級(jí)稅率由5%修改為3%，9級(jí)超額累進(jìn)稅率修改為7級(jí)，取消15%和40%兩檔稅率，擴(kuò)大3%、10%兩個(gè)低檔稅率和45%最高檔稅率的適用范圍。2018年是對(duì)《個(gè)稅》的第七次修正，確立了綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制，更準(zhǔn)確地體現(xiàn)個(gè)人的稅收負(fù)擔(dān)差異和能力，更有效地彌補(bǔ)貧富差距［25］?；緶p除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)提高到6萬(wàn)元／年，這種按年累積的方式可以更好地避免納稅年度內(nèi)各月工資薪金收入均勻的個(gè)人的稅收負(fù)擔(dān)低于同等收入但各月收入起伏較大的個(gè)人的問(wèn)題，更好地體現(xiàn)出橫向公平。擴(kuò)大了綜合所得的3%、10%、20%三檔稅率的級(jí)距，相應(yīng)縮小25%稅率的級(jí)距，保持30%、35%、45%這三檔較高稅率的級(jí)距，經(jīng)營(yíng)所得的各檔稅率級(jí)距也進(jìn)行了擴(kuò)大調(diào)整，這樣的調(diào)整能夠使消費(fèi)傾向較高的低收入者稅收累進(jìn)速度降低，但是中高收入者的累進(jìn)速度則維持不變，盡管公平性有所提升，不過(guò)整體還是以效率優(yōu)先。

效率與公平如何權(quán)衡，將隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的不同而不同。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制確立，改革不斷釋放市場(chǎng)紅利，部分人在此過(guò)程中抓住機(jī)遇、迅速積累財(cái)富，實(shí)現(xiàn)“先富起來(lái)”，隨著收入差距的增大，財(cái)富積累速度的差異進(jìn)一步加劇了中國(guó)財(cái)富不平等的現(xiàn)狀，也加劇了社會(huì)的不滿情緒［26］，呼吁通過(guò)稅收實(shí)現(xiàn)分配公平。進(jìn)步的稅制應(yīng)該是累進(jìn)的，應(yīng)向高收入者汲取更多的稅額，當(dāng)然中國(guó)也是采取累進(jìn)稅制，只是幅度較小，這也是為了避免傷及資本考慮的。不公平的程度與收入水平之間存在著倒U型的關(guān)系，當(dāng)一個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定水平時(shí)，不平等的收入分配方式將不利于經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展［27］。中國(guó)已經(jīng)跨過(guò)中等收入門(mén)檻，收入與財(cái)富的差距才是嚴(yán)重影響到中國(guó)居民消費(fèi)水平，提升最高邊際稅率必然趨勢(shì)。

五是財(cái)產(chǎn)類稅。想讓稅收發(fā)揮促進(jìn)居民消費(fèi)的作用，一方面可以調(diào)整稅率，另一方面則可以調(diào)整稅種結(jié)構(gòu)。個(gè)人所得稅對(duì)于消費(fèi)的影響主要是通過(guò)調(diào)節(jié)工資性收入實(shí)現(xiàn)的，但財(cái)富對(duì)消費(fèi)的影響已經(jīng)不容小視，而中國(guó)調(diào)節(jié)財(cái)富造成貧富差距的財(cái)產(chǎn)類稅存在缺位問(wèn)題。

中國(guó)并無(wú)現(xiàn)行的房產(chǎn)稅法律。在2011年之前涉及房產(chǎn)稅的制度中均明確規(guī)定個(gè)人居住房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。2011年在“十二五”綱要中仍然明確提出了“個(gè)人住房免稅”，但是同年，開(kāi)始在上海、重慶進(jìn)行個(gè)人住房房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，這是中國(guó)房產(chǎn)稅制度的重要轉(zhuǎn)折點(diǎn)，預(yù)示著個(gè)人房產(chǎn)免稅的時(shí)代即將結(jié)束。到了2012年開(kāi)始“適時(shí)擴(kuò)大房產(chǎn)稅試點(diǎn)范圍”，2013年《關(guān)于繼續(xù)做好房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控工作的通知》強(qiáng)調(diào)“加快推進(jìn)擴(kuò)大試點(diǎn)工作，引導(dǎo)住房合理消費(fèi)”，中共十八屆三中全會(huì)決定提出“加快房地產(chǎn)稅立法”，“房產(chǎn)稅”一詞開(kāi)始頻繁出現(xiàn)。2015年十二屆全國(guó)人大常委會(huì)把房地產(chǎn)稅立法正式列入五年立法規(guī)劃。2018年政府工作報(bào)告表述為“穩(wěn)妥推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法”。2021年，“推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法”被寫(xiě)進(jìn)了“十四五”規(guī)劃綱要，但是2021年度立法工作計(jì)劃中，并未提及房地產(chǎn)稅，也就是說(shuō)，房地產(chǎn)稅立法至少在2021年尚無(wú)時(shí)間表。

從上海、重慶開(kāi)始試點(diǎn)房產(chǎn)稅到現(xiàn)在已經(jīng)10年時(shí)間，10年間房產(chǎn)稅話題不斷被“炒熱”，但“社會(huì)空議，體制難變”［28］，不僅房產(chǎn)稅仍未立法，甚至試點(diǎn)城市也仍然只有上海和重慶兩市，可見(jiàn)其操作難度之大。房產(chǎn)對(duì)于消費(fèi)會(huì)有兩種矛盾的作用，一種是因?yàn)橘?gòu)房占用過(guò)多流動(dòng)性等因素，抑制居民消費(fèi)，另一種是購(gòu)房后房?jī)r(jià)上漲產(chǎn)生財(cái)富效應(yīng)，促進(jìn)居民消費(fèi)，這樣房產(chǎn)稅對(duì)于房?jī)r(jià)和消費(fèi)的作用就可能產(chǎn)生兩種截然不同的結(jié)果。但是近年來(lái)有大量通過(guò)對(duì)房產(chǎn)稅試點(diǎn)城市或模擬研究發(fā)現(xiàn)房產(chǎn)稅不僅對(duì)房?jī)r(jià)并未起到抑制作用，甚至遏制了消費(fèi)［29］。其原因可能在于：盡管房產(chǎn)稅能有效降低房?jī)r(jià)，但是作為地方主要財(cái)政收入，地方政府鑒于房地產(chǎn)市場(chǎng)對(duì)經(jīng)濟(jì)的推動(dòng)作用，不大可能采取提升房產(chǎn)稅稅率的方式來(lái)降低房?jī)r(jià)，因此對(duì)房?jī)r(jià)的抑制作用具有局限性［30］，也就仍然抑制消費(fèi)；二套房或多套房通過(guò)財(cái)富效應(yīng)提升邊際消費(fèi)傾向效果相比主要住房更為明顯［31］，而中國(guó)購(gòu)置房產(chǎn)主要還是處于剛需，所以二套房的財(cái)富效應(yīng)有限，特別是消費(fèi)傾向相對(duì)偏低的高收入群體中二套房帶來(lái)的財(cái)富效應(yīng)也并不明顯［32］。中國(guó)城鎮(zhèn)居民家庭資產(chǎn)以實(shí)物資產(chǎn)為主，占家庭總資產(chǎn)的八成，其中，74.2%為住房資產(chǎn)，①數(shù)據(jù)來(lái)源：中國(guó)人民銀行調(diào)查統(tǒng)計(jì)司《2019年中國(guó)城鎮(zhèn)居民家庭資產(chǎn)負(fù)債情況調(diào)查》。房?jī)r(jià)與收入差距相互促進(jìn)，對(duì)消費(fèi)已經(jīng)產(chǎn)生了非常明顯的抑制，房產(chǎn)稅勢(shì)在必行，而開(kāi)征的重點(diǎn)難點(diǎn)在于如何設(shè)計(jì)合理的房產(chǎn)稅政策，使其在調(diào)控房地產(chǎn)健康發(fā)展的同時(shí)，能夠引導(dǎo)居民消費(fèi)升級(jí)，不損害人民福祉。

盡管中國(guó)當(dāng)前的房產(chǎn)稅并未立法，但是一直在持續(xù)推進(jìn)，而調(diào)節(jié)貧富差距代際間傳遞的遺產(chǎn)稅是中國(guó)現(xiàn)行稅制中嚴(yán)重缺失的。早在1992年，中國(guó)就已經(jīng)開(kāi)始對(duì)遺產(chǎn)稅法進(jìn)行調(diào)研論證?！豆ど潭愔聘母飳?shí)施方案》（國(guó)發(fā)〔1993〕90號(hào)）中提出開(kāi)征遺產(chǎn)稅，《關(guān)于1996年立法工作安排的通知》（國(guó)辦發(fā)〔1996〕17號(hào)）中《遺產(chǎn)稅暫行條例》被定為擬由國(guó)務(wù)院發(fā)布或者經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，由財(cái)政部發(fā)布的行政法規(guī)，1997年立法工作安排中同樣出現(xiàn)此內(nèi)容，1998年立法工作安排中，遺產(chǎn)稅法被列為“實(shí)踐急需，但涉及問(wèn)題比較復(fù)雜，現(xiàn)在就需要著手研究的法律、行政法規(guī)項(xiàng)目”，《關(guān)于1998年中央和地方預(yù)算執(zhí)行情況及1999年中央和地方預(yù)算的決議》中提出“要抓緊研究起草《遺產(chǎn)稅法》”，1999年立法工作安排中遺產(chǎn)稅被列為“抓緊調(diào)研論證條件成熟適時(shí)提請(qǐng)審議的法律草案和行政法規(guī)草案”，“十五”綱要中，提出“健全稅收制度，改革生產(chǎn)型增值稅稅制，完善消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅，逐步統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，建立綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度，適時(shí)開(kāi)征社會(huì)保障稅和遺產(chǎn)稅，完善地方稅稅制”，《關(guān)于深化收入分配制度改革若干意見(jiàn)的通知》（國(guó)發(fā)〔2013〕6號(hào)）提出“研究在適當(dāng)時(shí)期開(kāi)征遺產(chǎn)稅問(wèn)題”，至此遺產(chǎn)稅也不再被提及?，F(xiàn)有實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)，遺產(chǎn)稅的消費(fèi)需求效應(yīng)和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)效應(yīng)均與遺產(chǎn)稅稅率呈正向變動(dòng)的關(guān)系［33］，但過(guò)重的遺產(chǎn)稅負(fù)會(huì)給高財(cái)富人群造成很大的福利損失［34］。對(duì)于遺產(chǎn)稅無(wú)法推進(jìn)存在三種原因：一是遺產(chǎn)稅課稅范圍、起征點(diǎn)如何界定。對(duì)于什么是遺產(chǎn)在《繼承法》中已經(jīng)給出了明確的解釋，但是并未明確多少算是遺產(chǎn)，所以遺產(chǎn)稅的課稅額度有待商榷。個(gè)人所得稅等都有起征點(diǎn)，那遺產(chǎn)稅的起征點(diǎn)應(yīng)該是多少，是不是也需要有一定的免稅額度，還是所有遺產(chǎn)皆征稅。收入與財(cái)富已經(jīng)造成了貧富差距，彌補(bǔ)貧富差距是遺產(chǎn)稅的重要功能之一，但是如果不能合理地設(shè)定遺產(chǎn)稅的起征點(diǎn)、稅率等則適得其反。二是遺產(chǎn)稅會(huì)不會(huì)存在“有名無(wú)實(shí)”的情況。遺產(chǎn)稅絕不是一個(gè)普通人繳納的稅種，在當(dāng)今世界主要征收遺產(chǎn)稅的發(fā)達(dá)國(guó)家，該稅種扮演的角色更加類似于“富人稅”“富裕稅”?！皼](méi)有人喜歡稅收”，富人更甚，如果開(kāi)征遺產(chǎn)稅，這些“富人”則會(huì)盡可能地避稅，最終可能無(wú)須繳納稅款，不僅造成遺產(chǎn)稅功能無(wú)法實(shí)現(xiàn)，甚至是稅款流失，而如果進(jìn)行“堵漏”有可能造成征稅成本提升。三是遺產(chǎn)稅歸屬中的央地博弈。遺產(chǎn)稅的作用是調(diào)節(jié)收入分配，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展直接相關(guān)，歸中央可以更好地在全國(guó)范圍內(nèi)進(jìn)行調(diào)節(jié)收入分配。然而遺產(chǎn)稅的納稅人首先是地方居民，依照《關(guān)于實(shí)行分稅制財(cái)政管理體制的決定》（國(guó)發(fā)〔1993〕85號(hào)）來(lái)看，遺產(chǎn)的積累過(guò)程很可能一直是與地方經(jīng)濟(jì)狀況緊密相連的，而且地方對(duì)于遺產(chǎn)情況可能了解更充分，更適合地方征管，所以遺產(chǎn)稅可以歸為地方稅，但是如果歸為地方稅可能的結(jié)果是解決了區(qū)域內(nèi)的不公平，但卻加劇了區(qū)域間的不公平。

三、結(jié)論及政策建議

（一）結(jié)論

稅收會(huì)在收入分配循環(huán)的不同環(huán)節(jié)改變企業(yè)或居民的行為，間接或直接影響消費(fèi)需求。生產(chǎn)環(huán)節(jié)增值稅的多少對(duì)企業(yè)稅負(fù)起決定性作用，營(yíng)改增及增值稅改革稅負(fù)減輕成效明顯，降低企業(yè)成本，避免了稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問(wèn)題，拉動(dòng)產(chǎn)出能力提升，有效促進(jìn)收入增長(zhǎng)，拉動(dòng)消費(fèi)擴(kuò)張。消費(fèi)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅目的在于正確引導(dǎo)消費(fèi)，調(diào)節(jié)收入差距，盡管當(dāng)前制度中仍有不足但是隨著改革的推進(jìn)效果可期。所得環(huán)節(jié)盡管降低納稅人負(fù)擔(dān)效果明顯，但是調(diào)節(jié)收入差距效果較差，主要原因在于稅率設(shè)定不合理及稅種缺失，迫切需要改革。綜合來(lái)看，中國(guó)當(dāng)前稅制對(duì)于消費(fèi)需求擴(kuò)容升級(jí)的影響更多的是在于收入差距調(diào)控功效不彰。

促進(jìn)消費(fèi)的稅收政策并不意味著一定要減少稅收。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，國(guó)民對(duì)于公共產(chǎn)品與服務(wù)要求的提升，政府支出提高是必然的，稅收提升也無(wú)可厚非。在減輕居民負(fù)擔(dān)、縮小收入差距的前提下，實(shí)現(xiàn)促進(jìn)消費(fèi)，帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，關(guān)鍵在于如何科學(xué)地設(shè)計(jì)稅收制度，通過(guò)稅率與稅種結(jié)構(gòu)的配合達(dá)到事半功倍的效果。

（二）政策建議

一是兼顧效率與公平且易操作。讓稅收政策在促進(jìn)消費(fèi)方面發(fā)揮作用，就是要讓利益分配逐漸向企業(yè)和居民傾斜，但是我們很難找到一個(gè)既保障國(guó)家稅收同時(shí)又不影響個(gè)人或企業(yè)投資、消費(fèi)行為的稅種，而且政策一般會(huì)存在一定的時(shí)滯性，加之納稅人異質(zhì)性等問(wèn)題，政策實(shí)施效果未必會(huì)如理論分析一般，可能存在促進(jìn)效果長(zhǎng)期無(wú)法顯現(xiàn)但抑制效果即刻顯現(xiàn)的情況。所以在今后的稅收調(diào)整方向上，我們應(yīng)該借鑒西方國(guó)家采取“簡(jiǎn)稅制、低稅率、寬稅基、嚴(yán)征管”的征稅原則，結(jié)合中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)際需要，細(xì)化稅收制度，盡可能協(xié)調(diào)公平與效率，減少征稅成本。

二是加強(qiáng)稅收制度的科學(xué)合理性，通過(guò)稅率與稅種結(jié)構(gòu)相結(jié)合實(shí)現(xiàn)消費(fèi)擴(kuò)容升級(jí)。

整體來(lái)看，中國(guó)居民的消費(fèi)習(xí)慣更傾向于以一生的收入水平來(lái)規(guī)劃消費(fèi)。通過(guò)稅收促進(jìn)中國(guó)居民消費(fèi)則應(yīng)更多注重長(zhǎng)期的減負(fù)以及縮小貧富差距，進(jìn)行相應(yīng)的稅制改革，短期政策更多是特殊時(shí)期的輔助措施。

稅率設(shè)計(jì)上所得稅稅率的設(shè)計(jì)應(yīng)考慮區(qū)分納稅人的身份，加大稅收優(yōu)惠和減免，簡(jiǎn)化稅率檔次，調(diào)整邊際稅率促進(jìn)收入分配均衡，邊際稅率提升穩(wěn)步推進(jìn)，避免引起“稅痛”而造成逃稅等問(wèn)題；由于繁榮與蕭條時(shí)期的稅負(fù)對(duì)納稅人有明顯區(qū)別，加之通貨膨脹對(duì)于低收入群體或者小微企業(yè)的壓力會(huì)明顯大于擁有大量資本的人群或企業(yè)，為了避免經(jīng)濟(jì)發(fā)展中必然存在的通貨膨脹對(duì)其的壓力，可以嘗試探索浮動(dòng)稅率，剔除通脹壓力，強(qiáng)化收入逆向調(diào)節(jié)作用，使消費(fèi)需求相對(duì)穩(wěn)定。

稅種設(shè)計(jì)上房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅作為調(diào)節(jié)收入差距的重要工具，有開(kāi)征必要，但是開(kāi)征前必須對(duì)其所涉及的如起征點(diǎn)設(shè)定等問(wèn)題進(jìn)行科學(xué)論證，避免政策過(guò)猶不及。