趙愛(ài)玲

10月8日，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）如期更新了其在7月1日發(fā)布的《解決經(jīng)濟(jì)數(shù)字化帶來(lái)的稅收挑戰(zhàn)的“雙支柱”解決方案聲明》（下稱新《聲明》），正式宣告國(guó)際社會(huì)達(dá)成了數(shù)字時(shí)代的突破性稅收協(xié)議。

隨著愛(ài)沙尼亞、匈牙利和愛(ài)爾蘭的加入和巴基斯坦的退出，此次共有136個(gè)包容性框架成員簽署新《聲明》，囊括了OECD和二十國(guó)集團(tuán)（G20）的所有成員，標(biāo)志著由G20/OECD BEPS（稅基侵蝕與利潤(rùn)轉(zhuǎn)移）包容性框架推動(dòng)構(gòu)建的“雙支柱”國(guó)際稅收新秩序跨入BEPS2.0時(shí)代。10月13日，在華盛頓召開(kāi)的G20財(cái)長(zhǎng)和央行行長(zhǎng)會(huì)議批準(zhǔn)了BEPS“雙支柱”方案這一改革國(guó)際稅收的全球性協(xié)議。

對(duì)此，普華永道中國(guó)國(guó)際稅務(wù)服務(wù)主管合伙人王鵬接受本刊記者采訪時(shí)表示，中國(guó)跨國(guó)企業(yè)全球稅收架構(gòu)即將經(jīng)歷大變革?？鐕?guó)企業(yè)應(yīng)監(jiān)控并適應(yīng)BEPS2.0帶來(lái)的突破性變化。

國(guó)際稅收新秩序跨入BEPS2.0時(shí)代

1923年，4位經(jīng)濟(jì)學(xué)家向國(guó)際聯(lián)盟提交了著名的《關(guān)于重復(fù)征稅問(wèn)題的報(bào)告》，奠定了現(xiàn)行國(guó)際稅收基本框架。百年后的今天，世界再次面臨著經(jīng)濟(jì)數(shù)字化、保護(hù)主義抬頭和新冠肺炎疫情等帶來(lái)的稅收和財(cái)政問(wèn)題。

面對(duì)共同挑戰(zhàn)，由二十國(guó)集團(tuán)（G20）委托OECD主導(dǎo)設(shè)計(jì)的“雙支柱”方案逐步獲得各國(guó)共識(shí)。自2013年G20圣彼得堡峰會(huì)委托OECD啟動(dòng)BEPS行動(dòng)以來(lái)，OECD一直在推動(dòng)全球范圍的國(guó)際稅制改革。BEPS第一項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃即為應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的稅收挑戰(zhàn)。2017年，G20委托OECD通過(guò)BEPS包容性框架開(kāi)展應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)共識(shí)性解決方案的研究。2019年，OECD首次提出“雙支柱”的方案設(shè)計(jì)框架，此后經(jīng)過(guò)各國(guó)曲折艱辛的談判，OECD于2021年7月1日發(fā)布聲明，130個(gè)國(guó)家（地區(qū)）支持“雙支柱”解決方案。

其中，“支柱一”重新分配大型跨國(guó)企業(yè)全球利潤(rùn)的征稅權(quán)，以平衡經(jīng)濟(jì)數(shù)字化背景下國(guó)際稅收權(quán)益分配格局，解決經(jīng)濟(jì)數(shù)字化帶來(lái)的稅收挑戰(zhàn)；“支柱二”通過(guò)實(shí)施全球最低稅，確?？鐕?guó)企業(yè)在各轄區(qū)承擔(dān)不低于一定水平的稅負(fù)，抑制跨國(guó)企業(yè)逃避稅行為，為各國(guó)稅收競(jìng)爭(zhēng)劃定底線?！半p支柱”方案為各國(guó)提高疫后復(fù)蘇所需的財(cái)政能力、革命性地解決數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下跨境稅收權(quán)益分配不均問(wèn)題提供了全新路徑，展現(xiàn)了多邊主義的活力，也為各國(guó)通過(guò)多邊協(xié)商機(jī)制解決安全、氣候、金融風(fēng)險(xiǎn)、恐怖主義等全球問(wèn)題打造了稅收領(lǐng)域的成功范例。

王鵬稱：“雖然還有一些技術(shù)問(wèn)題有待于解決，但此次‘雙支柱方案又向前推進(jìn)了一步?？紤]到世界上絕大部分國(guó)家已經(jīng)表示支持，這次國(guó)際稅務(wù)的重大變革勢(shì)不可擋?！?/p>

現(xiàn)行國(guó)際稅收治理體系，以雙邊實(shí)質(zhì)談判與多邊程序合作為主要模式，各國(guó)有充足空間自主選擇國(guó)際稅收政策。然而，“雙支柱”方案追求的是在稅收領(lǐng)域具有一定深度的共治。一方面，全球稅基統(tǒng)一與稅率可能趨同。“雙支柱”方案的邏輯起點(diǎn)不再局限于單一主體，而是從跨國(guó)公司集團(tuán)整體收入或合并利潤(rùn)出發(fā)設(shè)計(jì)解決方案，這就超越了傳統(tǒng)模式就某一主體開(kāi)啟雙邊協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)，轉(zhuǎn)向在同一規(guī)則下所有利益相關(guān)方共同治理的多邊模式，有可能推動(dòng)國(guó)際稅收走上稅基趨同的道路?！爸е睂⑷蜃畹投悩?biāo)準(zhǔn)設(shè)定為15%，為稅收逐底競(jìng)爭(zhēng)劃定底線，會(huì)縮小各國(guó)企業(yè)所得稅稅率差距。另一方面，多邊稅收治理機(jī)制漸成雛形?！半p支柱”方案，特別是“支柱一”，需要通過(guò)簽訂多邊稅收公約落地實(shí)施，以保持一定的強(qiáng)制約束力。為落實(shí)方案甚至可能成立相關(guān)國(guó)際治理機(jī)構(gòu)或新的治理機(jī)制，對(duì)包容性框架成員以統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)落實(shí)多邊方案進(jìn)行審議和監(jiān)督。這意味著全球稅收治理將在基于稅收協(xié)定的雙邊協(xié)商機(jī)制之上，加入基于稅收公約的多邊工作機(jī)制。當(dāng)然，這也意味著單個(gè)國(guó)家需要讓渡一部分稅收主權(quán)，國(guó)內(nèi)稅收立法空間也會(huì)受到一定程度的擠壓。

據(jù)了解，“支柱二”落地時(shí)間先于“支柱一”。包容性框架將在2021年11月底前制定實(shí)施“全球反稅基侵蝕規(guī)則”（GloBE）的示范規(guī)則。該示范規(guī)則將定義GloBE的適用范圍和實(shí)施機(jī)制，包括按稅收管轄區(qū)確定有效稅率的具體規(guī)則及相關(guān)的排除條款，跨國(guó)公司申報(bào)義務(wù)和征管安全港的規(guī)定。此外，OECD將在2022年底前制定一個(gè)促進(jìn)GloBE規(guī)則協(xié)調(diào)實(shí)施的實(shí)施框架。該實(shí)施框架將涵蓋商定的征管程序（如申報(bào)義務(wù)、多邊審議程序）和安全港規(guī)則，以增進(jìn)跨國(guó)公司的稅收遵從與稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管。

由于各方在一些細(xì)節(jié)上還存在較大分歧，加之與“支柱一”規(guī)則不相協(xié)調(diào)的單邊措施大行其道，“支柱一”的實(shí)施進(jìn)程相對(duì)較緩。

對(duì)我國(guó)跨國(guó)企業(yè)影響有限

普華永道亞太區(qū)轉(zhuǎn)讓定價(jià)服務(wù)主管合伙人原遵華認(rèn)為，“支柱一”中，全球收入超過(guò)200億歐元且利潤(rùn)率（即稅前利潤(rùn)/收入）超過(guò)10%的跨國(guó)集團(tuán)將適用金額A規(guī)則，需要將剩余利潤(rùn)（即超過(guò)10%利潤(rùn)率的部分）中的25%（此前該比例設(shè)定為20%—30%）重新分配至市場(chǎng)國(guó)交稅。

根據(jù)OECD相關(guān)測(cè)算，“支柱一”實(shí)行后，每年全球超過(guò)1250億美元的利潤(rùn)將重新分配至市場(chǎng)國(guó)。由于“支柱一”的適用范圍標(biāo)準(zhǔn)很高，受其影響的跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)約100家左右，其中美國(guó)企業(yè)約占50%，除美國(guó)外的七國(guó)集團(tuán)企業(yè)約占22%，中國(guó)企業(yè)約占8%?？傮w而言，“支柱一”下包括中國(guó)在內(nèi)的發(fā)展中國(guó)家從中獲得的稅收收益將高于發(fā)達(dá)國(guó)家。

根據(jù)“支柱二”方案，全球收入超過(guò)7.5億歐元的跨境企業(yè)需要就其在低于全球最低稅率的國(guó)家/地區(qū)獲得的收入補(bǔ)繳稅款至全球最低稅率。在OECD最新的聲明中，明確了在“支柱二”下全球最低企業(yè)所得稅率為15%（之前為至少15%）。根據(jù)最新時(shí)間表，OECD將在今年11月完成“支柱二”法規(guī)的立法模版，并計(jì)劃“支柱二”方案于2023年生效執(zhí)行。王鵬表示：“OECD表示全球最低稅率規(guī)則未來(lái)每年會(huì)增加約1500億美元的全球稅收收入，并且低稅地和避稅地的稅收競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)將大大削弱，這些地區(qū)以往依靠超低稅負(fù)來(lái)吸引跨國(guó)企業(yè)將業(yè)務(wù)及利潤(rùn)留存在當(dāng)?shù)氐陌l(fā)展策略恐難以為繼?！?/p>

王鵬稱，對(duì)中國(guó)企業(yè)來(lái)說(shuō)，鑒于中國(guó)企業(yè)所得稅率是25%，如果落入門檻范圍的中國(guó)企業(yè)大部分的運(yùn)營(yíng)在中國(guó)境內(nèi)，而境外運(yùn)營(yíng)規(guī)模較小，那么該規(guī)則對(duì)其影響將非常有限。但是落入門檻范圍的企業(yè)的合規(guī)成本將大幅提高。另外，目前享受15%稅率的中國(guó)企業(yè)，有可能因?yàn)楦鞣N原因?qū)嶋H稅負(fù)低于15%，那么這類企業(yè)會(huì)面臨稅負(fù)的增加。同時(shí)“支柱二”可能會(huì)對(duì)目前享受境外投資中心稅收優(yōu)惠的走出去中國(guó)跨國(guó)企業(yè)產(chǎn)生一定影響。如果境外投資中心稅率小于15%，很有可能需要在中國(guó)補(bǔ)稅。

如果“支柱二”方案按計(jì)劃于2023年生效執(zhí)行，離現(xiàn)在只有一年左右的時(shí)間。王鵬稱，中國(guó)企業(yè)應(yīng)抓住這個(gè)過(guò)渡時(shí)間窗口，充分了解“雙支柱”方案的最新稅收規(guī)則，對(duì)財(cái)稅系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)、對(duì)現(xiàn)有海外運(yùn)營(yíng)架構(gòu)進(jìn)行審閱、并借助專業(yè)的測(cè)算工具提早做好應(yīng)對(duì)“雙支柱”方案的規(guī)劃與準(zhǔn)備。

“未來(lái)，中國(guó)企業(yè)在適用不同國(guó)家投資的優(yōu)惠稅制、以及不同稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇時(shí)，也需要提前考慮‘雙支柱方案可能對(duì)于優(yōu)惠稅制及優(yōu)惠協(xié)定待遇產(chǎn)生的影響，綜合考慮海外投資的架構(gòu)和成本?！蓖貔i說(shuō)。