崔偉欣

摘 要：近年來，會(huì)計(jì)造假事件不斷被國內(nèi)外公眾媒體曝光，使得社會(huì)各界開始廣泛關(guān)注審計(jì)獨(dú)立性的問題。審計(jì)獨(dú)立性的缺失，也使得社會(huì)各界開始擔(dān)心審計(jì)人員給出的審計(jì)信息的可信度，以及如何實(shí)現(xiàn)和保持審計(jì)獨(dú)立性的問題，這也是各國學(xué)者研究的重點(diǎn)。不少學(xué)者認(rèn)為公司治理的完善是提高審計(jì)獨(dú)立性的根本，同時(shí)公司治理的完善與否也影響著財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。在當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)一體化的時(shí)代，我國上市公司也會(huì)受到國外經(jīng)濟(jì)的沖擊，所以我國的經(jīng)濟(jì)體制在符合我國國情的同時(shí)也要適應(yīng)國外的經(jīng)濟(jì)體系。因此，完善公司治理體系，實(shí)現(xiàn)審計(jì)的獨(dú)立性，提高財(cái)務(wù)報(bào)告的信息質(zhì)量，具有理論和現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：公司治理;審計(jì)獨(dú)立性;財(cái)務(wù)報(bào)告

中圖分類號(hào)：F275? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2021）28-0107-03

一、審計(jì)獨(dú)立性與財(cái)務(wù)報(bào)告的理論分析

（一）審計(jì)獨(dú)立性的基本理論

從概念上來看，審計(jì)獨(dú)立性是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)上市公司時(shí)不受到削弱或者是在受到壓迫時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍然會(huì)出具客觀的審計(jì)報(bào)告。審計(jì)獨(dú)立性對(duì)審計(jì)工作來說是至關(guān)重要的一個(gè)因素，因?yàn)槠渖婕笆袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)利益的公平，所以獨(dú)立性被視為審計(jì)的靈魂。

審計(jì)獨(dú)立性包括實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立即審計(jì)人員精神上獨(dú)立，它要求審計(jì)人員在工作過程中實(shí)事求是，保持客觀公平公正，從而給出客觀的財(cái)務(wù)報(bào)告。但是由于精神獨(dú)立是一個(gè)抽象的概念，人們無法判斷審計(jì)人員是否做到了精神上的獨(dú)立。由此引出了形式上的獨(dú)立標(biāo)準(zhǔn)。形式上的獨(dú)立是指審計(jì)師是獨(dú)立的，即審計(jì)師與客戶之間沒有任何的利益關(guān)系或者親屬關(guān)系等。如審計(jì)師與公司管理層不能有親屬關(guān)系，不是公司或者企業(yè)的貸款人、資產(chǎn)受托人等。這樣不僅彌補(bǔ)了精神獨(dú)立的不足，也使得人們可以有一個(gè)客觀的判斷標(biāo)準(zhǔn)，但是形式上的獨(dú)立并意味著精神上的獨(dú)立，兩者沒有必然的關(guān)系。

對(duì)于如何衡量和判斷審計(jì)師的獨(dú)立性，許多學(xué)者經(jīng)過研究最終確定了“四項(xiàng)基本原則”，一是審計(jì)自己或者同事的工作，二是作為審計(jì)客戶的支持方而工作，三是與審計(jì)客戶存在共同利益或存在利益沖突，四是履行審計(jì)客戶管理層或職員的職責(zé)。但凡審計(jì)師有以上的情況時(shí)，則認(rèn)為是審計(jì)不獨(dú)立的。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)告的基本理論

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息通過各種手段所傳遞的總和被稱為財(cái)務(wù)報(bào)告。其主要組成部分是財(cái)務(wù)報(bào)表和附注及其他補(bǔ)充信息或其他手段。世界上關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告觀點(diǎn)最具權(quán)威性和代表性的機(jī)構(gòu)是美國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)。按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的解釋，財(cái)務(wù)報(bào)告有廣義和狹義兩種解釋。

1.廣義

財(cái)務(wù)報(bào)告=財(cái)務(wù)報(bào)表+附注+補(bǔ)充信息+財(cái)務(wù)報(bào)告的其他手段+其他信息

2.狹義

財(cái)務(wù)報(bào)告=財(cái)務(wù)報(bào)表+附注+補(bǔ)充信息=財(cái)務(wù)報(bào)表+其他財(cái)務(wù)報(bào)告

而我國，財(cái)務(wù)報(bào)告是反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的書面文件，其中有資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表、利潤表、所有者權(quán)益變動(dòng)表、附表及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書。但我國現(xiàn)有的法律法規(guī)中使用的是“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”術(shù)語，而不是“財(cái)務(wù)報(bào)告”這個(gè)國際通用術(shù)語，但是為了立足國情與國際相統(tǒng)一的要求，我國的基本準(zhǔn)則仍是沿用國際通用術(shù)語“財(cái)務(wù)報(bào)告”。財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量之所以受到使用者的廣泛關(guān)注是因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告可以為國家的宏觀調(diào)控、社會(huì)資源的優(yōu)化配置提供依據(jù)。

二、公司治理對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響及對(duì)策

現(xiàn)代公司的靈魂是公司治理，而審計(jì)師則是公司治理中的一個(gè)重要系統(tǒng)，因?yàn)閷徲?jì)獨(dú)立性與審計(jì)信息的質(zhì)量息息相關(guān)，只有實(shí)現(xiàn)和保持審計(jì)的獨(dú)立性才能保證審計(jì)信息的質(zhì)量。雖然有種種原因及因素會(huì)造成審計(jì)獨(dú)立性的缺失，但其根本因素仍是公司在治理過程中存在嚴(yán)重缺陷。

我國學(xué)者關(guān)于公司治理這一課題研究起步較晚，并且我國的公司治理的發(fā)展條件與西方發(fā)達(dá)國家的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)有所不同，并且由于相關(guān)制度的欠缺，現(xiàn)有的國有企業(yè)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的公司治理目標(biāo)有著一定的差距，以至于我國國有企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，其中最主要的問題就是“一股獨(dú)大”。由于該問題的產(chǎn)生而使得公司內(nèi)部控制機(jī)制失效，公司的重大議案或提議可以由少數(shù)人決定，這對(duì)公司的審計(jì)工作帶來嚴(yán)重影響，其最主要的影響就是造成審計(jì)獨(dú)立性的缺失，無法保證審計(jì)師給出的審計(jì)信息的審計(jì)質(zhì)量，打擊了投資者的信心。

（一）公司治理對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響

在我國的上市公司中，由國企改造成為上市公司的占了絕大部分，因此國有股成為上市公司最大的股權(quán)股東。董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的職能會(huì)受到大股東的制約，但現(xiàn)實(shí)情況是國有大股東的缺位，致使總經(jīng)理擁有公司治理權(quán)與管理權(quán)。因此，公司治理不僅要解決股東與總經(jīng)理之間的矛盾沖突，還要解決各個(gè)股東之間的矛盾沖突。目前，我國行業(yè)監(jiān)管法律法規(guī)尚不配套，政府監(jiān)管主體權(quán)責(zé)不清，行業(yè)內(nèi)部自律意識(shí)較差。因此，在很多國有上市公司會(huì)出現(xiàn)“內(nèi)部人員控制”現(xiàn)象，進(jìn)而導(dǎo)致公司經(jīng)理層成為公司實(shí)際控制者。當(dāng)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員會(huì)受到總經(jīng)理的干預(yù)而影響?yīng)毩⑿缘陌l(fā)揮。

（二）從公司治理角度增強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策

1.改善我國的股權(quán)結(jié)構(gòu)，改變目前“一股獨(dú)大”的不合理的畸形結(jié)構(gòu)，是增強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性的基礎(chǔ)。公司少數(shù)人掌握著絕大部分的股權(quán)，管理層與審計(jì)人員或機(jī)構(gòu)合謀是現(xiàn)階段公司治理的主要問題。公司治理的基礎(chǔ)是股權(quán)結(jié)構(gòu)，完善股權(quán)結(jié)構(gòu)是提高我國審計(jì)獨(dú)立性的必經(jīng)之路，也是公司治理的關(guān)鍵。

2.設(shè)立董事委員會(huì)的下屬監(jiān)督機(jī)構(gòu)——審計(jì)委員會(huì)，并賦予其一定的行政管理權(quán)利，如可以聘請(qǐng)或者更換審計(jì)人員的權(quán)利。我國現(xiàn)階段的公司股權(quán)高度集中，管理者有決定外部審計(jì)機(jī)構(gòu)或者人員的聘請(qǐng)與更換的權(quán)利，這就造成了被審計(jì)對(duì)象與審計(jì)委托人是同一人的尷尬境地。針對(duì)這一問題可以參考國外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，審計(jì)機(jī)構(gòu)或者人員的委托與更換都由審計(jì)委員會(huì)決定，從而減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層之間存在經(jīng)濟(jì)利益的可能，進(jìn)而提高審計(jì)的獨(dú)立性。

3.設(shè)立公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)并將其部門定為審計(jì)委員會(huì)的二級(jí)機(jī)構(gòu)，直接對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，主要是負(fù)責(zé)監(jiān)管審計(jì)公司經(jīng)營管理部門的部門。設(shè)立公司內(nèi)部審計(jì)的目的，就是為了完善公司的內(nèi)外部的審計(jì)監(jiān)管體系，減少公司管理層與審計(jì)機(jī)構(gòu)或者人員合謀現(xiàn)象。

4.加強(qiáng)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)師之間的獨(dú)立性交流及信息溝通。由于內(nèi)部審計(jì)要對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，難免會(huì)受到董事會(huì)的制約，所以建立審計(jì)委員與內(nèi)部審計(jì)師的信息交流。這種交流就是外部審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)之間的信息交流，為了保證信息的公平可采取秘密交流的方式，并且管理人員不允許參加此會(huì)議。

綜上所述，只有審計(jì)報(bào)告的實(shí)事求是才能體現(xiàn)出審計(jì)的獨(dú)立性。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告沒有做到實(shí)事求是，沒有向財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者發(fā)送正確的財(cái)務(wù)報(bào)告，就會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)公司的決策者產(chǎn)生消極影響。要想解決這個(gè)問題，首先就是要注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持與審計(jì)對(duì)象的獨(dú)立性。同時(shí)明確公司治理的改革方向，因?yàn)楣局卫淼膬?nèi)外部治理機(jī)制，都會(huì)影響審計(jì)獨(dú)立性。

三、財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)公司治理的作用及影響

（一）財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)公司治理的作用分析

我國上市公司的內(nèi)部治理機(jī)構(gòu)是由四個(gè)組織機(jī)構(gòu)組成的，即股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)及總經(jīng)理。因此，將從以下幾個(gè)方面分析財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)公司內(nèi)部治理的影響。

1.對(duì)股東大會(huì)的影響。上市公司的最高權(quán)力機(jī)關(guān)是股東大會(huì)，它可以決定公司的發(fā)展方向以及公司的重大事項(xiàng)。股東可以決定的事項(xiàng)包括：決定公司的經(jīng)營方向及方針;選舉和更換董事及監(jiān)事，并決定其報(bào)酬;修改公司章程;審批其他組織機(jī)構(gòu)的報(bào)告等等。股東行使這些權(quán)利有一個(gè)前提條件就是股東們可以充分有效地了解掌握公司的財(cái)務(wù)情況和經(jīng)營狀況。只有及時(shí)準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)報(bào)告才能讓股東真正掌握公司目前的狀況，股東才可以預(yù)測(cè)公司的前景，從而制定有效的政策保障公司的持續(xù)經(jīng)營。由此可見，準(zhǔn)確完整地財(cái)務(wù)報(bào)告影響著股東大會(huì)的決策。

2.對(duì)董事會(huì)的影響。公司內(nèi)部治理的核心機(jī)構(gòu)是董事會(huì)。董事會(huì)是股東推到臺(tái)前的管理人員，對(duì)公司擁有控制權(quán)利和決策權(quán)力，同時(shí)它也是公司的樞紐關(guān)聯(lián)著公司的所有者與管理者。董事會(huì)由于其特殊的地位可以獲得更為廣泛的信息，但是董事會(huì)所獲得的信息絕大部分都是財(cái)務(wù)報(bào)告之外的信息，這些信息難免會(huì)有一些消極影響從而影響管理層的判斷，而及時(shí)的客觀財(cái)務(wù)報(bào)告將會(huì)對(duì)管理層所獲得的信息進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)，這樣管理層在對(duì)公司的重大事項(xiàng)上會(huì)有正確的判斷。由此我們可以分析出，財(cái)務(wù)報(bào)告不僅為董事會(huì)提供信息，并且是一種控制工具，用來限制董事會(huì)行使控制權(quán)的權(quán)力。

3.對(duì)監(jiān)事會(huì)的影響。上市公司設(shè)立的內(nèi)部監(jiān)察機(jī)構(gòu)就是監(jiān)事會(huì)，用來監(jiān)督公司內(nèi)部的財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)情況，同時(shí)監(jiān)督董事和經(jīng)理在執(zhí)行職務(wù)時(shí)，是否符合法律法規(guī)和公司章程的規(guī)定。為了保證公司內(nèi)部監(jiān)督的獨(dú)立性，我國法律規(guī)定，公司的監(jiān)事職位不能是公司的董事會(huì)成員、經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)等等。由于監(jiān)事會(huì)屬于公司內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)，這就使得監(jiān)事會(huì)對(duì)信息的了解和掌握程度不如董事會(huì)、總經(jīng)理。因此，監(jiān)事會(huì)只有查看公司的財(cái)務(wù)狀況，以及準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)報(bào)告才能了解董事和經(jīng)理的經(jīng)營管理情況以及是否存在違法行為。因此，高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)監(jiān)事會(huì)的影響就是保障監(jiān)事會(huì)可以高效率地行使自己的職能。

4.對(duì)經(jīng)理層的影響。經(jīng)理層是公司內(nèi)部治理機(jī)構(gòu)的最后一個(gè)機(jī)構(gòu)，其職能就是執(zhí)行董事會(huì)的委托，管理公司的日常工作。對(duì)于公司的經(jīng)理層來說，財(cái)務(wù)報(bào)告一方面為他們提供了日常的決策信息;另一方面，高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告可以減少因兩權(quán)分離引發(fā)的代理問題。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)公司治理的影響

財(cái)務(wù)報(bào)告是一個(gè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，主要是計(jì)量和披露公司經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來、財(cái)務(wù)情況以及公司的現(xiàn)金流等方面的信息。財(cái)務(wù)報(bào)告可以為股東提供信息從而避免與經(jīng)理層的信息不對(duì)稱。為了提高公司治理的有效性，財(cái)務(wù)報(bào)告可以直接將信息輸入到公司數(shù)據(jù)庫中。公司治理可以分為公司內(nèi)部治理與公司外部治理兩個(gè)方面。而會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)對(duì)公司內(nèi)外部治理的影響具體表現(xiàn)在于，財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息可以促進(jìn)公司的流動(dòng)資產(chǎn)有較好的投資前景以及加強(qiáng)公司對(duì)稀缺型人才的引入，同時(shí)公司股東可以理解財(cái)務(wù)報(bào)告在資源配置中的作用。

通過以上描述，公司治理受到財(cái)務(wù)報(bào)告兩個(gè)方面的影響：一是公司治理的一個(gè)重要組成部分就是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，而財(cái)務(wù)報(bào)告的有效性直接關(guān)系著董事會(huì)的監(jiān)督能力。二是財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的會(huì)計(jì)信息可以應(yīng)用到其他的公司治理機(jī)制中，所以公司治理能否順利運(yùn)行的前提條件就是財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量是否真實(shí)可靠。公平公正的財(cái)務(wù)報(bào)告可以讓上市公司股東全面掌握公司的經(jīng)營管理情況，同時(shí)可以對(duì)公司的資源進(jìn)行合理的優(yōu)化配置。

結(jié)語

據(jù)研究表明，目前加強(qiáng)審計(jì)師的獨(dú)立性是公司治理中的重中之重，因?yàn)閷徲?jì)師的獨(dú)立性關(guān)系著財(cái)務(wù)報(bào)告的信息質(zhì)量。當(dāng)前我國擔(dān)任上市公司審計(jì)工作的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，但是目前我國審計(jì)工作市場(chǎng)相當(dāng)混亂，因?yàn)槭聞?wù)所眾多，為了獲得公司業(yè)務(wù)，不得不相互競(jìng)爭(zhēng)，致使市場(chǎng)成為買方市場(chǎng)，上市公司可以挑選符合本公司意愿的審計(jì)機(jī)構(gòu)。這樣也有可能會(huì)造成被審計(jì)公司既是審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)對(duì)象，又是審計(jì)機(jī)構(gòu)的聘請(qǐng)者。正因如此，審計(jì)人員在審計(jì)過程中就會(huì)受到客戶的牽制，會(huì)影響審計(jì)人員的獨(dú)立性。因?yàn)樯鲜泄菊紦?jù)有利地位，可以決定審計(jì)機(jī)構(gòu)的薪酬同時(shí)也可以制造虛假信息交付給審計(jì)機(jī)構(gòu)，而審計(jì)機(jī)構(gòu)如果想要保持獨(dú)立性，有可能面臨被辭退的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，被審計(jì)對(duì)象更換審計(jì)機(jī)構(gòu)，致使審計(jì)機(jī)構(gòu)或者審計(jì)人員不得不屈服與滿足客戶的要求，致使審計(jì)獨(dú)立性面臨巨大挑戰(zhàn)。對(duì)此，筆者提出以下幾點(diǎn)建議。

第一，我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的基本服務(wù)是審計(jì)服務(wù)，因此公司審計(jì)委員會(huì)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)事務(wù)所提供的審計(jì)服務(wù)以外的監(jiān)督。我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師基本準(zhǔn)則規(guī)定審計(jì)人員不能為客戶提供審計(jì)以外的服務(wù)，但是由于審計(jì)獨(dú)立性的缺失，審計(jì)人員仍會(huì)為客戶提供其他服務(wù)，因此賦予公司審計(jì)委員會(huì)監(jiān)督職能將會(huì)提高審計(jì)的獨(dú)立性，同時(shí)審計(jì)人員也應(yīng)完善自身的職業(yè)道德。

第二，政府部門應(yīng)出臺(tái)關(guān)于審計(jì)收費(fèi)披露的法律法規(guī)，同時(shí)加大管理力度。目前我國上市公司審計(jì)收費(fèi)披露不規(guī)范，沒有明確給出審計(jì)費(fèi)用與非審計(jì)費(fèi)用明細(xì)，致使披露信息錯(cuò)綜復(fù)雜，審計(jì)質(zhì)量有待加強(qiáng)。因此，國家應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)收費(fèi)的監(jiān)督，并出臺(tái)相關(guān)規(guī)定。

第三，規(guī)范董事會(huì)的認(rèn)證資格標(biāo)準(zhǔn)，確保董事會(huì)的獨(dú)立性，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能。

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[責(zé)任編輯 馬 學(xué)]