劉 佐

（中國法學會財稅法學研究會，北京 100038）

1 “十三五”稅收立法的主要成績

5 年來，為了落實中共十八屆三中全會關(guān)于“落實稅收法定原則”的要求，中國的稅收立法步伐明顯加快，全國人民代表大會常務委員會已經(jīng)先后制定了8 部稅法。其中，《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》是為了促進企業(yè)強化環(huán)保意識，“清費立稅”，按照負擔平移的原則，在排污費的基礎(chǔ)上制定的，由此設(shè)立了一個新稅種。2016 年12 月25 日，第十二屆全國人民代表大會常務委員會第二十五次會議通過該法，自2018 年1 月1 日起施行。

上述8 部稅法中的其他7 部稅法，都是在原有相關(guān)稅種行政法規(guī)的基礎(chǔ)上制定的，也是落實稅收法定原則的重要成果：2017 年12 月27 日，第十二屆全國人民代表大會常務委員會第三十一次會議通過《中華人民共和國船舶噸稅法》《中華人民共和國煙葉稅法》；2018 年 12 月 29 日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第七次會議通過《中華人民共和國車輛購置稅法》《中華人民共和國耕地占用稅法》；2019 年8 月26 日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第十二次會議通過《中華人民共和國資源稅法》；2020 年8 月11 日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第二十一次會議通過《中華人民共和國契稅法》《中華人民共和國城市維護建設(shè)稅法》。

5 年來，全國人民代表大會常務委員會還先后6 次修正了5 部稅法，其中特別值得提出的是，2018 年8 月31 日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第五次會議第七次修正《中華人民共和國個人所得稅法》，自2019 年1 月1 日起施行。

這是該法自1993 年大修以來的第二次大修，實現(xiàn)了1996 年第八屆全國人民代表大會第四次會議批準的“九五”計劃和2010 年遠景目標綱要中首次提出的建立分類和綜合相結(jié)合的個人所得稅制的要求，從而使中國個人所得稅制度的改革取得了突破性的重大進展[1]。

上述5 部稅法中的其他4 部稅法，都是個別條款或者文字性修正：2017 年 2 月 24 日、2018 年 12月29 日，第十二屆全國人民代表大會常務委員會第二十六次會議、第十三屆全國人民代表大會常務委員會第七次會議先后兩次修正《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》；2018 年 10 月 26 日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第六次會議修正《中華人民共和國船舶噸稅法》《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》；2019 年4 月23 日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第十次會議修正《中華人民共和國車船稅法》。

此外，5 年來國務院先后11 次修改了9 項稅收行政法規(guī)，廢止了6 項稅收行政法規(guī)，制定了2項新的稅收行政法規(guī)：

（1）《中華人民共和國增值稅暫行條例》，2016年 2 月 6 日、2017 年 11 月 19 日兩次修改；《中華人民共和國進出口關(guān)稅條例》，2016 年2 月6 日、2017 年3 月1 日兩次修改；《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》，2019 年 4 月 23 日修改；《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》，2018 年12月18 日修改；《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》《中華人民共和國契稅暫行條例》《中華人民共和國車船稅法實施條例》《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》，2019 年 3 月 2 日修改；《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》，2016 年2 月6日修改。

（2）《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》，2017年11 月19 日廢止；《中華人民共和國船舶噸稅暫行條例》《中華人民共和國煙葉稅暫行條例》，2018年7 月1 日廢止；《中華人民共和國車輛購置稅暫行條例》，2019 年 7 月 1 日廢止；《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》，2019 年 9 月 1 日廢止；《中華人民共和國資源稅暫行條例》，2020 年9 月1 日廢止[2]。

（3）《中華人民共和國環(huán)境保護稅法實施條例》《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》，先后于2017 年 12 月 25 日、2018 年 12 月 13 日發(fā)布，分別自 2018 年 1 月 1 日、2019 年 1 月 1 日起施行。

其中，《中華人民共和國增值稅暫行條例》的修改和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的廢止體現(xiàn)了營業(yè)稅改征增值稅試點的初步成果，《中華人民共和國船舶噸稅暫行條例》等5 項稅收行政法規(guī)的廢止是全國人民代表大會常務委員會制定相關(guān)稅收法律的結(jié)果，《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》的修改和《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》的制定對于修正以后的《中華人民共和國個人所得稅法》的實施具有重要的意義。

2 “十三五”稅制改革的主要進展

在貨物和勞務稅方面，增值稅、消費稅和關(guān)稅的改革都有進展，其中最重要的是增值稅改革取得了突破性的進展。

2016 年 3 月 23 日，經(jīng)國務院批準，財政部、國家稅務總局發(fā)出《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》，附發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》等操作性文件，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，自當年5 月1日起執(zhí)行。此后，這項改革繼續(xù)推進，并取消了營業(yè)稅。

在上述試點中，通過進項稅額抵扣制度減少了重復征稅（其中2016 年減稅5 700 億元）；調(diào)整了稅率檔次（逐步從改革以前的17%、13%和0 三檔調(diào)整為13%、9%、6%和0 四檔），降低了稅率水平（其中基本稅率從17%分兩次降至13%）；擴大了進項稅額扣除的范圍，在部分行業(yè)實行了進項稅額加計抵扣；逐步實行了留抵退稅制度；統(tǒng)一了確定小規(guī)模納稅人的標準，降低了征收率，提高了征稅起點（2021 年再次提高）等。

由于增值稅是中國第一大稅種，征稅范圍最廣泛，收入最多（2019 年全國增值稅收入60 990.1 億元，占全國稅收總額的38.6%），所以可以說，增值稅改革是近年來中國稅制改革中范圍最廣、力度最大和影響最深的項目。

在消費稅方面，通過適當調(diào)整某些消費品的稅負體現(xiàn)了國家通過此稅適當調(diào)節(jié)消費的政策。例如，自2016 年10 月1 日起，化妝品中的中低檔產(chǎn)品停止征稅，高檔產(chǎn)品的適用稅率從30%降至15%；自2016 年12 月1 日起，超豪華小汽車在零售環(huán)節(jié)加稅10%。

在關(guān)稅方面，進口關(guān)稅的平均稅率已經(jīng)于2018年從9.8%降至7.5%，這是中國加入世界貿(mào)易組織并達到承諾的關(guān)稅水平以來關(guān)稅降幅最大的一年。過去的“生產(chǎn)資料低稅、生活用品高稅”的理念和政策已經(jīng)逐步改變，目的是滿足人民日益增長的物質(zhì)文化生活需要，增加消費者選擇和福利。同時，外國商品進入中國市場，有利于促進中國企業(yè)增加產(chǎn)品種類，提高產(chǎn)品質(zhì)量，增強國際競爭力。

在所得稅方面，企業(yè)所得稅、個人所得稅的改革各有側(cè)重：

企業(yè)所得稅的改革側(cè)重于通過完善制度促進企業(yè)的設(shè)備更新、技術(shù)進步、擴大和穩(wěn)定就業(yè)。例如，過去部分重點行業(yè)享受的固定資產(chǎn)加速折舊待遇，2019 年已經(jīng)擴大到全部制造業(yè)。自2018 年起，企業(yè)購進單位價值不超過500 萬元的設(shè)備、器具，允許一次性計入當期成本、費用，在計算應納稅所得額時扣除；企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除比例，從50%提高到了75%。自2018 年起，職工教育經(jīng)費支出扣除比例的上限從2.5%提高到了8%；高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限從5年延長到了10 年。為了促進小型微利企業(yè)發(fā)展，逐步擴大了小型微利企業(yè)減半征收企業(yè)所得稅的范圍，優(yōu)惠范圍 2016 年、2017 年、2018 年和 2019 年分別是年應納稅所得額30 萬元、50 萬元、100 萬元和300 萬元以下的小微企業(yè)，2021 年應納稅所得額不超過100 萬元的企業(yè)可以在上述優(yōu)惠的基礎(chǔ)上再減半征稅[3]。

個人所得稅的改革側(cè)重于制度改革、減輕稅負和改善民生。2018 年個人所得稅法七次修正的主要內(nèi)容，一是完善有關(guān)納稅人的規(guī)定，明確引入居民個人和非居民個人的概念，并將在中國境內(nèi)居住時間這一判定居民個人和非居民個人的標準由是否滿1 年調(diào)整為是否滿183 天。二是對部分所得實行綜合征稅，即將工資、薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費所得合并，按年征稅；將個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得調(diào)整為經(jīng)營所得，將對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得分別并入綜合所得和經(jīng)營所得。三是優(yōu)化調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)，綜合所得稅率以工資、薪金所得稅率為基礎(chǔ)調(diào)整，并調(diào)整部分稅率的級距；經(jīng)營所得稅率以個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得稅率為基礎(chǔ)，適當調(diào)整各檔稅率的級距。四是規(guī)定綜合所得的基本減除費用標準為每年6萬元。五是設(shè)立專項附加扣除，包括子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金和贍養(yǎng)老人6 項。六是完善了有關(guān)的征管制度[4]。

2018 年第三季度個人所得稅制度改革部分措施實施以后，減稅約1 000 億元（相當于當年全國個人所得稅收入的7.2%），約8 000 萬位納稅人受益。2019 年個人所得稅制度改革措施全部實施以后，減稅4 604 億元（相當于當年全國個人所得稅收入的44.3%），2.5 億位納稅人受益。

在財產(chǎn)稅改革方面，比較突出的是資源稅改革。2016 年5 月9 日，根據(jù)中共中央、國務院的部署，財政部、國家稅務總局發(fā)出《關(guān)于全面推進資源稅改革的通知》，自當年7 月1 日起實施。上述改革的主要內(nèi)容，一是擴大資源稅的征收范圍，二是實施礦產(chǎn)資源稅從價計征改革，三是全面清理涉及礦產(chǎn)資源的收費基金，四是合理確定資源稅稅率水平，五是加強礦產(chǎn)資源稅收優(yōu)惠政策管理，提高資源綜合利用效率。在上述改革的基礎(chǔ)上，全國人民代表大會常務委員會于2019 年8 月26 日通過《中華人民共和國資源稅法》，自次年9 月1 日起施行。

3 “十三五”減稅降費和稅收收入

減稅降費是近年來黨中央、國務院根據(jù)經(jīng)濟和社會發(fā)展等方面的情況作出的一項重大決策。由于國內(nèi)外經(jīng)濟形勢變化、中國經(jīng)濟增長速度減緩和政府稅費負擔偏重，企業(yè)關(guān)于減稅降費的呼聲逐漸加大，很快引起了高層的關(guān)注，并采取了相應的措施。例如，2015 年召開的中央經(jīng)濟工作會議、2016 年第十二屆全國人民代表大會第四次會議通過的《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃綱要》，先后提出了降低企業(yè)稅費負擔的要求，中國的稅費負擔政策開始發(fā)生重大調(diào)整[5]。

2016 年7 月，中共中央政治局會議提出降低宏觀稅負，明確了宏觀稅負調(diào)整的方向，而且減負的主體不再限于企業(yè)。同年12 月，中央經(jīng)濟工作會議將上述提法調(diào)整為減稅降費，從而使減負的內(nèi)容更加明確。此后，在黨中央、國務院的高度關(guān)注和不斷督促下，減稅降費的力度逐步加大。在實際操作中，此項工作主要涉及增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅和社會保險費等稅費。

自2018 年起，減稅降費工作逐年量化：當年召開的第十三屆全國人民代表大會第一次會議批準的《政府工作報告》提出全年再為企業(yè)和個人減稅8 000 多億元，為市場主體減輕非稅負擔3 000 多億元，實際達到了1.3 萬億元。2019 年第十三屆全國人民代表大會第二次會議批準的《政府工作報告》提出全年減輕企業(yè)稅收和社保繳費負擔近2 萬億元，實際達到了2.36 萬億元。2020 年第十三屆全國人民代表大會第三次會議批準的《政府工作報告》提出全年為企業(yè)新增減負超過2.5 萬億元，實際超過了2.6 萬億元。另據(jù)統(tǒng)計，“十三五”期間全國新增減稅降費累計已經(jīng)超過7.6 萬億元[6]。

由于連年減稅降費，中國的稅收總額占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重逐年下降，2015 年為18.1%，2020 年降至15.2%，下降了2.9 個百分點，降幅為16%；同期政府收入總額占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重也從29.1%降至24.4%，下降了4.7 個百分點，降幅為16.2%。

與此同時，由于經(jīng)濟發(fā)展、制度完善和管理改進，“十三五”期間中國的稅收收入持續(xù)穩(wěn)定增長，稅收結(jié)構(gòu)逐步優(yōu)化：

從稅收總量看，2020 年全國稅收收入達到154 310 億元，比 2015 年增加了 29 387.8 億元，增幅為23.5%；稅收收入占財政收入的比重達到了84.4%，比2015 年上升了2.4 個百分點。雖然2020年全國稅收收入比上年略有減少，主要是新冠肺炎疫情引起經(jīng)濟下降所致，但是當年6 月以后情況已經(jīng)逐步好轉(zhuǎn)，預期2021 年的情況會明顯好于上年。

從貨物和勞務稅、所得稅兩大類稅收在全國稅收收入中的比重變化看，貨物和勞務稅的比重從2015 年的52.7%降至2020 年的49.1%，下降了3.6個百分點；所得稅的比重從2015 年的31.9%升至2020 年的35.3%，上升了3.4 個百分點。

從第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)提供的稅收在全國稅收收入中的比重變化看，第二產(chǎn)業(yè)的比重從2015年的45.1%降至2020 年的41.8%，下降了3.3 個百分點；第三產(chǎn)業(yè)的比重則從2015 年的54.8%升至2020 年的58.1%，上升了3.3 個百分點。

在回顧中國“十三五”稅制改革成績的同時，也應當看到目前我們面臨的問題，如稅收法定原則需要繼續(xù)落實，宏觀稅負需要繼續(xù)降低，稅制結(jié)構(gòu)需要繼續(xù)優(yōu)化，增值稅、消費稅需要盡快完善，企業(yè)所得稅、個人所得稅需要繼續(xù)改進，房地產(chǎn)稅改革需要加快步伐，稅收在經(jīng)濟、社會發(fā)展中的調(diào)節(jié)作用需要進一步發(fā)揮，等等。由此可見，中國“十四五”稅制改革的任務依然非常艱巨。

4 “十四五”稅制改革展望

根據(jù)中外經(jīng)濟發(fā)展和稅制改革的趨勢，中共十九屆五中全會關(guān)于“十四五”規(guī)劃和2035 五年遠景目標的建議、十三屆全國人民代表大會常務委員會的立法規(guī)劃、十三屆全國人民代表大會四次會議批準的“十四五”規(guī)劃和2035 年遠景目標綱要，可以預期，中國“十四五”期間的稅制改革將繼續(xù)深化，并在進一步落實稅收法定原則、合理調(diào)整宏觀稅負、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)和完善主體稅種等方面取得新的重大進展。

4.1 進一步落實稅收法定原則

首先，應當從憲法、立法法的角度理解落實稅收法定原則的內(nèi)涵。從狹義看，稅收法定可以理解為稅收應當由全國人民代表大會及其常務委員會制定相關(guān)的法律。從廣義看，稅收法定應當理解為根據(jù)憲法、立法法建立完整的稅法體系，縱向應當包括中央、地方和部門等不同層次、類別，橫向應當包括立法、執(zhí)法、司法和監(jiān)察等多個方面，國際稅收關(guān)系方面的內(nèi)容也不可或缺。

其次，就目前尚未制定法律的增值稅等6 種稅收的行政法規(guī)的處理方式看，也并非必須一律“升格”為法律，因為有些稅種是否需要繼續(xù)保留，可能需要根據(jù)稅制改革的總體安排確定，如房地產(chǎn)稅立法可能會涉及某些現(xiàn)行的房產(chǎn)、土地稅收的簡并。

此外，已經(jīng)由全國人民代表大會或者其常務委員會制定法律的稅種，稅制需要改革、稅法需要修改的，也應當及時修改，如企業(yè)所得稅法、個人所得稅法。除了各稅種的實體法以外，稅收程序法也需要完善，如稅收征管法自2001 年修訂以來已經(jīng)20年沒有大的修改，越來越不能適應經(jīng)濟、技術(shù)和社會發(fā)展的現(xiàn)狀，應當盡快修改。

至于落實稅收法定原則是否必須廢止1985 年全國人民代表大會授權(quán)國務院制定暫行規(guī)定、條例的決定，至少應當考慮下列問題：第一，落實稅收法定原則需要一個過程，并非廢止上述決定就能立竿見影。第二，在上述決定中，全國人民代表大會授權(quán)國務院制定暫行的規(guī)定、條例的范圍是“經(jīng)濟體制改革和對外開放方面”，不限于稅收領(lǐng)域。第三，即便廢止了上述決定，全國人民代表大會及其常務委員會依然可以根據(jù)憲法、立法法授權(quán)國務院根據(jù)需要制定稅收行政法規(guī)。

4.2 合理調(diào)整宏觀稅負

目前各方面比較公認的宏觀稅負指標是一個國家當年的政府收入占該國當年國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重，很多發(fā)達國家的宏觀稅負高達30%以上，有些國家甚至超過40%，也有一些國家不到30%；很多發(fā)展中國家的宏觀稅負不足20%，有些國家甚至不足10%，也有一些國家超過20%。總體來看，與發(fā)展中國家的宏觀稅負相比，中國的宏觀稅負顯然偏高；與某些發(fā)達國家的宏觀稅負相比，中國的宏觀稅負也不算低；與中國以往年度的宏觀稅負相比，近年來中國的宏觀稅負也不低。此外，研究稅負問題時應當將宏觀稅負與公債發(fā)行規(guī)模、政府提供的公共服務的范圍和質(zhì)量等方面的情況一并考察。

因此，減稅降費并非權(quán)宜之計，繼續(xù)減稅降費也不是沒有空間；繼續(xù)推進減稅降費不僅是必要的，而且是可能的。首先，減稅降費有利于促進經(jīng)濟的持續(xù)、穩(wěn)定發(fā)展，經(jīng)濟的持續(xù)、穩(wěn)定發(fā)展也會為政府帶來越來越多的財源。第二，通過完善管理制度、加強征收工作、提高征收人員的素質(zhì)、改善征收裝備和技術(shù)等措施，可以進一步提高征納工作的效率，降低征納雙方的成本和費用，減少偷漏，增加政府收入。第三，得到政府多方面支持、資源豐厚、實力強大的國有企業(yè)也應當為政府提供更多的財源。同時，應當繼續(xù)完善政府支出管理。只要上上下下、方方面面一起努力，合理確定支出項目和費用標準，勤儉節(jié)約，提高效率，降低成本，減少損失和浪費，嚴懲貪污和腐敗，減少政府支出的潛力應該是不小的。

4.3 優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)

目前中國優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)可以重點考慮調(diào)整稅種設(shè)置，貨物和勞務稅、所得稅、財產(chǎn)稅的比重，中央稅、地方稅和中央與地方共享稅的比重。

在稅種設(shè)置方面，應當權(quán)衡擬通過稅制改革達到的各種目標（如促進經(jīng)濟發(fā)展、調(diào)節(jié)收入分配、增加稅收收入和改善稅收管理等），統(tǒng)籌考慮各稅種的地位、作用和稅種之間的關(guān)系，在合理設(shè)置稅種的前提下實現(xiàn)稅制的簡化。經(jīng)過二十多年的改革，中國的稅制結(jié)構(gòu)已經(jīng)逐步趨于合理和簡化，開征的稅種已經(jīng)從1994 年稅制改革時的23 種減少到2021年的18 種。但是，稅種近似、交叉與缺位等問題仍然存在，有些過去在特定情況下設(shè)立的稅種已經(jīng)逐漸失去其存在的意義，如煙葉稅、船舶噸稅；有些新的稅種則應當設(shè)立，如房地產(chǎn)稅、社會保險稅[7]。

在貨物和勞務稅、所得稅、財產(chǎn)稅的比重方面，隨著中國經(jīng)濟發(fā)展水平、經(jīng)濟效益、稅收管理和社會管理水平的提高，生產(chǎn)資料所有制結(jié)構(gòu)和收入分配結(jié)構(gòu)的變化，應當繼續(xù)逐步提高所得稅、財產(chǎn)稅收入在稅收總額中所占的比重，降低貨物和勞務稅收入在稅收總額中所占的比重。

在中央稅、地方稅和中央與地方共享稅的比重方面，為了保證中央、地方政府稅收的穩(wěn)定增長，加強中央政府的宏觀調(diào)控能力和對經(jīng)濟不發(fā)達地區(qū)的財政支持，完善地方稅制度，可以考慮逐步提高中央稅、地方稅收入占全國稅收的比重，降低中央與地方共享稅收入占全國稅收的比重。

4.4 完善主體稅種

在完善主體稅種方面，可以考慮將增值稅、消費稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅和房地產(chǎn)稅作為改革的重點。

（1）完善增值稅的主要措施可以考慮調(diào)整納稅人、稅率和優(yōu)惠規(guī)定。從納稅人看，隨著稅制的完善和管理水平的提高，一般納稅人的范圍應當逐步擴大。從基本稅率看，與征收增值稅的其他發(fā)展中國家和周邊國家相比，中國現(xiàn)行增值稅13%的基本稅率偏高，可以適當降低。為了改善民生，也可以先行降低糧食、食油和藥品等生活必需品的稅率。此外，目前中國增值稅的四檔稅率可以考慮簡并為基本稅率、低稅率和零稅率3 檔。為了平衡稅負，在調(diào)整增值稅稅率的時候，增值稅小規(guī)模納稅人的征收率也應當作出相應的調(diào)整。從優(yōu)惠規(guī)定看，應當及時清理過時的和其他不適當?shù)膬?yōu)惠規(guī)定[8]。

（2）完善消費稅的主要措施可以考慮調(diào)整征稅范圍、稅率和征稅環(huán)節(jié)，并與相關(guān)稅種適當協(xié)調(diào)，還可以考慮將某些稅目下放地方。從征稅范圍看，可以將目前未征稅的一些奢侈品、高檔消費品納入征稅范圍，還可以根據(jù)節(jié)約資源和保護環(huán)境的需要增設(shè)一些征稅項目。原來征收營業(yè)稅的某些奢侈性消費、高檔消費的行業(yè)和項目可以納入消費稅的征收范圍。此外，可以將車輛購置稅并入消費稅。從稅率看，可以適當提高某些奢侈品、高檔消費品和不利于資源、環(huán)境保護的消費品的適用稅率。對于汽油、柴油等價格變化頻繁且變化幅度比較大的消費品，可以改從量定額征稅為從價定率征稅，或者采用從量定額征稅與從價定率征稅結(jié)合的復合征稅方式。從征稅環(huán)節(jié)看，可以根據(jù)征收管理條件成熟的情況，逐步將一些目前在生產(chǎn)、進口環(huán)節(jié)征收的稅目改為在零售環(huán)節(jié)征收，并由價內(nèi)稅改為價外稅。此外，可以允許各地選擇某些應稅消費品的零售環(huán)節(jié)和某些服務行業(yè)征收消費稅。

（3）完善企業(yè)所得稅的主要措施可以考慮調(diào)整稅前扣除、稅率和減免稅規(guī)定。目前中國企業(yè)所得稅的優(yōu)惠規(guī)定比較多，涉及稅前扣除、稅率和減免稅等方面的規(guī)定，適用于不同的行業(yè)、地區(qū)和納稅人，適用期限也不盡相同，需要適當梳理，統(tǒng)籌考慮如何簡并和規(guī)范，以利于增強透明度、方便操作和提高效率。某些國家以免征額制度照顧微利企業(yè)的做法似乎可以借鑒。從稅率來看，中國現(xiàn)行企業(yè)所得稅25%的基本稅率是2007 年制定企業(yè)所得稅法時確定的，當時此稅率與其他國家企業(yè)所得稅的基本稅率相比處于中等偏下的地位，但是目前與很多他國家相比已經(jīng)偏高，可以逐步降低到20%左右。

（4）完善個人所得稅的主要措施可以考慮調(diào)整綜合所得的征稅范圍、稅前扣除和稅率。從綜合所得的征稅范圍看，應當進一步擴大，以利于簡化稅制、公平稅負和調(diào)節(jié)收入。從稅前扣除看，目前綜合所得的費用6 萬元扣除需要根據(jù)經(jīng)濟、社會發(fā)展和工資、物價等情況的變化適當調(diào)整，專項附加扣除也需要繼續(xù)完善。從稅率看，中國現(xiàn)行個人所得稅45%的最高稅率是1980 年制定個人所得稅法時確定的，當時此稅率與其他國家個人所得稅的最高稅率相比處于偏低的地位，但是目前與絕大多數(shù)國家相比已經(jīng)偏高，可以逐步降低到40%左右。

（5）房地產(chǎn)稅的改革應當立法先行，將房產(chǎn)、土地相關(guān)的稅費改革統(tǒng)籌考慮，主要措施應當包括簡化稅制、擴大稅基、合理設(shè)計稅率和適當下放稅權(quán)等內(nèi)容，逐步合并現(xiàn)行的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅、印花稅中的有關(guān)征稅項目和房地產(chǎn)方面的某些合理的、具有稅收性質(zhì)的政府收費，建立城鄉(xiāng)統(tǒng)一、房地統(tǒng)一、在稅基和稅率等方面充分授權(quán)地方、與其他國家普遍開征的房地產(chǎn)稅類似的房地產(chǎn)稅。

注 釋：

① 全國人民代表大會常務委員會、國務院、財政部、國家稅務總局網(wǎng)站和人民網(wǎng)、新華網(wǎng)刊發(fā)的相關(guān)文獻、資料。

② 《中國統(tǒng)計年鑒》《中國財政年鑒》《中國財政》《中國稅務》《中國財經(jīng)報》《中國稅務報》刊發(fā)的相關(guān)資料。