耿艷軍

(安徽工商職業(yè)學(xué)院 財(cái)務(wù)處，安徽 合肥 231100 )

隨著我國對生態(tài)保護(hù)重視程度不斷提升，企業(yè)在生態(tài)環(huán)保方面所要承擔(dān)的社會責(zé)任也開始受到關(guān)注，特別是企業(yè)是否公開披露環(huán)境會計(jì)信息受到公眾更為廣泛的關(guān)注。一方面，環(huán)境污染一直以來都是阻礙經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的重要因素，因此企業(yè)公開披露環(huán)境會計(jì)信息是經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量、可持續(xù)發(fā)展的必然要求；另一方面，企業(yè)通過公開披露自身的環(huán)境會計(jì)信息，也可以更加關(guān)注現(xiàn)有經(jīng)營管理行為對環(huán)境產(chǎn)生的影響，從而在日后完善內(nèi)部管理和內(nèi)部控制。所有企業(yè)都應(yīng)積極承擔(dān)環(huán)境保護(hù)的責(zé)任，切實(shí)做好環(huán)境保護(hù)與資源節(jié)約工作，推動環(huán)境會計(jì)信息披露的有序開展[1]。環(huán)境會計(jì)信息披露可以讓更多企業(yè)參與到環(huán)境保護(hù)的隊(duì)伍中來，進(jìn)而為經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。筆者通過分析食品飲料行業(yè)上市公司環(huán)境會計(jì)信息披露方面存在的問題，從公司治理的角度提出有針對性的解決措施。

一、我國企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露存在的問題

(一)自主披露意愿較低

在可持續(xù)發(fā)展的理念下，企業(yè)針對環(huán)境會計(jì)信息披露的內(nèi)容主要涉及企業(yè)的環(huán)保投資、相關(guān)稅費(fèi)的繳納情況、環(huán)保政策的履行情況以及費(fèi)用繳納等。企業(yè)年報(bào)、董事會報(bào)告以及社會責(zé)任報(bào)告都是當(dāng)前企業(yè)所采用的最為常見的環(huán)境會計(jì)信息披露途徑，這些途徑能夠有效提升環(huán)境會計(jì)信息披露的質(zhì)量與效率。但從實(shí)際披露的內(nèi)容來看，大多數(shù)企業(yè)都選擇披露對企業(yè)有利的相關(guān)信息，對于負(fù)面的信息則不披露或選擇性地披露，并且缺乏定量分析的內(nèi)容，主要側(cè)重定性分析。從披露的主觀能動性來看，自愿披露的企業(yè)較少，導(dǎo)致信息披露質(zhì)量較低；即使披露較多的企業(yè)也主要是出于法律的強(qiáng)制規(guī)定，并且不同企業(yè)披露的信息差距明顯。

(二)相關(guān)法律法規(guī)不健全

與發(fā)達(dá)國家相比，我國開展環(huán)境管理會計(jì)工作起步較晚，因此在實(shí)際實(shí)施的過程中仍存在許多不完善的地方。在國外，環(huán)境會計(jì)信息披露相關(guān)的法律制度已經(jīng)比較完善，而我國因相關(guān)研究還處于初級階段，體現(xiàn)出較為明顯的不完善性與滯后性，導(dǎo)致我國企業(yè)在進(jìn)行環(huán)境會計(jì)信息公開披露時受到一定限制[2]。由于法律法規(guī)對強(qiáng)制性披露環(huán)境會計(jì)信息缺乏明確要求，導(dǎo)致企業(yè)在信息披露方面缺乏依據(jù)，很多時候不知道如何去做，不同地區(qū)在信息披露方面所采用的方法也不同，這些都使得我國整體環(huán)境會計(jì)信息披露工作具有較強(qiáng)的隨意性，阻礙了我國環(huán)境管理會計(jì)的發(fā)展。

(三)監(jiān)管力度不足

企業(yè)間存在著不同環(huán)境會計(jì)信息，現(xiàn)階段由于沒有要求統(tǒng)一的披露方法，目前采用的是強(qiáng)制性披露和自愿性披露相結(jié)合的方法。重污染企業(yè)要求強(qiáng)制披露，而非重污染企業(yè)可以選擇自愿披露，這樣就使得很多非重污染企業(yè)鉆了空子，逃避自身應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)責(zé)任。目前，政府并沒有設(shè)立專門的環(huán)境會計(jì)審計(jì)機(jī)構(gòu)，因此，企業(yè)披露的信息是否真實(shí)、可靠、完整無法得到進(jìn)一步審核。監(jiān)管力度的不足導(dǎo)致一些破壞環(huán)境的行為無法得到清楚的界定，企業(yè)在這些行為中是否需要承擔(dān)責(zé)任以及如何處罰都缺少法律依據(jù)。

(四)重視程度不夠

當(dāng)前，我國的法律主要規(guī)定13類重污染企業(yè)需要強(qiáng)制向外披露環(huán)境會計(jì)信息，其中包括石化、化工、建材、食品等行業(yè)，但除去需要強(qiáng)制披露的以外，主動、自愿披露的企業(yè)較少。很多企業(yè)不重視這類信息的披露，所披露的信息隨意性較大，甚至還有部分企業(yè)會對一些敏感度較高的信息進(jìn)行隱瞞，在開展環(huán)境會計(jì)信息披露的時候會進(jìn)行篩選，只披露其中有利于自身的一部分，而對于包含污染環(huán)境的相關(guān)信息則加以隱瞞，因此參考價值較小。由于企業(yè)對涉及環(huán)境投資及與環(huán)境相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債等對于決策有用的信息很少披露，滿足不了信息使用方的需求，大大限制了相關(guān)工作的開展。

(五)公司治理結(jié)構(gòu)不完善

企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露得不完整、不及時甚至不真實(shí)，很大程度上是由于公司治理結(jié)構(gòu)不完善導(dǎo)致的。首先，董事會規(guī)模太大會影響全體董事會成員有效地做出統(tǒng)一、科學(xué)的決策，進(jìn)而影響工作效率；而董事會太小又會造成實(shí)際職權(quán)較弱，各項(xiàng)職能不能有效得到發(fā)揮，從而導(dǎo)致披露的環(huán)境會計(jì)信息質(zhì)量較低。其次，監(jiān)事會功能的弱化導(dǎo)致其無法真正起到監(jiān)督的作用。監(jiān)事會成員由于受到專業(yè)的限制，并不能從公司披露的復(fù)雜的環(huán)境會計(jì)信息中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)和問題，也就無法向股東大會如實(shí)匯報(bào)信息。最后，一部分獨(dú)立董事并不能真正保持自身的獨(dú)立性，在董事會中可能被大股東所左右，不能對披露的環(huán)境會計(jì)信息作出客觀、公正、有效的評價，因此失去了應(yīng)有的制衡作用。

二、公司治理結(jié)構(gòu)對環(huán)境會計(jì)信息披露水平影響的研究假設(shè)

筆者主要選取董事會規(guī)模、董事會監(jiān)事會會議召開次數(shù)以及獨(dú)立董事比例這3個要素作為解釋變量。從公司治理結(jié)構(gòu)的角度來看，這3個變量代表了監(jiān)督、決策和激勵這3大公司治理中的主要職能，因此能夠比較全面地完成對公司職能的描述[3]。在現(xiàn)有研究結(jié)果的基礎(chǔ)上，筆者的研究假設(shè)從以下幾個方面展開并圍繞假設(shè)的內(nèi)容完成分析與驗(yàn)證。相關(guān)假設(shè)主要圍繞3個變量分別進(jìn)行。第一個假設(shè)是基于董事會規(guī)模，假設(shè)公司開展環(huán)境會計(jì)信息披露的相關(guān)行為會在一定程度上受到董事會規(guī)模的影響，即董事會規(guī)模越大其要求披露相關(guān)信息的傾向越強(qiáng)烈。第二個假設(shè)是基于召開董事會、監(jiān)事會會議次數(shù)展開的，假設(shè)信息披露水平同召開會議次數(shù)成正比。第三個假設(shè)是基于獨(dú)立董事比例進(jìn)行的，即獨(dú)立董事的比例會影響到公司的信息披露行為，獨(dú)立董事比例高的公司更愿意參與環(huán)境會計(jì)信息披露活動。

首先，公司董事會的職能是十分多樣化的，不僅可以直接決定在投資運(yùn)營等多方面的計(jì)劃、方案，還具有聘任和解聘公司高級管理層的權(quán)力。因此公司董事會的規(guī)模與整個企業(yè)內(nèi)部的管理模式有著直接的關(guān)系：董事會規(guī)模越大，就越可以防止發(fā)生董事長權(quán)力過分集中的現(xiàn)象，同時，也可以有效減少股東對董事會的控制。與此同時，公司內(nèi)部董事會規(guī)模的擴(kuò)大也會使得財(cái)務(wù)舞弊的成本大大提升，因此擴(kuò)大董事會規(guī)模對遏制財(cái)務(wù)舞弊行為也有著明顯的作用，這驗(yàn)證了第一個假設(shè)。其次，一個公司召開董事會和監(jiān)事會會議的次數(shù)可以直接體現(xiàn)出該公司董事會、監(jiān)事會的工作積極性，召開會議的次數(shù)越多，就越可以表現(xiàn)出董事會、監(jiān)事會參與管理公司相關(guān)事務(wù)的熱情，進(jìn)而對經(jīng)理層的監(jiān)督也就越有效，這驗(yàn)證了第二個假設(shè)。最后，考慮到公司內(nèi)部獨(dú)立董事在專業(yè)上的權(quán)威性以及身份上的獨(dú)立性，在涉及公司管理事務(wù)的時候，獨(dú)立董事可以更加客觀地對執(zhí)行董事的履職行為進(jìn)行監(jiān)督，及時找出其中存在的問題，制定并執(zhí)行相應(yīng)的決策，這驗(yàn)證了第三個假設(shè)。

三、公司治理結(jié)構(gòu)對環(huán)境會計(jì)信息披露水平影響的研究設(shè)計(jì)

(一)樣本以及變量的選取

筆者以2019年所選取的140家食品飲料行業(yè)上市公司為樣本，對其2019年年報(bào)中環(huán)境會計(jì)信息的披露情況進(jìn)行分析。通過參照當(dāng)前學(xué)術(shù)界相關(guān)研究內(nèi)容并結(jié)合現(xiàn)階段會計(jì)信息使用者的實(shí)際需求情況選取變量，主要包括與環(huán)境相關(guān)的法律法規(guī)和政策、環(huán)境治理方面的舉措、內(nèi)控制度中關(guān)于環(huán)境治理的要求、環(huán)境保護(hù)以及污染治理計(jì)劃、企業(yè)在環(huán)境治理方面所投入的成本以及因破壞環(huán)境所上交的罰款、企業(yè)在廢品回收方面所產(chǎn)生的信息、企業(yè)參與環(huán)境保護(hù)得到的補(bǔ)貼以及由此產(chǎn)生的效益、環(huán)境設(shè)施的折舊費(fèi)用、相關(guān)負(fù)責(zé)人員的報(bào)酬以及污染物的排放情況等等[4]。筆者主要借助環(huán)境會計(jì)信息披露指數(shù)(IEDi)對企業(yè)的環(huán)境會計(jì)信息披露水平進(jìn)行衡量，并在此基礎(chǔ)上對企業(yè)信息披露的相關(guān)內(nèi)容展開分析。在實(shí)際分析過程中，根據(jù)食品飲料行業(yè)上市公司的實(shí)際做法打出分?jǐn)?shù)：對采用定量與定性分析結(jié)合披露的給2分，只采用其中一種方式的給1分，對沒有進(jìn)行披露的則給0分。環(huán)境會計(jì)信息披露指數(shù)的公式為：

IEDi=∑IEDi/∑IMEDi。

(1)

其中：IEDi表示所選樣本公司中第i家公司的環(huán)境會計(jì)信息披露水平， ∑IEDi表示樣本公司中第i家公司的相關(guān)信息披露數(shù)目之和， ∑IMEDi表示各條目相加的滿分之和。

為進(jìn)一步提升實(shí)驗(yàn)結(jié)果的準(zhǔn)確性，選取董事會規(guī)模(S)、召開董事會監(jiān)事會會議次數(shù)之和(M)以及獨(dú)立董事占董事會人數(shù)比例(PI)3個要素作為解釋變量，分析這些要素與企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露水平之間的關(guān)系。

(二)構(gòu)建研究模型

在本研究的驗(yàn)證過程中，環(huán)境會計(jì)信息披露指數(shù)為被解釋變量，相關(guān)影響因素為解釋變量，建立多元線性回歸模型，即公式(2)：

Yi=c0+c1X1i+c2X2i+c3X3i+ζi。

(2)

其中：Yi表示第i家公司環(huán)境會計(jì)信息披露指數(shù)(IEDi)，X1i表示第i家公司董事會規(guī)模(S)，X2i表示第i家公司召開董事會監(jiān)事會會議次數(shù)之和(M)，X3i表示第i家公司獨(dú)立董事占董事會人數(shù)比例(PI)，c0為常數(shù)項(xiàng)，c1、c2、c3為回歸系數(shù)，ζi為隨機(jī)誤差，通過SPSS軟件完成相關(guān)數(shù)據(jù)的回歸分析及檢測。

四、公司治理結(jié)構(gòu)對環(huán)境會計(jì)信息披露水平影響的研究結(jié)果

(一)描述性統(tǒng)計(jì)分析

描述性統(tǒng)計(jì)分析的結(jié)果見表1。

表1 描述性統(tǒng)計(jì)分析結(jié)果

由表1可知，2019年食品飲料行業(yè)上市公司環(huán)境會計(jì)信息披露指數(shù)的最小值為0.04，最大值為0.54，均值為0.183 4，標(biāo)準(zhǔn)差為0.128 88?？梢钥闯觯壳笆称凤嬃闲袠I(yè)上市公司在披露環(huán)境會計(jì)相關(guān)信息時意愿仍然不足，不同的公司所表現(xiàn)出來的意愿也存在較大差異，有的公司只披露了一個環(huán)境會計(jì)信息項(xiàng)目。因此上市公司進(jìn)行環(huán)境會計(jì)信息披露相關(guān)工作還有很長的路要走[5]。

表1的分析結(jié)果不僅可以反映食品飲料行業(yè)不同上市公司間環(huán)境會計(jì)信息披露水平上的差異，還可以進(jìn)一步展現(xiàn)各個解釋變量的細(xì)化差異。例如，獨(dú)立董事占董事會規(guī)模的均值為0.391 7，這說明食品飲料行業(yè)上市公司的獨(dú)立董事具有較強(qiáng)的管理能力，而召開會議次數(shù)上的差異也體現(xiàn)出不同公司在信息披露上的差異。

(二)相關(guān)性分析

相關(guān)性分析的結(jié)果見表2。

表2 相關(guān)性分析結(jié)果

由于解釋變量之間相關(guān)性有可能對多元回歸分析結(jié)果產(chǎn)生影響，因此，有必要先對變量進(jìn)行相關(guān)性分析。由表2可知，解釋變量之間的相關(guān)系數(shù)最高為0.490，說明它們之間存在著一定的相關(guān)性，而相關(guān)系數(shù)只要小于0.8，它們之間就不存在嚴(yán)重的多重共線問題，也就不會對多元回歸分析結(jié)果產(chǎn)生影響，因此本文模型中的解釋變量之間不存在多重共線問題。

(三)多元線性回歸分析

多元線性回歸分析的結(jié)果見表3、表4、表5。

表3 擬合優(yōu)度和自相關(guān)檢驗(yàn)

表4 方差分析表

表5 回歸模型擬合的方程系數(shù)及其T檢驗(yàn)結(jié)果

由表3可知，整體模型的R2為0.743，這就說明擬合優(yōu)度具有一定的解釋力，由于德賓-沃森值為1.630，接近2，因此可以認(rèn)為模型不存在自相關(guān)性。

通過表4可知，整體模型的F值為128.36，P值為0.012<0.05，說明以3個變量作為IEDi的影響因素的模型整體是有效的。

從表5可知：常數(shù)項(xiàng)為-0.207，P值為0.046,小于0.05，通過了顯著性檢驗(yàn)；董事會規(guī)模的T值為3.766，P值為0.001，因小于0.05所以也通過了顯著性檢驗(yàn)；董事會監(jiān)事會召開會議的次數(shù)以及獨(dú)立董事比例的T值分別為2.419和2.779，二者的P值分別為0.016和0.006，均小于0.05，也通過了顯著性檢驗(yàn)。由此可以得出結(jié)論：公司環(huán)境會計(jì)信息披露水平與董事會規(guī)模、董事會監(jiān)事會召開會議的次數(shù)以及獨(dú)立董事占比有十分緊密的關(guān)聯(lián)。

從上述分析可知，本文構(gòu)建的多元線性回歸模型通過了各項(xiàng)檢驗(yàn)，因此可以得出多元線性回歸方程為IEDi=-0.207+0.027S+0.004M+0.400PI。

五、結(jié)論與展望

(一)研究結(jié)論

經(jīng)過以上分析，可以得出以下3個結(jié)論。第一，在顯著性水平為0.05的條件下，董事會規(guī)模與環(huán)境會計(jì)信息披露水平呈顯著正相關(guān)，此時第一個假設(shè)成立，進(jìn)而得出當(dāng)一個公司董事會規(guī)模較大的時候，其受到股東控制的可能性較小，因此也更傾向于較為充分地披露公司環(huán)境會計(jì)信息。第二，董事會監(jiān)事會會議次數(shù)與披露水平呈正相關(guān)，此時第二個假設(shè)成立。在此假設(shè)下，召開會議的次數(shù)、工作積極性與監(jiān)管力度有關(guān)，越積極的董事會和監(jiān)事會就越傾向于公開披露環(huán)境會計(jì)的相關(guān)信息。第三，獨(dú)立董事所占比例與披露水平呈正相關(guān)，第三個假設(shè)成立。獨(dú)立董事在董事會所占比例越高，對董事行為的監(jiān)管力度越大，因此也更傾向于對公司的環(huán)境會計(jì)信息進(jìn)行披露。

綜上所述，做好環(huán)境會計(jì)信息披露工作可以從以下3個方面入手。首先，改善董事會結(jié)構(gòu)，防止企業(yè)控制權(quán)過度集中，保證投資者的合法權(quán)益；其次，對監(jiān)事會成員的專業(yè)背景、工作經(jīng)驗(yàn)、入職年齡等做出明確的規(guī)定，引入財(cái)務(wù)、法律等相關(guān)專業(yè)人才，提高監(jiān)事會的監(jiān)督力度；最后，嚴(yán)格規(guī)范獨(dú)立董事準(zhǔn)入機(jī)制，確保獨(dú)立董事能充分發(fā)揮其應(yīng)有的制衡作用，從而提升公司的整體治理水平。

(二)研究展望

本文針對環(huán)境會計(jì)信息披露的研究還存在著一定的不足，在日后的研究過程中應(yīng)針對以下幾方面加以彌補(bǔ)：第一，公司環(huán)境會計(jì)信息披露的相關(guān)決策很大程度上會受到高層管理團(tuán)隊(duì)的影響，因此，應(yīng)加強(qiáng)對高層管理團(tuán)隊(duì)特征與風(fēng)格的研究；第二，應(yīng)在現(xiàn)有基礎(chǔ)上進(jìn)一步拓展公司環(huán)境會計(jì)信息披露情況的收集渠道；第三，除了食品飲料行業(yè)以外，還可以針對其他對環(huán)境有影響的行業(yè)展開研究，進(jìn)而提升公司治理結(jié)構(gòu)對環(huán)境會計(jì)信息披露水平影響研究成果的全面性。