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安徽工業(yè)經(jīng)濟(jì)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 安徽 合肥

作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱性產(chǎn)業(yè)之一，房地產(chǎn)行業(yè)因?yàn)橘Y金密集、受國(guó)家宏觀政策影響較大，整體具有極大投機(jī)性和風(fēng)險(xiǎn)性。近年來(lái)，大眾生活水平不斷提高，一度出現(xiàn)買房熱，致使大量資金流入房地產(chǎn)領(lǐng)域。為進(jìn)一步抑制房地產(chǎn)過(guò)熱，國(guó)家相繼出臺(tái)了各種政策，從當(dāng)前的落實(shí)情況來(lái)看，整體利潤(rùn)呈現(xiàn)下滑趨勢(shì)，債務(wù)負(fù)擔(dān)加劇，眾多企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)發(fā)生虧損，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)凸顯，增加了報(bào)表出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的可能性，這就加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在該形勢(shì)影響下，就給審計(jì)技術(shù)與方法等提出了更高要求，必須進(jìn)一步加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和防范，提升審計(jì)質(zhì)量及效率。

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因

1.外部因素

（1）經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和政策。經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)對(duì)于整個(gè)房地產(chǎn)領(lǐng)域的進(jìn)一步發(fā)展具有極大影響，如經(jīng)濟(jì)持續(xù)性發(fā)展，民眾收入提高，買房熱情高漲，整個(gè)行業(yè)的需求自然會(huì)得到進(jìn)一步上升。近年來(lái)，在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)新常態(tài)下，該領(lǐng)域發(fā)展面臨一定壓力，再加上國(guó)家宏觀政策頒布，使得整個(gè)房地產(chǎn)領(lǐng)域開始降溫，庫(kù)存量持續(xù)增高，致使企業(yè)大量資金被占據(jù)，延長(zhǎng)了回籠周期，負(fù)債壓力變大，資金鏈開始出現(xiàn)問(wèn)題。迫于如此巨大的利潤(rùn)和貸款壓力，就容易產(chǎn)生一些凌駕于控制之上的舞弊行為，加劇財(cái)務(wù)報(bào)表上重大錯(cuò)報(bào)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)及可能性。比如有些企業(yè)會(huì)直接在報(bào)表上將庫(kù)存商品轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，未真正將財(cái)務(wù)狀況披露出來(lái)，增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）競(jìng)爭(zhēng)與市場(chǎng)環(huán)境。任何領(lǐng)域發(fā)展都會(huì)經(jīng)歷從繁盛到衰退，房地產(chǎn)也是如此。因此企業(yè)也會(huì)隨著整個(gè)行業(yè)的發(fā)展而發(fā)展，也隨其衰退而衰退，具有相應(yīng)的周期性，受市場(chǎng)環(huán)境影響較大。如該領(lǐng)域最開始市場(chǎng)投資回報(bào)率高，很多企業(yè)紛紛涉足其中，一時(shí)大量資金涌入，致使市場(chǎng)供過(guò)于求。后受國(guó)家宏觀政策調(diào)整，其投資增速開始下滑，企業(yè)庫(kù)存壓力變大，資金回籠困難，甚至有些企業(yè)面臨破產(chǎn)倒閉。與此同時(shí)，北上廣深這類一線城市房?jī)r(jià)上漲不止，限購(gòu)政策繼續(xù)推行，從而發(fā)生了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)劇烈與相關(guān)企業(yè)分化嚴(yán)重的情況，給審計(jì)工作開展埋下了風(fēng)險(xiǎn)。即有些企業(yè)為粉飾報(bào)表，美化財(cái)務(wù)指標(biāo)，直接虛假編制數(shù)據(jù)，給審計(jì)工作的開展帶來(lái)了巨大難度，增加了風(fēng)險(xiǎn)。

2.內(nèi)部因素

（1）內(nèi)部控制薄弱。良好的內(nèi)部控制措施可以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的錯(cuò)誤及舞弊找出并糾正，相反，一旦其內(nèi)部控制措施不到位就可能會(huì)導(dǎo)致舞弊現(xiàn)象滋生，加劇審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)前部分企業(yè)中，其內(nèi)部控制制度存在不嚴(yán)謹(jǐn)、不健全等現(xiàn)象，董事會(huì)基本被管理層或者大股東所控制，決定了報(bào)表信息披露，加劇了舞弊風(fēng)險(xiǎn)，致使財(cái)務(wù)報(bào)表面臨重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。有些企業(yè)中的內(nèi)審部門基本形同虛設(shè)，難以真正發(fā)揮自身作用，比如沒(méi)有形成一套完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)，很少能直接對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行提前預(yù)測(cè)；或只開展會(huì)計(jì)核算審核，對(duì)于項(xiàng)目投資風(fēng)險(xiǎn)、成本控制以及經(jīng)濟(jì)效益等方面都未真正發(fā)揮作用。

（2）財(cái)務(wù)工作者資金管理能力弱。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，其整體資金流量極大，投資回收周期較長(zhǎng)，產(chǎn)品變現(xiàn)能力不強(qiáng)，這就需要財(cái)務(wù)工作者具備良好的資金管理能力，即要注重當(dāng)下企業(yè)的盈利，還要對(duì)其資產(chǎn)負(fù)債率、營(yíng)運(yùn)資本等進(jìn)行綜合權(quán)衡，從而明確具體的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，落實(shí)財(cái)務(wù)預(yù)警，減少重大財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。反之，財(cái)務(wù)工作者一旦不具備這些能力，就可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)相應(yīng)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。例如，某企業(yè)就是因?yàn)樨?cái)務(wù)工作者缺乏良好的資金管理能力，致使企業(yè)盲目擴(kuò)張，最終引起資金鏈斷裂而發(fā)生破產(chǎn)；而有些企業(yè)由于融資決策或投資決策等出現(xiàn)失誤而導(dǎo)致資金鏈斷裂。此外，財(cái)務(wù)人員在工作過(guò)程中普遍存在的一個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題就是成本費(fèi)用控制缺乏嚴(yán)格性。房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)際運(yùn)營(yíng)過(guò)程中會(huì)牽涉到多項(xiàng)成本，如土地購(gòu)置費(fèi)、工程款、建筑安裝費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)等，所以財(cái)務(wù)工作者不但要掌握基本的財(cái)務(wù)知識(shí)，還要明確一定業(yè)務(wù)知識(shí)，對(duì)于某些大額費(fèi)用發(fā)票必須盡可能提高警惕性，避免假發(fā)票被入賬；日常工作中還需充分落實(shí)成本預(yù)算工作，盡可能減少財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師因素

對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)，其對(duì)于被審計(jì)方的經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)信息掌握十分有限，因此這種信息不對(duì)稱問(wèn)題的存在，使其在審計(jì)工作中完全處于劣勢(shì)，只能依照自身經(jīng)驗(yàn)，通過(guò)合理的審計(jì)程序，對(duì)被審計(jì)方的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行判斷。由于這種信息不對(duì)稱現(xiàn)象在整個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)中普遍存在，所以其風(fēng)險(xiǎn)往往難以避免。

在開展審計(jì)工作時(shí)，業(yè)務(wù)的三方關(guān)系是核心基礎(chǔ)，所以正常的工作開展程序應(yīng)該先由報(bào)表預(yù)期使用方，委托獨(dú)立第三方對(duì)被審計(jì)單位實(shí)施審計(jì)，從而獲取其具體的經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)、現(xiàn)金流量等實(shí)際內(nèi)容，實(shí)現(xiàn)報(bào)表優(yōu)化。但從目前的審計(jì)工作來(lái)看，委托方和被審計(jì)方基本都是相同的，而實(shí)際委托時(shí)也基本以比較信任和熟悉的事務(wù)所為主，導(dǎo)致第三方失去了獨(dú)立監(jiān)督的意義。審計(jì)的本質(zhì)目的就是對(duì)企業(yè)的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果等進(jìn)行真實(shí)審計(jì)，從而對(duì)報(bào)表質(zhì)量進(jìn)行優(yōu)化，避免出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)。但當(dāng)下的審計(jì)目的則變成了為保證企業(yè)利益實(shí)現(xiàn)最大化，由報(bào)表使用方和被審計(jì)方相互串通，以獲取第三方給出的鑒證報(bào)告。在這之中，某些企業(yè)可能本身經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不好，為欺騙投資者與公眾；有些可能是為了逃稅，虛假編制經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。這種不合理委托代理關(guān)系的存在，在很大程度上加劇了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制措施

1.加大重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)合理處置

（1）通過(guò)假定收入確認(rèn)舞弊。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，實(shí)際審計(jì)時(shí)可以直接假定收入以確認(rèn)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的存在，特別重視起營(yíng)業(yè)收入賬戶。針對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的具體因素對(duì)其動(dòng)機(jī)、壓力等進(jìn)行查找分析。一般這類企業(yè)當(dāng)中的收入基本為銷售與租金，收款形式較多，如現(xiàn)房銷售款、預(yù)售款以及定金等。當(dāng)前其舞弊風(fēng)險(xiǎn)基本包含了：①為減少稅負(fù)；②轉(zhuǎn)移利潤(rùn)而減少或延遲確認(rèn)收入。對(duì)此審計(jì)時(shí)則應(yīng)從這幾點(diǎn)著手：①檢查是否按時(shí)開展完工清算；②是否存在延遲確認(rèn)收入的情況；③預(yù)收款是否依照所得稅的具體規(guī)定進(jìn)行繳納；④通過(guò)大額合同、函證應(yīng)收賬款等檢查，對(duì)收入項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)。如果是因?yàn)槭杖氪_認(rèn)引起的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，則可以從這幾點(diǎn)入手解決：①直接給報(bào)表數(shù)據(jù)開展分析性程度，如以項(xiàng)目、月份為單位爸本期收入和前期數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，從而找到異常交易與收入；②審查其客戶函證合同條款，或詢問(wèn)有關(guān)人員是否存在異常交易；③直接給定金與違約金開展審計(jì)程序，從而獲得更加完整的審計(jì)依據(jù)。

（2）評(píng)定持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。房地產(chǎn)是一種資金密集型企業(yè)，面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較高，所以審計(jì)時(shí)則應(yīng)對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行特別關(guān)注，測(cè)算相應(yīng)的財(cái)務(wù)指標(biāo)。具體則需在整個(gè)審計(jì)工作開展過(guò)程中對(duì)影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的疑慮事件等保持基本的警覺(jué)性，一旦發(fā)生諸如資不抵債、難以償還債務(wù)等不良情況，則該企業(yè)可能存在因?yàn)槌掷m(xù)經(jīng)營(yíng)能力欠缺導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（3）注重關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易。審計(jì)工作開展時(shí)應(yīng)特別關(guān)注因?yàn)殛P(guān)聯(lián)網(wǎng)關(guān)系和其交易引起的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，常見表現(xiàn)有：①直接從第三方獲得融資；②轉(zhuǎn)售給第三方；③交易價(jià)格缺乏公允性或者必須滿足特定的關(guān)鍵條件。對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易而言，受審計(jì)本身的限制可能會(huì)影響發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的可能性，一是管理層并未看出關(guān)聯(lián)單位的潛在風(fēng)險(xiǎn)；二是管理層直接對(duì)關(guān)聯(lián)方交易實(shí)施故意舞弊、操縱及隱瞞，同時(shí)也沒(méi)有依照?qǐng)?bào)表編制的具體要求對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系，及其交易進(jìn)行披露，一旦雙方相互串通舞弊，其交易就會(huì)更為隱蔽。對(duì)此，審計(jì)時(shí)則必須保持高度的懷疑態(tài)度，一方面要充分了解關(guān)聯(lián)方的相關(guān)信息；另一方面在對(duì)文件或記錄進(jìn)行檢查時(shí)，始終對(duì)關(guān)聯(lián)方的信息資料保持基本的警覺(jué)性。此外，還可以通過(guò)走訪調(diào)查，分析銀行往來(lái)對(duì)賬單等獲得更多審計(jì)證據(jù)。

2.注重檢查風(fēng)險(xiǎn)防范

（1）正式計(jì)算機(jī)的輔助作用。審計(jì)工作者的計(jì)算機(jī)知識(shí)掌握程度直接影響著檢查風(fēng)險(xiǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)整體業(yè)務(wù)量大、會(huì)計(jì)信息化較為成熟，因此在對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)則應(yīng)特別重視計(jì)算機(jī)在其中的輔助作用。對(duì)于事務(wù)所而言，一是直接在內(nèi)部選拔一批能熟練操作計(jì)算機(jī)的人才，對(duì)其專門開展計(jì)算機(jī)審計(jì)培訓(xùn)；二是把房地產(chǎn)企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和計(jì)算機(jī)審計(jì)融合起來(lái)，培養(yǎng)出更多的復(fù)合型人才；三是對(duì)其中的陌生細(xì)節(jié)，可以直接聘用專家進(jìn)行指導(dǎo)。

（2）注重分析程序的應(yīng)用。分析程序是指審計(jì)開展中，對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)間的基本關(guān)系進(jìn)行分析，從而評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)信息，及時(shí)發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。一般其主要應(yīng)用在這三個(gè)重要方面：一是直接被應(yīng)用為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序。能使審計(jì)人員及時(shí)找到報(bào)表中的異常所在，主要針對(duì)賬戶余額實(shí)時(shí)變化、比率和趨勢(shì)分析；同時(shí)還能對(duì)財(cái)務(wù)情況、盈利能力等進(jìn)行分析，找到其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力中存在的問(wèn)題。通常這類企業(yè)出現(xiàn)運(yùn)營(yíng)資金為負(fù)、過(guò)于依賴短期借款給長(zhǎng)期資產(chǎn)進(jìn)行籌資、資產(chǎn)負(fù)債率不佳等，就表示其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在一定問(wèn)題。二是直接被應(yīng)用為實(shí)質(zhì)性程序，具體應(yīng)根據(jù)細(xì)節(jié)測(cè)試審計(jì)賬戶或余額。比如通過(guò)營(yíng)業(yè)稅金和附加賬戶金額測(cè)算是否隱瞞收入等。三是直接被應(yīng)用在報(bào)表復(fù)核中，以檢查其審計(jì)程序是否適當(dāng)和充分。

3.提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)能力

（1）提升專業(yè)能力。房地產(chǎn)企業(yè)的審計(jì)工作和其他類型企業(yè)的審計(jì)有所不同，不僅整體業(yè)務(wù)復(fù)雜，會(huì)計(jì)處理也更加專業(yè)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識(shí)掌握程度都有極高要求。對(duì)此在正式開展審計(jì)業(yè)務(wù)前，事務(wù)所應(yīng)專門加強(qiáng)對(duì)這類企業(yè)審計(jì)知識(shí)和技能的培訓(xùn)，促使其掌握獨(dú)特的審計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)核算處理方式，并明確當(dāng)下國(guó)內(nèi)對(duì)于房地產(chǎn)領(lǐng)域頒布的最新財(cái)務(wù)與稅收政策，掌握必要的涉稅處理方式，需要重點(diǎn)關(guān)注其中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

實(shí)施審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身必須始終保持一定懷疑態(tài)度，通過(guò)專業(yè)技能、知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)對(duì)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行獲得與評(píng)價(jià)，特別是在面對(duì)舞弊引起的重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，要能對(duì)其中的異常交易與事項(xiàng)等保持良好的職業(yè)敏銳度，并在項(xiàng)目組內(nèi)進(jìn)行充分探討，相互之間對(duì)審計(jì)成果進(jìn)行共享，強(qiáng)化審計(jì)效率。對(duì)于整個(gè)過(guò)程中遇到的困難，還可以邀請(qǐng)專家組參與進(jìn)來(lái)，比如可以將工程造價(jià)師、建筑設(shè)計(jì)師、中介人員等邀請(qǐng)進(jìn)來(lái)，實(shí)現(xiàn)對(duì)其中各項(xiàng)細(xì)節(jié)的充分把握，由此減少風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生。另外，整個(gè)事務(wù)所也應(yīng)該始終堅(jiān)持質(zhì)量第一的基本原則，日常加強(qiáng)培訓(xùn)及監(jiān)督，在所有工作人員心目中樹立起良好的審計(jì)意識(shí)，由此強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量。

（2）提升獨(dú)立性。受房地產(chǎn)企業(yè)本身性質(zhì)的影響，其中難免會(huì)出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因此實(shí)際審計(jì)時(shí)必須進(jìn)一步提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，減少經(jīng)濟(jì)利益等給其獨(dú)立性帶來(lái)的不良影響。對(duì)于和房地產(chǎn)相關(guān)的會(huì)計(jì)估計(jì)、政策等實(shí)際變更的審計(jì)判斷可直接咨詢第三方，盡可能保證審計(jì)本身的獨(dú)立性，減少風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生。

一是應(yīng)全面提升審計(jì)工作者的職業(yè)道德，增加違規(guī)成本，確保其能始終在審計(jì)時(shí)保持基本的獨(dú)立性。對(duì)于審計(jì)過(guò)程中出現(xiàn)的對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不良影響因素，其人員必須通過(guò)自身的職業(yè)判斷，及時(shí)將其消除或者把影響降到最低，對(duì)于某些惡劣情況還要及時(shí)對(duì)其業(yè)務(wù)進(jìn)行終止或拒絕接受委托。

二是事務(wù)所必須進(jìn)一步強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)控制，及時(shí)將各種影響?yīng)毩⑿缘囊蛩叵?。比如讓事?wù)所執(zhí)行合伙人定期輪換，由此減少客戶對(duì)某一負(fù)責(zé)人的依賴度，同時(shí)開展外部質(zhì)量控制復(fù)核，對(duì)于其中非常重要的審計(jì)判斷適當(dāng)向第三方進(jìn)行咨詢。

三、結(jié)語(yǔ)

總之，房地產(chǎn)企業(yè)其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，成因較多，實(shí)施審計(jì)時(shí)必須從多個(gè)方面著手，加以防范和應(yīng)對(duì)。而這類企業(yè)應(yīng)在充分了解自身情況的基礎(chǔ)上，不斷適應(yīng)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)環(huán)境的變化，在良好的外部轉(zhuǎn)換下，對(duì)內(nèi)部管理進(jìn)行改進(jìn)和優(yōu)化，以此強(qiáng)化內(nèi)部力量。