付 俊 王錄偉

（四川工商學院會計學院，四川 眉山 620000）

前言

為響應習近平總書記對注冊會計師行業(yè)和財會審計工作的重要指示，中國注冊會計師協(xié)會在2020年5月7日印發(fā)了《注冊會計師行業(yè)“質(zhì)量管理提升年”主題活動實施方案》,明確規(guī)定審計行業(yè)相關人員要轉(zhuǎn)變思想，加強行業(yè)監(jiān)督，健全事務所質(zhì)量控制制度，才能使審計行業(yè)向高質(zhì)量水平發(fā)展，緊跟新時代經(jīng)濟發(fā)展的腳步。2021年11月12日中國注冊會計師協(xié)會為學習貫徹《國務院辦公廳關于進一步規(guī)范財務審計秩序促進注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展的意見》（國辦發(fā)〔2021〕30號，召開會議，會議中強調(diào)會計事務所應加強對內(nèi)部的建設，如：內(nèi)部治理、質(zhì)量管理體系建設，才能實現(xiàn)行業(yè)高水平的發(fā)展。我國中小型會計師事務所數(shù)量龐大，質(zhì)量層次不齊，加強中小型會計師事務所質(zhì)量管控對我國整體會計師事務所的建設是具有重要意義的，因此我們要理清中小型會計師事務所質(zhì)量管控的影響因素，并據(jù)此提出具有針對性的有效建議。

1 相關理論基礎

會計師事務所提供的服務能夠一定程度上減小經(jīng)營者和投資者之間獲取信息的差距，為利益相關者提供真實可靠的審計報告。這就涉及什么樣的審計報告才算真實可靠，才算有價值的？徐京平、孫振杰（2021）指出審計質(zhì)量的好壞會影響會計師事務所的規(guī)模和質(zhì)量，中小型會計師事務所由于其特殊性更應關注審計質(zhì)量監(jiān)督和管理。蔣敏慎（2019）研究發(fā)現(xiàn)中小型事務所審計質(zhì)量偏低主要原因在于管理控制相對薄弱，提高審計質(zhì)量就要提高會計師事務所內(nèi)部管理控制。王倩（2019）認為提高中小型會計師事務所質(zhì)量不能依賴“人管人”模式，要不斷提高其管理控制水平，在行業(yè)監(jiān)督管理下進行合理合法有效的執(zhí)業(yè)。王錄偉等（2021）指出行業(yè)監(jiān)督管理能夠有效的提高會計師事務所的審計質(zhì)量和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，完善注冊會計師的工作機制。趙曉南（2022）采用問卷調(diào)查方法研究認為審計質(zhì)量是會計師事務所質(zhì)量的主要構成，會受到管理控制和行業(yè)監(jiān)督等的影響，進而會反映到執(zhí)業(yè)質(zhì)量層面。楊寅、宋坤玥等（2022）通過問卷例證指出數(shù)字化時代，對會計師事務所質(zhì)量乃至整個注冊會計師行業(yè)服務能力、質(zhì)量等都有了更高的要求，就需進一步做好質(zhì)量管控。王翠琳、胡怡（2015）認為質(zhì)量管控是提高中小會計師事務所競爭力的關鍵之一，要準確識別質(zhì)量管控，做針對性的優(yōu)化。

由上述分析可知，中小型會計師事務所若要在激烈的市場競爭中存在一些之地，獲得較長遠的發(fā)展，就應該以質(zhì)量為導向，加強會計師事務所質(zhì)量的管控，既要重視審計質(zhì)量和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，也要重視管理控制和行業(yè)監(jiān)督，從這一層面講，中小型會計師事務所的質(zhì)量管控可能包括審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、管理控制、行業(yè)監(jiān)督四個方面。另外，從研究方法上看，通過向相關人員發(fā)放問卷并對問卷恰當處理分析，找出中小會計師事務所質(zhì)量管控的影響因素進而提出相應對策是具有可行性和前車經(jīng)驗的。

2 變量與問卷

2.1 定義變量

擬采用問卷調(diào)查的形式獲取數(shù)據(jù)，并應用SPSS等統(tǒng)計分析軟件進行實證研究。根據(jù)上述分析自變量為：審計質(zhì)量（AQ）、執(zhí)業(yè)質(zhì)量（PQ）、管理控制（MC）、行業(yè)監(jiān)督（IS）。被解釋變量為：中小型會計師事務所質(zhì)量管控，簡稱總體分析（AA）。

2.2 問卷設計實施

問卷調(diào)查目的是通過相關人員對審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、管理控制、行業(yè)監(jiān)督4個維度的評價，探究中小型會計師事務所質(zhì)量管控的影響因素。問卷面向?qū)ο鬄樗拇ㄊ≈行⌒蜁嫀熓聞账芾韺?、?zhí)業(yè)層及行業(yè)協(xié)會相關人員。問卷采用線上調(diào)查，問卷設計包括引導語和問卷主體。

3 實證研究過程分析

3.1 描述性統(tǒng)計

本調(diào)查問卷共發(fā)放600份，收回584份，有效問卷578份，回收率97.3%，有效率96.3%。從表1可知，本調(diào)查有性別、年齡、學歷3種人口學變量，本數(shù)據(jù)顯示女性多于男性，占比 69.0%，后續(xù)可適當給予女性觀點更多關注；參加調(diào)查的人群有40.5%年齡在26-40歲，說明與調(diào)查相關的人員以中青年為主，可以將這類人群的特點考慮在內(nèi)；我們調(diào)查的人員中學歷54.0%本科及以下，這也是現(xiàn)在社會工作群里中最廣泛的學歷，說明本調(diào)查對象比較切合實際。

表1 描述性統(tǒng)計表

3.2 信度和效度分析

由表2可以看出審計質(zhì)量刪除問題項Q4后α系數(shù)提高到了 0.729，因此需刪除Q4；執(zhí)業(yè)質(zhì)量、管理控制、行業(yè)監(jiān)督的α系數(shù)分別為0.912、0.903、0.883，通過檢驗。另外，由于已事先將影響因素區(qū)分未4個維度，后續(xù)也是基于這4個維度進行分析的，因此不再做效度分析。

表2 信度檢驗

3.3 現(xiàn)狀分析

本量表中2意味著不滿意，3意味著一般。從表3可以看出，審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、管理控制、行業(yè)監(jiān)督4個維度的平均值都處于2和3之間，說明是在不滿意和一般之間，是有待改進的，也意味著我們后續(xù)研究是有意義的。

表3 現(xiàn)狀分析

3.4 差異分析

由表4可知，管理控制和行業(yè)監(jiān)督對應的P值都小于0.05，是顯著的，因此在管理控制和行業(yè)監(jiān)督上要考慮性別差異帶來的影響。而在年齡和學歷下，審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、管理控制和行業(yè)監(jiān)督對應的P值均小于0.05，說明它們都是顯著的，因此要考慮年齡和學歷差異帶來的具體影響。

表4 性別、年齡、學歷差異分析P值表

3.5 相關分析

從表 5可以看出，審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、行業(yè)監(jiān)督與總體分析之間的相關系數(shù)在0.01水平下，其顯著性都是一個正數(shù)，分別為0.153、0.159、0.644，說明3個維度與總體分析之間都是正相關的關系。雖然管理控制不管是在0.01水平還是在0.05水平下，與總體分析均不顯著，但考慮到管理控制與其他3個維度之間存在著顯著關系，因此后續(xù)分析時，我們還是將管理控制考慮在內(nèi)。

表5 相關分析

4 回歸分析與結(jié)果解讀

4.1 不含控制變量的回歸分析

表6的回歸分析結(jié)果表明，R2＞0.6說明擬合度是比較好的，P值均小于0.05，表明4個自變量均顯著影響因變量，且它們的非標準化系數(shù)B分別為0.214、0.807、0.055、1.648，說明上述顯著關系是正向的，行業(yè)監(jiān)督的正向影響最明顯，其次是執(zhí)業(yè)質(zhì)量，再次是審計質(zhì)量，最后是管理控制。這一分析結(jié)果反映出，外部影響和評價往往比內(nèi)部影響和評價更具有推動力，因此若要提高中小型會計師事務所質(zhì)量管控需要內(nèi)外結(jié)合，多手段、多方式共同發(fā)揮效用。

4.2 含控制變量的回歸分析

為更真實、全面的反映4個自變量對因變量的影響，需引入控制變量，回歸分析結(jié)果如表7所示，排除性別、年齡、學歷的干擾后，審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、行業(yè)監(jiān)督仍能顯著正向影響中小型會計師事務所質(zhì)量管控，但管理控制不再具有顯著影響。男性的總體評價顯著高于女性0.325，25歲及以下、26-40歲的調(diào)研對象總體評價分別顯著高于40歲以上調(diào)研對象0.257、0.210，本科及以下、碩士兩類調(diào)研對象總體評價分別顯著高于碩士以上調(diào)研對象0.363、0.286?？傮w評價越高意味著越滿意，從改善的角度看，應該重視不太滿意群體的意見和建議，從而進一步提高整體滿意度，實現(xiàn)中小型會計師事務所質(zhì)量管控的提高。

表7 控制變量下的回歸分析

4.3 穩(wěn)健性檢驗

為減少人為因素的干擾，分別采用了平均值、審計意見對中小型會計師事務所質(zhì)量管控進行替代，回歸結(jié)果依然顯著且R2分別0.734、0.617。結(jié)果表明審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、行業(yè)監(jiān)督均顯著正向中小型會計師事務所質(zhì)量管控效果，因此要改善中小會計師事務所質(zhì)量不能僅僅只重視審計質(zhì)量，還應該從外部視角重視執(zhí)業(yè)質(zhì)量和行業(yè)監(jiān)督的影響，同時需逐步優(yōu)化提升管理控制以發(fā)揮更好的協(xié)同效應。

5 結(jié)論與建議

5.1 不含控制變量的回歸分析

通過實證分析并結(jié)合相關理論、實際等得出以下結(jié)論：

(1)人口學變量會影響整體評價，評價越低說明其滿意程度越低，在提出具有針對性的建議時，應從滿意程度低的人群入手。

(2)無論是否引入控制變量，審計質(zhì)量、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、行業(yè)監(jiān)督均能顯著正向影響中小型會計師事務所質(zhì)量管控情況，影響最大的是行業(yè)監(jiān)督，其次是執(zhí)業(yè)質(zhì)量，最后是審計質(zhì)量。

5.2 實施建議

(1)充分發(fā)揮行業(yè)監(jiān)督的作用

若要充分發(fā)揮行業(yè)監(jiān)督對中小型會計師事務所質(zhì)量管控的促進作用，要對典型、普通的違法違規(guī)事項進行準確有效統(tǒng)計，劃定出一個具體標準，以此為標準進行處罰，加大處罰力度，使會計師事務所違法違規(guī)收益比小于守法收益。同時，豐富處罰形式，不再僅僅局限于警告、罰款，可以運用技術手段讓處罰更具有實質(zhì)性懲戒效應。

(2)內(nèi)外協(xié)同共促執(zhí)業(yè)質(zhì)量提升

當審計人員不能自我約束或者事務所不能自我約束時，就需要一定的外力來共同約束。執(zhí)業(yè)質(zhì)量是由事務所內(nèi)審計人員及事務所的自我執(zhí)業(yè)水平和執(zhí)業(yè)道德所決定的，內(nèi)部是主體，但也離不開外部相關監(jiān)管部門的監(jiān)督，只有內(nèi)外部雙管齊下，才能保障執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高水平，從而加強中小型會計師事務所質(zhì)量的管控。

(3)流程貫穿式提高審計質(zhì)量

責任分配上，中小型會計師事務要做到分工和責任明確，由上到下直接傳達，環(huán)環(huán)相扣提高辦事工作效率。關注員工職業(yè)道德，使之與繼續(xù)教育、獎罰、薪酬制度等掛鉤，實行全面考核。業(yè)務的承接應綜合考慮時間、資源、資金、人員等多種因素，能承接則要認真有效執(zhí)行，不能承接就要果斷的放棄并分析總結(jié)經(jīng)驗教訓。審

(4)多舉措優(yōu)化管理控制

要針對性的獲得相關審計資料，對審計小組要有內(nèi)外同步的監(jiān)督，會計師事務所應有相應的制度保障。事務所應要求所內(nèi)員工無消極怠工現(xiàn)象，要有積極樂觀的工作態(tài)度，按員工能力的不同劃分責任和工作內(nèi)容。會計師事務所要注重發(fā)現(xiàn)和培養(yǎng)人才，注重對審計人員的定期培訓，提高員工現(xiàn)代審計執(zhí)業(yè)能力和職責道德素質(zhì)。