教宗宇，賀 芳

(遼寧科技學(xué)院 管理學(xué)院，遼寧 本溪 117004)

1 稅收籌劃的定義

稅收籌劃是指在不違反法律、法規(guī)的前提下，在企業(yè)納稅行為發(fā)生之前，通過合理安排企業(yè)的各項活動，包括籌資、投資、營運資金管理和收益分配，以達到降低稅負(fù)的目的[1]。

2 稅收籌劃的原則

(1)合法性原則。合法性原則是指稅收籌劃必須在遵守法律，或者至少是不違反法律的前提下進行，如果違反了法律那就不是稅收籌劃，而是偷稅、逃稅了[2]。

(2)籌劃性原則。稅收籌劃是在企業(yè)進行籌資活動、投資活動、營運資金管理活動以及收益分配活動前進行的一項事先安排，而不是事后的處理。

(3)收益性原則。稅收籌劃目的是降低企業(yè)的稅負(fù)。這種稅負(fù)的降低可以是稅款絕對數(shù)額的降低，也可是推遲納稅，達到稅負(fù)相對數(shù)額的降低。

(4)綜合性原則。稅收籌劃是一項綜合性的安排。一方面，在設(shè)計籌劃方案時，不能只從某一個稅種出發(fā)，而應(yīng)該關(guān)注企業(yè)的整體稅負(fù)，著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的降低和凈利潤的提高；另一方面，還要考慮企業(yè)的具體情況，比如責(zé)任承擔(dān)、客戶群體和行業(yè)特征等多個方面。

3 稅收籌劃的切入點

稅收籌劃可以選擇稅法的各個要素作為切入點，具體包括納稅義務(wù)人、征稅對象、稅率、計稅依據(jù)、征稅環(huán)節(jié)、納稅義務(wù)發(fā)生時間、稅收優(yōu)惠等。

3.1 選擇稅負(fù)高且籌劃空間較大的稅種作為切入點

理論上來說，所有稅種都可以作為稅收籌劃的對象。但基于成本效益的原則，應(yīng)該選擇對企業(yè)來說稅款數(shù)額較大，占比較高并且籌劃空間較大的稅種，而對那些稅款數(shù)額較小的小稅種則不必作為我們籌劃的重點。如增值稅、企業(yè)所得稅對于每個企業(yè)來說稅負(fù)相對較重，另外對于應(yīng)稅消費品的企業(yè)，消費稅的負(fù)擔(dān)很重，對于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的負(fù)擔(dān)也很重，而且這些稅種的籌劃空間也比較大，因此，在籌劃時可以結(jié)合每個企業(yè)的實際情況，選擇對于自身來說稅負(fù)占比較大的稅種進行籌劃[1]。

3.2 選擇納稅義務(wù)人身份作為切入點

根據(jù)稅法的規(guī)定，每一個稅種都有自己特定的納稅義務(wù)人 ，即使都是同一個稅種的納稅義務(wù)人，稅負(fù)也會因為納稅人的身份不同而有所不同。因此，在進行稅收籌劃方案的設(shè)計時，應(yīng)該仔細(xì)研究所籌劃稅種的納稅義務(wù)人以及納稅義務(wù)人的具體分類和不同的稅款計算方式。

例如個人獨資企業(yè)是個人所得稅的納稅義務(wù)人，不是企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人，而公司制企業(yè)則需要繳納企業(yè)所得稅，所以個人在成立公司的時候，就可以結(jié)合自身的實際，比較選擇成立個人獨資企業(yè)繳納個人所得稅合適，還是選擇成立一人有限責(zé)任公司繳納企業(yè)所得稅合適。

增值稅一般納稅人通常按照一般計稅方法計算稅款，而小規(guī)模納稅人選擇簡易方式征收。因此，企業(yè)在進行稅務(wù)登記的時候，也應(yīng)結(jié)合企業(yè)實際情況比較一下作為一般納稅人和小規(guī)模納稅人各自的稅收負(fù)擔(dān)，選擇稅負(fù)較輕的。

企業(yè)所得稅中，分公司不具備法人資格，和總公司匯總納稅，且分公司的虧損可以抵減總公司的盈利，但是由于不具備法人資格，所以不能單獨享受稅收優(yōu)惠政策，只能和總公司適用相同的稅收優(yōu)惠政策；但是子公司是獨立的法人，單獨交稅，單獨適用自己的稅收政策，但是子公司的虧損不能抵減母公司的盈利。因此在設(shè)立分支機構(gòu)時，企業(yè)可以綜合考慮自己的實際情況，選擇設(shè)立分公司還是子公司。

3.3 選擇征稅對象作為稅收籌劃的切入點

每一個稅種都有自己特定的征稅對象，所以企業(yè)可以從征稅對象入手，將自己的產(chǎn)品排除在征稅對象的范圍外。 例如在消費稅的籌劃中，消費稅的征稅對象只局限于稅法規(guī)定的幾大類應(yīng)稅消費品，且某些商品只有價格不低于臨界點的價格的時候才是應(yīng)稅消費品，因此企業(yè)可以根據(jù)消費稅法的規(guī)定，通過合理的定價，避免自己的產(chǎn)品成為應(yīng)稅消費品，從而減輕企業(yè)的消費稅負(fù)擔(dān)。

3.4 選擇稅率作為稅收籌劃的切入點

稅款的多少與稅率的高低有關(guān)，稅率越高，稅負(fù)越重。所以企業(yè)可以從稅率入手，讓企業(yè)享受低稅率，從而減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。如企業(yè)所得稅法規(guī)定國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)、經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進型服務(wù)企業(yè)(服務(wù)貿(mào)易類)、對注冊在海南自由貿(mào)易港并實質(zhì)性運營的鼓勵類產(chǎn)業(yè)等，企業(yè)所得稅率為15%，小微企業(yè)所得稅率為20%。所以有條件的企業(yè)可申報高新技術(shù)企業(yè)，也可在投資地域選擇的時候，選擇在低稅率地區(qū)設(shè)立公司，享受低稅率政策。

3.5 選擇計稅依據(jù)作為稅收籌劃的切入點

每一個稅種都有特定稅款計算方式和自己的計稅依據(jù)。計稅依據(jù)越大，繳納的稅款就越多。因此可以從減少計稅依據(jù)入手，降低稅負(fù)。

例如：企業(yè)所得稅以應(yīng)納稅所得額作為計稅依據(jù)，應(yīng)納稅所得額越高，稅負(fù)越重，所以在企業(yè)所得稅的籌劃中，可以從降低收入，增加扣除項目等方面入手，降低應(yīng)納稅所得額，從而降低企業(yè)所得稅。

消費稅的計稅依據(jù)是應(yīng)稅消費品的銷售額或銷售數(shù)量，所以在籌劃中可以通過設(shè)立獨立核算的門市部，進行轉(zhuǎn)移定價減少銷售額或者銷售數(shù)量。也可以通過先簽銷售合同，然后再用對方所欠的銷售價款去投資、抵債的方式避免稅務(wù)機關(guān)按最高價格計稅，從而降低消費稅的稅負(fù)。

房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)主要是房屋的余值或者房屋的租金，所以在籌劃中我們可以通過租賃轉(zhuǎn)倉儲保管等方式把一部分租金轉(zhuǎn)換為收取的保管費，從而減少租金，降低房產(chǎn)稅。

土地增值稅的計稅依據(jù)是增值額，增值額越大，增值率越高，繳納的土地增值稅越多。所以在籌劃中可以通過增加扣除項目，降低增值額，減少土地增稅的稅款。

3.6 選擇稅收優(yōu)惠政策作為籌劃的切入點

為了體現(xiàn)國家的政策導(dǎo)向，針對每一個稅種都出臺了一系列的稅收優(yōu)惠政策。因此企業(yè)在進行籌劃方案設(shè)計時，可以仔細(xì)研究國家出臺的一系列稅收優(yōu)惠政策，結(jié)合企業(yè)自身實際，看看企業(yè)可以享受到哪些稅收優(yōu)惠，達到減稅或者免稅的目的。在利用稅收優(yōu)惠政策進行籌劃時，要注意與稅務(wù)機關(guān)進行溝通，避免因為曲解稅收政策或者程序不當(dāng)而喪失享受稅收優(yōu)惠的機會[3]。如增值稅和企業(yè)所得稅中對于技術(shù)轉(zhuǎn)讓都有減免稅的稅收優(yōu)惠政策。但是關(guān)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓的范圍有明確的規(guī)定，且技術(shù)轉(zhuǎn)讓的合同需要經(jīng)過相關(guān)部門的認(rèn)定，此外，會計核算方面要求單獨核算，并能合理分?jǐn)傁嚓P(guān)費用。

企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，對于費用化的部分，自2021年1月1日起，制造業(yè)企業(yè)可以在實際發(fā)生額的基礎(chǔ)上再按照實際發(fā)生額的100%在稅前加計扣除；其他企業(yè)按75%加計扣除。形成無形資產(chǎn)的，在上述期間按照無形資產(chǎn)成本的200%或者175%在稅前攤銷。但是會計核算方面要求對研發(fā)費用按項目進行單獨核算，設(shè)置研發(fā)費用輔助明細(xì)賬，否則不享受加計扣除的優(yōu)惠政策。值得注意的是煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)以及財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)不享受加計扣除的優(yōu)惠政策。

3.7 選擇影響稅額的其他因素作為稅收籌劃的切入點

影響稅收的其他因素還有納稅環(huán)節(jié)、納稅義務(wù)發(fā)生時間等。因此，我們也可以從納稅環(huán)節(jié)和納稅義務(wù)發(fā)生時間入手，進行稅收籌劃，獲取稅收利益。

例如的增值稅籌劃中，可以通過選擇合適的結(jié)算方式，推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間，從而推遲納稅義務(wù)，獲得稅款的相對降低。

4 稅收籌劃的技術(shù)

4.1 減免稅技術(shù)

減免稅技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，從納稅義務(wù)人、征稅對象等方面入手，使納稅人或者其所從事的活動成為某個稅種的減免稅對象，從而達到少交稅，甚至不交稅的稅務(wù)籌劃技術(shù)。

減免稅技術(shù)主要是充分利用各稅種稅收優(yōu)惠政策中的減免稅政策，享受減稅和免稅。如企業(yè)所得稅法規(guī)定納稅人從事農(nóng)林牧漁享受免稅或減稅政策，增值稅法規(guī)定月銷售額不超過15萬元(季度銷售額不超過45萬元)的小規(guī)模納稅人免征增值稅等。

4.2 分拆技術(shù)

分拆技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，把一個納稅人分拆成幾個納稅人，從而享受稅收優(yōu)惠政策；或是把一個計稅依據(jù)分拆成若干個適用不同稅率、不同稅種、不同優(yōu)惠政策的部分，從而達到少交稅的一種稅收籌劃技術(shù)。如對于不符合小微企業(yè)條件的企業(yè)，我們可以通過分拆來滿足條件，從而享受稅收優(yōu)惠政策；對于月銷售額超過15萬元(季度銷售額超過45萬元)的小規(guī)模納稅人可通過分拆享受免稅政策；對于兼營銷售行為，我們可通過分別單獨簽訂合同，從而適用各自稅率，避免稅務(wù)機關(guān)一律從高征稅；對于享受減稅和免稅的，也可將減稅和免稅部分分拆出去，單獨享受減稅和免稅。

4.3 扣除技術(shù)

扣除技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，盡量地增加扣除項目的數(shù)額，或者通過會計政策的選擇等其他方式，盡可能早的扣除的籌劃技術(shù)。例如可以通過研發(fā)費用和殘疾人工資加計扣除的政策使企業(yè)的稅前扣除項目最大化，獲取絕對收益；通過選擇存貨發(fā)出的計價方法和固定資產(chǎn)加速折舊的稅收優(yōu)惠政策使企業(yè)稅前扣除項目最早化，獲取相對的節(jié)稅利益。

4.4 低稅率技術(shù)

低稅率技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，對于有優(yōu)惠稅率或者適用累進稅率的稅種，通過籌劃直接適用低稅率或者通過降低計稅依據(jù)適用較低層級的稅率。例如企業(yè)所得稅中可以通過申請高新技術(shù)企業(yè)，享受高新技術(shù)企業(yè)15%的低稅率政策；通過控制企業(yè)的規(guī)模，享受小型微利企業(yè)20%的低稅率政策。土地增值稅和個人所得稅中的綜合所得和經(jīng)營所得可以通過降低計稅依據(jù)，從而適用較低層級的稅率，達到減稅的目的。

4.5 抵免技術(shù)

抵免技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則下，使稅收抵免額增加的稅務(wù)籌劃技術(shù)。如企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)購買環(huán)保設(shè)備、安全生產(chǎn)設(shè)備和節(jié)能節(jié)水設(shè)備，可按投資額的10%抵減應(yīng)納所得稅額。

4.6 退稅技術(shù)

退稅技術(shù)是指在仔細(xì)研究各個稅種關(guān)于退稅的稅收優(yōu)惠政策的前提下，享受退稅的優(yōu)惠。

例如增值稅法規(guī)定對軟件企業(yè)、動漫企業(yè)、管道運輸服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)增值稅實際稅負(fù)超3%的部分實行即征即退，增值稅出口退稅。消費稅法規(guī)定對于出口的應(yīng)稅消費品實行免稅和退稅政策。因此企業(yè)可以通過選擇產(chǎn)品出口或者是投資于有退稅優(yōu)惠的產(chǎn)品，享受退稅，降低稅負(fù)。

4.7 推遲納稅技術(shù)

推遲納稅技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，根據(jù)各個稅種的納稅義務(wù)發(fā)生時間，通過方案設(shè)計推遲繳納稅款。例如所得稅分季預(yù)繳額的籌劃、不同的銷售及結(jié)算方式選擇以及固定資產(chǎn)加速折舊等推遲納稅義務(wù)，獲取相對稅收利益。

5 稅收籌劃過程中遇到的問題及解決對策

5.1 稅收政策頻繁變化

稅收政策頻繁變化[4]，而籌劃人員沒有及時了解稅收政策的變化，會使得籌劃方案失敗。

例如個人所得稅法規(guī)定：居民個人取得全年一次性獎金，在2021年12月31日前，可以不并入當(dāng)年綜合所得，依法單獨計稅，也可以選擇并入綜合所得計稅。但自2022年1月1日起，年終獎應(yīng)并入當(dāng)年綜合所得計稅。

針對上述規(guī)定，符合條件的年終獎自2022年1月1日起，不能單獨計算，如果納稅人單獨計算，就可能導(dǎo)致涉稅風(fēng)險。針對上述出現(xiàn)的政策風(fēng)險，我們應(yīng)該注意稅法中特定政策的實行期限，并隨時關(guān)注稅法的變化，及時了解最新的稅收法律政策，做到與時俱進。

5.2 稅收政策不明確

很多稅收政策規(guī)定的內(nèi)容不明確，不具體，而稅收籌劃中避稅的籌劃大多都是鉆法律的空子，但是稅務(wù)機關(guān)在執(zhí)行時有一定的裁量權(quán)，所以在籌劃時，應(yīng)該積極和稅務(wù)機關(guān)溝通，避免由于政策理解方面所帶來的籌劃風(fēng)險。

5.3 籌劃人員自身水平低下 ，籌劃方案缺乏可行性

一方面稅收籌劃人員因為自身的業(yè)務(wù)水平低下，對于稅收籌劃的技術(shù)理解不充分，對稅收政策的掌握不及時，理解不正確，使得籌劃方案違反了稅法的規(guī)定，不是合理的避稅，而是偷稅漏稅[5]；另一方面在籌劃方案設(shè)計時，沒有下到企業(yè)，詳細(xì)調(diào)研企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況，一味的閉門造車，紙上談兵，使得籌劃方案的實施不具備可行性，無法落地。因此籌劃人員應(yīng)努力提高自身素質(zhì)和水平，并對籌劃方案進行詳盡的可行性分析和查缺補漏，做到萬無一失。