王益慧 王寶雷

一、長期股權(quán)投資概述

長期股權(quán)投資是指事業(yè)單位取得持有時間超過一年的股權(quán)性投資，股權(quán)投資包括企業(yè)股權(quán)投資、投資基金股權(quán)投資、國際金融組織股權(quán)投資等，本文僅對企業(yè)股權(quán)投資進行分析。

二、長期股權(quán)投資會計核算基礎(chǔ)內(nèi)容探析

（一）長期股權(quán)投資會計科目及核算內(nèi)容

熟悉掌握長期股權(quán)投資核算業(yè)務(wù)涉及到的會計科目非常重要，這是進行正確核算的基礎(chǔ)。成本法僅需通過“長期股權(quán)投資”一級科目進行核算，現(xiàn)對權(quán)益法涉及到的主要會計科目及核算內(nèi)容總結(jié)如下（詳見表1所示）。

表1 權(quán)益法涉及主要會計科目及核算內(nèi)容

（二）長期股權(quán)投資持有期間會計核算方法

1.權(quán)益法和成本法。長期股權(quán)投資在持有期間的會計核算方法，分為權(quán)益法和成本法，具體分析詳見表2所示。長期股權(quán)投資在持有期間核算方法的選擇，主要分析投資單位是否有權(quán)決定或參與被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營決策。投資單位通常應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法進行核算。如無權(quán)決定或者無權(quán)參與被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營決策的，則采用成本法進行核算。

表2 成本法與權(quán)益法對比分析

2.與企業(yè)會計制度的區(qū)別。在長期股權(quán)投資核算方法的選擇上，政府會計制度與企業(yè)會計制度正好相反。筆者認(rèn)為，政府會計制度主要關(guān)注對外投資的效果，因此對于被投資單位達到控制的情況采用權(quán)益法進行核算，可以從賬務(wù)及報表中反映被投資單位的盈利情況及權(quán)益變動情況。而企業(yè)會計制度主要關(guān)注企業(yè)利潤情況，因此對于被投資單位達到控制的情況采用成本法進行核算，防止企業(yè)利潤受被投資單位經(jīng)營情況的過多影響。

三、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算下特殊事項探析

被投資單位業(yè)務(wù)情況復(fù)雜多變，僅僅了解長期股權(quán)投資核算基本內(nèi)容，還不足以全面應(yīng)對長期股權(quán)投資的核算。建議從以下方面進行分析。

（一）分析企業(yè)財務(wù)報表，準(zhǔn)確進行計量

政府會計制度下長期股權(quán)投資核算，財務(wù)人員應(yīng)具備企業(yè)財務(wù)報表相關(guān)知識，以便能夠?qū)﹂L期股權(quán)投資的變動進行準(zhǔn)確計量。

1.涉及企業(yè)財務(wù)報表項目。單位采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，如果被投資單位無需編制合并財務(wù)報表，則涉及的企業(yè)財務(wù)報表項目詳見表3所示。如果被投資單位存在投資設(shè)立下屬企業(yè)需要編制合并財務(wù)報表，則應(yīng)當(dāng)以被投資單位合并財務(wù)報表中歸屬于母公司的凈利潤和其他所有者權(quán)益變動為基礎(chǔ)，計算確定投資收益及應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資具體明細(xì)科目的金額。

表3 涉及企業(yè)財務(wù)報表項目及含義

2.權(quán)益法下長期股權(quán)投資會計明細(xì)科目與企業(yè)報表項目的對應(yīng)關(guān)系。一般情況下，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時，其明細(xì)會計科目與企業(yè)報表項目存在如表4中所示的對應(yīng)關(guān)系，在金額上表現(xiàn)為：

表4 權(quán)益法下長期股權(quán)投資明細(xì)會計科目與企業(yè)報表項目的對應(yīng)關(guān)系

長期股權(quán)投資明細(xì)會計科目=對應(yīng)企業(yè)報表項目×所占比例

（二）分析企業(yè)特殊事項，正確進行會計處理

1.被投資單位盈余公積轉(zhuǎn)增資本。目前，政府會計制度中沒有對此項內(nèi)容進行具體規(guī)定，筆者認(rèn)為，被投資單位盈余公積轉(zhuǎn)增資本，屬于所有者權(quán)益內(nèi)部變動，不影響被投資單位所有者權(quán)益總額，投資單位不做賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中進行登記。

2.被投資單位其他權(quán)益變動。被投資單位發(fā)生其他權(quán)益變動的情形主要為資本公積變動，如被投資單位發(fā)生收到投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的部分，發(fā)生自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)及將持有至到期投資重新分類為可供出售金融資產(chǎn)等特殊業(yè)務(wù)事項，直接計入所有者權(quán)益的利得和損失情況?？傊?，當(dāng)被投資單位發(fā)生資本公積等其他權(quán)益變動時，應(yīng)按照享有被投資單位其他權(quán)益變動的金額，借記“長期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動”科目，貸記“權(quán)益法調(diào)整”科目，或進行反向會計處理。在長期股權(quán)投資持有期間，“長期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動”與“權(quán)益法調(diào)整”金額應(yīng)保持相等。當(dāng)處置該投資時，將“權(quán)益法調(diào)整”余額轉(zhuǎn)入“投資收益”。

3.被投資單位分配股票股利。目前，政府會計制度中沒有對此項內(nèi)容進行具體規(guī)定。筆者認(rèn)為，可以參照企業(yè)會計制度內(nèi)容進行處理。企業(yè)會計制度中規(guī)定，被投資單位分派的股票股利，不影響被投資單位所有者權(quán)益總額，投資單位不做賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日在備查簿中登記所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。

4.被投資單位凈虧損額超過長期股權(quán)投資賬面余額?！墩畷嫓?zhǔn)則第2號》規(guī)定：“政府會計主體確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面余額減記至零為限，政府會計主體負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。”筆者認(rèn)為，在實際工作中，被投資單位發(fā)生凈虧損，長期股權(quán)投資賬面余額減記為1較好；若減記為0，則以后年度賬務(wù)及報表中將不體現(xiàn)這部分投資，而需要在備查簿中進行登記；若減記為1，則以后年度賬務(wù)及報表中時刻反映這部分投資，容易引起財務(wù)人員對此持續(xù)關(guān)注。

四、結(jié)語

本文在新的政府會計制度下，通過對企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)進行分析，思考總結(jié)長期股權(quán)投資核算的基礎(chǔ)內(nèi)容及特殊事項，希望對行政事業(yè)單位財務(wù)人員掌握長期股權(quán)投資核算有所幫助。