李 挺

一、引言

隨著我國經(jīng)濟的迅速發(fā)展，會計師事務(wù)所作為投資者和管理者的“看門人”的角色，承擔(dān)著非常重要的社會壓力，會計師事務(wù)所作為鑒證的獨立的第三方專業(yè)機構(gòu)，必須時刻意識到存在的審計風(fēng)險。企業(yè)的多樣化導(dǎo)致審計工作也會呈現(xiàn)多樣化，會計師事務(wù)所要面臨的審計風(fēng)險也就隨之增加。風(fēng)險防控需要由會計師事務(wù)所自己來制定和實施，稍有差錯或不規(guī)范，就可能會給自身和投資者造成巨大的財產(chǎn)損失和名譽損失。因此，中小型會計師事務(wù)所想在激烈的行業(yè)競爭中穩(wěn)步前進，做大做強，就必須從審計風(fēng)險存在的根源出發(fā)，發(fā)現(xiàn)審計風(fēng)險，制定并堅定不移的執(zhí)行審計風(fēng)險防控制度，提高自身的審計質(zhì)量，增強行業(yè)及客戶的認可度，成為行業(yè)中的佼佼者。

二、會計師事務(wù)所加強審計風(fēng)險防控的重要性

各個行業(yè)都有自身的固定風(fēng)險，這些風(fēng)險一般無法從根源上剔除，只能制定合理的規(guī)章制度來防范，才能降低風(fēng)險對企業(yè)自身產(chǎn)生的負面影響。對于會計師事務(wù)所的內(nèi)部審計風(fēng)險是可以合理預(yù)防的，會計師事務(wù)所可以預(yù)先制定比較完善的內(nèi)部規(guī)章制度，各類審計報告按照既定的標準來執(zhí)行，提高自身的抗風(fēng)險能力，從而從根源上提高會計師事務(wù)所的整體質(zhì)量，增強市場競爭力。

每年各個省的注冊會計師行業(yè)協(xié)會都會抽查一些中小型會計師事務(wù)所，在公布的檢查結(jié)果及處罰清單中，可以很清晰的看到中小型的會計師事務(wù)所普遍存在的問題，例如銀行相關(guān)信息簡化函證程序等等。行業(yè)協(xié)議對嚴重違反準則的會計師事務(wù)所會進行懲戒及行業(yè)通報，該處罰會在協(xié)會官網(wǎng)公布，面向社會，這樣會導(dǎo)致受處罰的會計師事務(wù)所在往后的三年內(nèi)無法承接相關(guān)業(yè)務(wù)，無法注入新鮮的客戶，也就難以推動中小型會計師事務(wù)所向大型的規(guī)模轉(zhuǎn)變。

因此，中小型會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險防范制度的制定與實施，是極為重要的，健康的實施會讓會計師事務(wù)所再上一個新臺階，消極失敗的實施則會導(dǎo)致業(yè)務(wù)大幅度縮減，面臨被其他大型會計師事務(wù)所并購的風(fēng)險。

三、中小型會計師事務(wù)所審計風(fēng)險防控存在的問題

（一）風(fēng)險控制制度不完善，業(yè)務(wù)承接未能做好風(fēng)險評估

全國現(xiàn)存的中小型會計師事務(wù)所非常之多，規(guī)模最小的只需2 名符合條件的合伙人即可設(shè)立營業(yè)。會計師事務(wù)所是以自身的知識來服務(wù)客戶、以賺取服務(wù)費的機構(gòu)，自然是以盈利為目的的。中小型的會計師事務(wù)所數(shù)量繁多，而可供他們瓜分的蛋糕卻是小小的一塊，從而導(dǎo)致了行業(yè)競爭非常激烈，都想從各種途徑吸引客戶，增加收入。中小型會計師事務(wù)所往往對于業(yè)務(wù)承接和風(fēng)險防控是沒有專門制定制度的，一般都是由審計經(jīng)理自己決定，沒有具體的風(fēng)險防控制度，承接的業(yè)務(wù)的審計風(fēng)險往往很高。實務(wù)中對于中小型會計師事務(wù)所來說，只要不是嚴重且明確地違反企業(yè)會計準則的規(guī)定，審計項目經(jīng)理都會承接。

（二）惡性競爭導(dǎo)致審計質(zhì)量下降

中小型會計師事務(wù)所為了占領(lǐng)市場，往往都是在打價格戰(zhàn)，雖然各個省的物價局會公布每個審計報告類型的收費標準，一般是以區(qū)間的形式。但在實際洽談業(yè)務(wù)過程中，往往都是在最低價的基礎(chǔ)上再打折，以最便宜的價格贏得審計業(yè)務(wù)。價格低，審計報告所需的時間和人員的投入會大打折扣，審計質(zhì)量必定下降。

（三）縮短審計報告復(fù)核流程

由于公司工商年檢制度的改革，現(xiàn)工商年檢無需提供紙質(zhì)的審計報告。對于中小型企業(yè)來說，他們?yōu)榱斯?jié)約成本，很少會每年固定委托會計師事務(wù)所來審計，并出具審計報告。一般都是在特殊目的或者時間急迫的情況下才會委托會計師事務(wù)所來進行審計，比如管委會房租補助、市級研發(fā)費用補助等。中小型會計師事務(wù)所為了達到客戶的要求，一般會約定在3 天內(nèi)交付紙質(zhì)的審計報告。如果按照正常流程，從承接業(yè)務(wù)到紙質(zhì)裝訂交付，往往周期需要5 天以上。中小型的會計師事務(wù)所為了完成這項業(yè)務(wù)，就會縮短報告的復(fù)核流程，由三級降為二級，甚至更夸張的是不經(jīng)過二級復(fù)核，直接出具報告，這些在實務(wù)中屢見不鮮，助理人員編制完成報告后提交至審計經(jīng)理，審計經(jīng)理與項目合伙人溝通后，直接出具報告，裝訂成冊交與客戶，以滿足客戶報告出具快的需求。再有審計報告提交客戶之后，由于未復(fù)核，出現(xiàn)了一些錯誤，這時中小型會計師事務(wù)所的審計經(jīng)理往往會自行修改打印，將不涉及蓋公章的其他紙張進行替換，加蓋無需主管部門備案的附件專用章，重新交給客戶使用。

（四）兼任審計客戶的財務(wù)

會計師事務(wù)所是個分灶吃飯的行業(yè)，注冊會計師自己做自己的業(yè)務(wù)，很多的注冊會計師除了在中小型會計師事務(wù)所里執(zhí)業(yè)，還會承接一些客戶的咨詢工作，為了審計以外的業(yè)務(wù)，會成立一家財務(wù)咨詢服務(wù)公司，財務(wù)咨詢公司就會承接潛在審計客戶的咨詢和賬務(wù)處理工作，雖說服務(wù)公司名稱不同，但是實質(zhì)提供服務(wù)的還是注冊會計師，自己做賬自己審計，對獨立性產(chǎn)生嚴重的影響。

（五）不實際執(zhí)業(yè)的注冊會計師缺少不斷學(xué)習(xí)的積極性

中小型會計師事務(wù)所為了獲取某些審計資質(zhì)，會向社會中招錄不實際執(zhí)業(yè)的注冊會計師，他們只是對審計助理或?qū)嶋H業(yè)務(wù)人員提交的審計報告進行簽字。不實際執(zhí)業(yè)的人群中，很多是年齡偏大的注冊會計師，他們會有自己本職的工作，由于不實際執(zhí)業(yè)，他們對繼續(xù)教育和審計準則的學(xué)習(xí)的積極性很低，往往都是由中小型會計師事務(wù)所的行政人員或?qū)徲嬛韥硗瓿傻?，?dǎo)致他們對不斷更新的審計準則無法理解到位，理論知識儲備不足，不能按照財政主管部門最新的法律法規(guī)進行執(zhí)業(yè)，必定會導(dǎo)致審計失敗。

（六）員工技能水平參差不齊，流動性大導(dǎo)致效率低下

會計師事務(wù)所無論大型還是中小型，人員流動都非常大。大型會計師事務(wù)所還可以通過名牌大學(xué)來招聘實習(xí)生，相對來說知識技能會強于一般的新員工。但是對于中小型的會計師事務(wù)所來說，社會招聘的話往往是熟練工，人工成本高，所以中小型的會計師事務(wù)所要補充人員會偏向去普通的院校進行校招，而普通院校的學(xué)生相對來說知識儲備少、實操能力弱一些，但是實習(xí)期間卻會安排實習(xí)生加班加點，會計師事務(wù)所只需要支付很少的人員薪酬。工作壓力大加上收入偏低，普通院校的實習(xí)生很少會在中小型的會計師事務(wù)所長期任職工作，從而導(dǎo)致會計師事務(wù)所的基礎(chǔ)工作幾乎每年都需要新員工來接手，工作效率低，審計工作底稿無法完整記錄。

（七）組織形式的特殊性導(dǎo)致處罰力度不夠

通過證監(jiān)會的官網(wǎng)查詢可以得知，要申請獲得證券資格的會計師事務(wù)所，都需要根據(jù)財政主管部門的制度規(guī)定，組織形式需為合伙制或特殊的普通合伙制，這樣對于執(zhí)業(yè)人員和報告復(fù)核人員就有了很嚴格的責(zé)任分擔(dān)及處罰制度。除此之外，財政主管部門針對中小型會計師事務(wù)所組織形式，沒有明確的規(guī)定，設(shè)立時可以為普通合伙制或有限責(zé)任公司?，F(xiàn)實當中，中小型會計師事務(wù)所幾乎都是采用有限責(zé)任公司的組織形式，每個股東以其所認繳的出資額為限對公司承擔(dān)有限責(zé)任，處罰力度低及金額少，這樣對于執(zhí)業(yè)的注冊會計師的約束力就不夠。在這種組織形式下，中小型會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)人員就敢于承擔(dān)審計失敗的風(fēng)險，出具能夠為其帶來高回報的虛假審計報告。

四、中小型會計師事務(wù)所加強審計風(fēng)險防控的措施

（一）完善會計師事務(wù)所風(fēng)險控制制度，降低審計風(fēng)險

每個行業(yè)或每個公司都會有無法規(guī)避的固有風(fēng)險，這些風(fēng)險是無法規(guī)避的，但是中小型的會計師事務(wù)所可以設(shè)置風(fēng)險控制部門，制定風(fēng)險控制制度，不論業(yè)務(wù)量大小或是收費金額的多少，在承接業(yè)務(wù)之前需要對所審計的資料進行核查分析，對除固有風(fēng)險以外的且會導(dǎo)致審計失敗的其他風(fēng)險進行把控，只有符合了風(fēng)險控制制度規(guī)定的才能簽訂服務(wù)合同，這樣才能避免執(zhí)業(yè)人員為了獲取業(yè)務(wù)而無視獨立性的要求，可以從根本上降低因自身原因?qū)е聦徲嬍〉娘L(fēng)險，維護注冊會計師行業(yè)的聲譽。

（二）會計師事務(wù)所統(tǒng)計公布每一份審計報告的收費金額，與收費標準進行對比

中小型會計師事務(wù)所雖然每年都會有審計項目類型及收費情況明細表，但是這個僅僅是行政部分的簡單統(tǒng)計，并不存在對審計項目收費情況是否為惡性競爭的判斷。中小型會計師事務(wù)所所在的具體省市物價局都會公布收費標準，該收費標準一般是區(qū)間標準，實務(wù)中執(zhí)業(yè)人員報價基本都是按照區(qū)間值的最低金額來報給客戶，幾家會計師事務(wù)所互相詢價，折扣必定是越來越大，收費金額越來越低，這樣定會導(dǎo)致審計質(zhì)量下降。對于中小型的會計師事務(wù)所，必須要設(shè)立審計收費具體標準，并在整個單位公布，根據(jù)雙方預(yù)簽訂的業(yè)務(wù)約定書等相關(guān)資料來判斷，是否遠低于市場價。若明顯低于市場價的審計業(yè)務(wù)，主任會計師應(yīng)當通知審計經(jīng)理，重新與審計客戶洽談業(yè)務(wù)，若不滿足本所的具體標準，則應(yīng)該取消該項業(yè)務(wù)的承接。只有嚴格執(zhí)行審計收費標準，才能保證審計項目的投入，才能保持審計質(zhì)量的穩(wěn)步提高，審計質(zhì)量的提高往往對中小型會計師事務(wù)所的發(fā)展起到?jīng)Q定性的作用。

（三）制定嚴格的審計報告復(fù)核標準，流程走完才能出具或修改紙質(zhì)的審計報告

對于中小型的會計師事務(wù)所所承接的業(yè)務(wù)，大部分都是中小型企業(yè)，審計客戶自身的內(nèi)部控制往往都不完善，他們對于審計報告的要求非常低，希望以最低的價格最快的速度取得紙質(zhì)的審計報告。出具報告的速度快就會與審計準則中的復(fù)核制度相背離，正常情況下，報告出具需要會計師事務(wù)所三級復(fù)核完成后才能紙質(zhì)裝訂。中小型會計師事務(wù)所必須要完善審計報告內(nèi)部復(fù)核制度，每份報告均需要主任會計師審核簽字，嚴格按照審計準則的要求來執(zhí)行，滿足相應(yīng)的條件才能出具加蓋會計師事務(wù)所印章的審計報告，印章的保管人員必須看到三級復(fù)核簽字之后再進行打印蓋章。不能因客戶的需要而縮減復(fù)核流程，這樣審計報告的錯誤率會大大增加，還有可能會產(chǎn)生其他的連帶責(zé)任，從而導(dǎo)致行業(yè)中聲譽的降低，執(zhí)業(yè)人員的風(fēng)險大大增加。中小型會計師事務(wù)所還可以設(shè)置固定的報告附件章的格式，附件章中可以加入日期，并且報告全文加蓋騎縫章，這樣后期就很難替換。

（四）會計師事務(wù)所負責(zé)人需統(tǒng)計各個注冊會計師是否有兼職審計客戶的具體情況，提高注冊會計師的獨立性

注冊會計師作為財會領(lǐng)域最高端的職業(yè)，除了審計業(yè)務(wù)之外，承接各類咨詢業(yè)務(wù)無可厚非，也是以自身知識換來合理報酬。但現(xiàn)實中存在的兼任審計客戶財務(wù)的現(xiàn)象層出不窮，適當收取一些服務(wù)費，最主要還是注冊會計師想以此留住審計客戶。這樣的模式就會導(dǎo)致注冊會計師失去了獨立性要求，沒有防范措施可以規(guī)避審計風(fēng)險。作為會計師事務(wù)所的主任或者負責(zé)人，應(yīng)當要求每位執(zhí)業(yè)人員提供是否存在兼職的實際情況，若存在兼職的情況要求注冊會計師取消兼職合作或者安排其他沒有直接關(guān)系的人員兼任，消除影響?yīng)毩⑿缘牟焕蛩亍?/p>

（五）嚴格管理注冊會計師執(zhí)業(yè)的真實性，增強注冊會計師的專業(yè)勝任能力

中小型的會計師事務(wù)所相對大型的事務(wù)所而言，市場的吸引力會低很多，很難吸引有業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)注冊會計師加入。但中小型事務(wù)所想要特定的審計業(yè)務(wù)，就必須要有足夠的執(zhí)業(yè)人數(shù)，這其中就有很多是非實際執(zhí)業(yè)的人員。近幾年中注協(xié)都在嚴查掛靠現(xiàn)象，對于掛靠的注冊會計師取消其執(zhí)業(yè)身份，轉(zhuǎn)為非執(zhí)業(yè)人員。中小型會計師事務(wù)所應(yīng)當對執(zhí)業(yè)人數(shù)每年進行統(tǒng)計，對于非實際執(zhí)業(yè)的注冊會計師應(yīng)嚴格管理，根據(jù)實際情況解除勞動關(guān)系或者與協(xié)會進行溝通，要實事求是，這樣可以從根源上解決非實際執(zhí)業(yè)的注冊會計師在未實際參與審計工作的前提下而簽發(fā)審計報告的風(fēng)險。只有實際參與審計項目的人員，才能發(fā)現(xiàn)審計客戶存在的各類風(fēng)險，才能向報告使用者展示執(zhí)業(yè)人員的專業(yè)勝任能力，從而提高社會的認可度。

（六）會計師事務(wù)所統(tǒng)一招聘標準，職工的技能水平需達到統(tǒng)一的標準才能予以錄用

雖然每位注冊會計師都是業(yè)務(wù)獨立，但是中小型會計師事務(wù)所也應(yīng)當對職工招聘工作進行管控。人才的不斷流入，是會計師事務(wù)所發(fā)展的強力助推器，有了能勝任崗位的職員，會計師事務(wù)所才能發(fā)展壯大，業(yè)務(wù)才能合理分配。人事部門可以發(fā)布招聘簡章，對于新招錄的職工必須要滿足相應(yīng)的條件，不能只考慮節(jié)約成本而對職工技術(shù)水平有所忽視，人員崗位固定，對于崗位工作越來越熟練，才能提高辦事效率，效率的提高也間接降低了中小型會計師事務(wù)所的運營成本和風(fēng)險。

（七）完善會計師事務(wù)所的組織形式，增加其懲罰力度

組織形式為特殊普通合伙或普通合伙，實際上也是一只隱形的手在對注冊會計師行業(yè)進行管理，給與的風(fēng)險和責(zé)任大了，注冊會計師愿意冒風(fēng)險的概率也就降低了。主管部門可以參照證券期貨資質(zhì)的大型所的管理要求，根據(jù)實際情況進行簡化，并將要求運用到中小型的會計師事務(wù)所當中?？梢詫⒅耙言O(shè)立的組織形式為有限公司的會計師事務(wù)所進行企業(yè)類型的轉(zhuǎn)變，結(jié)合實際的規(guī)模和業(yè)務(wù)量，與會計師事務(wù)所的股東協(xié)商一致，確定轉(zhuǎn)變?yōu)樘厥馄胀ê匣镞€是普通合伙，明確普通合伙人的無限連帶責(zé)任。這樣對于注冊會計師行業(yè)，無論規(guī)模大小，都將有一套完善的監(jiān)管制度，制度制約著實際執(zhí)業(yè)工作，能夠?qū)χ行⌒蜁嫀熓聞?wù)所的審計風(fēng)險起到較大的規(guī)避作用。

五、結(jié)束語

大型的會計師事務(wù)所是整個行業(yè)的中堅力量，同時我國社會經(jīng)濟也需要中小型會計師事務(wù)所的存在，中小型會計師事務(wù)所要在社會中立足，要想不斷的發(fā)展成為大型的會計師事務(wù)所，就必須要從自身出發(fā)，制定并實施審計風(fēng)險防控制度，規(guī)避已知的、可以規(guī)避的審計風(fēng)險，提高自身的軟實力，做好我國經(jīng)濟的“看門人”的角色，從而提高市場競爭力和社會影響力。隨著競爭力和影響力的提高，中小型會計師事務(wù)所對于專業(yè)人才和客戶的吸引力也會隨之增長，這樣就會形成完善健康的正循環(huán)，成為審計市場中的佼佼者指日可待。