張彩平（博士生導(dǎo)師），王 慧，譚德明

一、引言

十八大以來(lái)，黨中央、國(guó)務(wù)院高度重視生態(tài)文明建設(shè)并將其上升為國(guó)家戰(zhàn)略。十九大報(bào)告指出，建設(shè)生態(tài)文明是中華民族永續(xù)發(fā)展的千年大計(jì)，要建立健全綠色低碳循環(huán)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)體系，構(gòu)建清潔低碳、安全高效的能源體系。2018年5月召開(kāi)的全國(guó)生態(tài)環(huán)境保護(hù)大會(huì)提出，堅(jiān)決打好污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)，推動(dòng)中國(guó)生態(tài)文明建設(shè)邁上新臺(tái)階。顯然，國(guó)家所作出的這些重大決策充分體現(xiàn)了我國(guó)建設(shè)生態(tài)文明的決心和信心。但同時(shí)我們也必須清醒地認(rèn)識(shí)到，生態(tài)文明建設(shè)是一個(gè)長(zhǎng)期的、系統(tǒng)的過(guò)程，需要克服來(lái)自方方面面的困難和挑戰(zhàn)，應(yīng)對(duì)氣候變化，控制溫室氣體排放就是其中的重要問(wèn)題之一。早在2016年，《“十三五”控制溫室氣體排放工作方案》就提出，到2020年單位國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值二氧化碳排放比2015年下降18%，碳排放總量得到有效控制。為了推動(dòng)高排放企業(yè)的深度減排，2017年12月19日，我國(guó)宣布全國(guó)統(tǒng)一的碳排放權(quán)交易體系正式啟動(dòng)建設(shè)。

隨著我國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的深入推進(jìn)，發(fā)電、鋼鐵、水泥等高排放企業(yè)迫切需要科學(xué)有效的碳排放和減排管理制度來(lái)應(yīng)對(duì)日益嚴(yán)格的碳排放管制。為此，國(guó)際和國(guó)內(nèi)相關(guān)組織進(jìn)行了不懈的探索。世界資源研究所（WRI）和世界可持續(xù)發(fā)展工商理事會(huì)（WBCSD）于2004年發(fā)布了《溫室氣體議定書(shū)——企業(yè)核算與報(bào)告準(zhǔn)則》，旨在通過(guò)制定國(guó)際認(rèn)可的溫室氣體核算和報(bào)告準(zhǔn)則，為全世界企業(yè)的碳排放管理提供指南。我國(guó)國(guó)家發(fā)展與改革委員會(huì)應(yīng)對(duì)氣候變化也發(fā)布了包括發(fā)電、鋼鐵、石油天然氣等24個(gè)重點(diǎn)行業(yè)企業(yè)的溫室氣體排放核算和報(bào)告指南，以提高碳排放核算數(shù)據(jù)的質(zhì)量。然而，從我國(guó)目前重點(diǎn)排放企業(yè)的碳管理實(shí)踐可發(fā)現(xiàn)，僅側(cè)重于碳排放核算和報(bào)告的指南無(wú)法反映企業(yè)碳減排投入的成本和獲得的收益，無(wú)法為企業(yè)碳排放和減排活動(dòng)的開(kāi)展提供有效的激勵(lì)。由上述分析可知，實(shí)踐中迫切需要新的管理方法推動(dòng)高排放企業(yè)碳減排活動(dòng)的有效開(kāi)展。

在整體減排體系中，能源結(jié)構(gòu)減排、技術(shù)減排等“硬減排”和管理減排等“軟減排”應(yīng)相輔相成，其中管理減排可通過(guò)會(huì)計(jì)等微觀管理方法，對(duì)碳排放和減排活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃、預(yù)測(cè)、決策與控制，促進(jìn)結(jié)構(gòu)減排和技術(shù)減排的優(yōu)化[1]。近年來(lái)，碳排放權(quán)交易市場(chǎng)參與者對(duì)碳信息的需求促使學(xué)者們積極研究碳排放權(quán)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告等財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題[2-5]，而對(duì)管理會(huì)計(jì)在減排中的積極作用關(guān)注不足[1]。在管理會(huì)計(jì)的眾多方法中，預(yù)算可直接為企業(yè)的碳排放管理服務(wù)[6]。由預(yù)算衍生的碳預(yù)算通過(guò)規(guī)劃企業(yè)的碳排放、碳減排和碳排放權(quán)交易活動(dòng)的資金投入和產(chǎn)出，可發(fā)展成為一種現(xiàn)實(shí)可行的管理方法。因?yàn)闊o(wú)論對(duì)國(guó)家、區(qū)域還是企業(yè)層面的碳減排而言，碳預(yù)算均是關(guān)鍵性的管理工具和制度安排[7]?；诖吮尘?，本文將對(duì)碳預(yù)算體系展開(kāi)研究，充分發(fā)揮其在規(guī)劃碳管理、量化碳效益等方面的功能和作用。

二、文獻(xiàn)回顧

碳預(yù)算最早被應(yīng)用于計(jì)算某一區(qū)域的碳排放源和碳匯等研究中，主要指該地區(qū)森林、陸地等系統(tǒng)的碳吸收能力總和。自《京都議定書(shū)》發(fā)布后碳預(yù)算首次被應(yīng)用為公共政策管理工具。最早的宏觀碳預(yù)算是國(guó)際碳預(yù)算，如潘家華和陳迎[8]應(yīng)用情景分析方法，以1990年為評(píng)估基準(zhǔn)年、2050年為評(píng)估截止年，假設(shè)全球排放在2015年封頂，峰值高于2005年水平大約10%。在此情景下，1900～2050年的151年間全球碳預(yù)算約為2.27萬(wàn)億噸CO2，2005年全球總?cè)丝诖蠹s64.6億，人均累積排放約為352.5噸CO2，平均到每人每年的碳預(yù)算約為2.33噸CO2。隨著國(guó)際社會(huì)對(duì)氣候變化問(wèn)題的關(guān)注，各國(guó)也開(kāi)始編制碳預(yù)算，為國(guó)家減排責(zé)任的承擔(dān)提供理論依據(jù)。如英國(guó)通過(guò)發(fā)展政府碳預(yù)算系統(tǒng)來(lái)規(guī)劃其國(guó)家層面的碳減排[9]。

鑒于微觀企業(yè)的主體減排地位，有學(xué)者認(rèn)為碳預(yù)算不應(yīng)局限于宏觀和中觀，全球碳預(yù)算、國(guó)家碳預(yù)算、地方政府的區(qū)域碳預(yù)算以及企業(yè)的碳預(yù)算應(yīng)該構(gòu)成一個(gè)完整的碳預(yù)算體系。而微觀層次的企業(yè)碳預(yù)算應(yīng)該是宏觀層次和中觀層次碳預(yù)算的基礎(chǔ)和自然延伸[7]。企業(yè)碳預(yù)算的研究逐漸成為學(xué)者們關(guān)注的熱點(diǎn)問(wèn)題。張彩平等[10]則指出全面的企業(yè)碳管理框架包括碳預(yù)算的制定和優(yōu)化。周志方等[11]從產(chǎn)品生命周期的角度，根據(jù)碳足跡追蹤進(jìn)而確認(rèn)企業(yè)減排關(guān)鍵點(diǎn)，分析碳減排的投入與產(chǎn)出以制定碳減排決策。涂建明等[1]以發(fā)電行業(yè)為例構(gòu)建了由碳排放子預(yù)算、碳減排量及成本子預(yù)算、碳減排收益子預(yù)算和碳排放權(quán)交易子預(yù)算等組成的企業(yè)碳預(yù)算體系。閆華紅和趙愛(ài)英[12]從內(nèi)容體系、組織體系等角度對(duì)企業(yè)碳預(yù)算進(jìn)行改進(jìn)。杜子平和朱文浩[13]將鋼鐵企業(yè)的碳預(yù)算劃分為耗用原料及燃料碳預(yù)算、減排碳預(yù)算和碳排放權(quán)交易碳預(yù)算三個(gè)子預(yù)算。閆華紅等[14]以水泥行業(yè)為例，構(gòu)建了由碳預(yù)算編制、碳預(yù)算控制和碳預(yù)算考核組成的碳預(yù)算體系，以此作為對(duì)全面預(yù)算的補(bǔ)充，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)低碳化發(fā)展。徐琨[15]以馬鞍山鋼鐵為例，從減量、結(jié)構(gòu)和技術(shù)減排的層面為其設(shè)計(jì)碳預(yù)算方案，建立碳減排績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

綜上可知，國(guó)內(nèi)外學(xué)者已逐漸認(rèn)識(shí)到碳預(yù)算在宏觀、中觀和微觀管理減排中的積極作用，積極探索將碳預(yù)算融入微觀企業(yè)碳排放和減排活動(dòng)的方式和路徑。然而，深入研究可發(fā)現(xiàn)，目前的研究還存在以下不足：①盡管很多學(xué)者嘗試從碳排放、碳減排和碳排放權(quán)交易的角度編制企業(yè)碳預(yù)算，但缺乏對(duì)碳減排凈收益預(yù)算的關(guān)注，因而不能對(duì)企業(yè)的碳管理形成有效的激勵(lì)和約束；②目前學(xué)者們所提出的碳預(yù)算只能靜態(tài)地反映碳管理活動(dòng)的效果，尚不能根據(jù)能源價(jià)格、碳價(jià)等因素的變化及時(shí)調(diào)整碳預(yù)算目標(biāo)，進(jìn)而采取更有針對(duì)性的減排措施。針對(duì)上述局限，本文擬構(gòu)建由碳排放子預(yù)算、碳減排量及成本子預(yù)算、碳排放權(quán)交易子預(yù)算、碳減排凈損益子預(yù)算組成的企業(yè)碳預(yù)算體系，進(jìn)而綜合考慮碳價(jià)、能源價(jià)格、政策準(zhǔn)則等因素的變動(dòng)對(duì)碳減排損益的影響，構(gòu)建基于交互控制的碳預(yù)算管理體系。

三、企業(yè)碳預(yù)算體系的構(gòu)建

1.企業(yè)碳預(yù)算體系的編制思路。為了充分發(fā)揮碳預(yù)算在碳排放和碳減排活動(dòng)中的積極作用，企業(yè)碳預(yù)算體系構(gòu)建思路具體如下：①收集碳價(jià)、清潔能源成本、碳排放政策、歷史碳排放數(shù)據(jù)等碳排放信息，建立碳信息系統(tǒng)。②根據(jù)碳信息系統(tǒng)確定企業(yè)預(yù)計(jì)碳排放量、碳排放預(yù)算量和碳減排預(yù)算量。③通過(guò)企業(yè)實(shí)施的經(jīng)營(yíng)性碳減排和投資性碳減排確定具體碳減排量、碳減排成本，并由此計(jì)算出企業(yè)碳排放權(quán)交易量及交易損益。④將企業(yè)實(shí)行碳減排活動(dòng)所產(chǎn)生的成本、損益、政府提供的補(bǔ)貼等匯總計(jì)算得出碳減排凈損益。⑤在上述碳預(yù)算執(zhí)行的過(guò)程中，企業(yè)管理者應(yīng)當(dāng)定期關(guān)注碳預(yù)算的編制、執(zhí)行和反饋；同時(shí)企業(yè)通過(guò)月、季、年度會(huì)議分析碳預(yù)算的執(zhí)行進(jìn)度，確認(rèn)碳預(yù)算是否實(shí)現(xiàn)碳減排的目標(biāo)。具體如圖1所示。

圖1 企業(yè)碳預(yù)算體系構(gòu)建思路

2.企業(yè)碳預(yù)算體系的編制基礎(chǔ)。

（1）企業(yè)碳排放活動(dòng)。企業(yè)碳排放活動(dòng)包括：化石能源燃燒、生產(chǎn)流程中化學(xué)反應(yīng)以及凈購(gòu)入的電力、熱力產(chǎn)生的溫室氣體。各行業(yè)可根據(jù)國(guó)家發(fā)改委頒布的《二十四個(gè)行業(yè)企業(yè)溫室氣體排放核算方法與報(bào)告指南》對(duì)企業(yè)碳排放活動(dòng)進(jìn)行界定，并計(jì)算碳排放量。

（2）企業(yè)碳減排活動(dòng)。企業(yè)碳減排活動(dòng)按照資金投入的計(jì)量方法不同可分為經(jīng)營(yíng)性碳減排和投資性碳減排。而各項(xiàng)減排措施相應(yīng)產(chǎn)生的成本可分為經(jīng)營(yíng)性碳減排成本和投資性碳減排成本。具體的經(jīng)營(yíng)性、投資性碳減排量計(jì)算方法如下：

根據(jù)上述公式（1）可知，企業(yè)碳減排總量等于經(jīng)營(yíng)性碳減排量與投資性碳減排量之和。公式（2）中經(jīng)營(yíng)性碳減排量是指企業(yè)在原有的技術(shù)、設(shè)備條件下，使用清潔能源代替高碳能源所減少的碳排放量。公式（3）中投資性碳減排量是指企業(yè)通過(guò)引入各項(xiàng)環(huán)保節(jié)能的技術(shù)設(shè)備所減少的二氧化碳排放量。

企業(yè)采取碳減排措施必然會(huì)產(chǎn)生資金支出，按照碳減排的分類(lèi)，碳減排支出可分為經(jīng)營(yíng)性碳減排成本和投資性碳減排成本。具體的計(jì)算方法如下：

上述公式（4）中經(jīng)營(yíng)性碳減排成本是指企業(yè)使用清潔能源所支付的對(duì)價(jià)（超過(guò)原有能源價(jià)格的部分）。投資性碳減排一般資金投入較大且受益年限長(zhǎng)，根據(jù)會(huì)計(jì)上的收入與成本費(fèi)用配比的原則，投資性碳減排成本應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)受益年限均攤。因此，公式（5）中投資性碳減排是指企業(yè)引入節(jié)能環(huán)保的技術(shù)、設(shè)備支付的對(duì)價(jià)（超過(guò)原有技術(shù)、設(shè)備價(jià)格的部分），再按受益年限平均攤銷(xiāo)。

（3）企業(yè)碳排放權(quán)交易核算。政府設(shè)立碳交易市場(chǎng)，企業(yè)可以在此公開(kāi)買(mǎi)賣(mài)碳排放權(quán)。企業(yè)交易的碳排放權(quán)是指企業(yè)實(shí)際碳排放量與政府免費(fèi)提供碳配額之差。

若E碳排放權(quán)＞0，則企業(yè)需要額外購(gòu)買(mǎi)碳排放權(quán)形成碳排放成本（COST碳排放權(quán)），計(jì)算如下：

若E碳排放權(quán)＜0，則企業(yè)可以將節(jié)余的碳排放權(quán)在市場(chǎng)上出售，獲取碳交易收益（R碳排放權(quán)），計(jì)算如下：

其中，p碳排放權(quán)是指碳交易市場(chǎng)上的公開(kāi)碳排放權(quán)成交價(jià)格。

3.企業(yè)碳預(yù)算體系的內(nèi)容構(gòu)成。

（1）碳排放子預(yù)算。碳排放子預(yù)算主要是核算企業(yè)預(yù)計(jì)碳排放量、碳排放預(yù)算量和碳減排預(yù)算量。其中，企業(yè)預(yù)計(jì)碳排放量可以由企業(yè)歷史數(shù)據(jù)、市場(chǎng)占有率等推算得出，而碳排放預(yù)算量和碳減排預(yù)算量則是企業(yè)在考慮預(yù)計(jì)碳排放量的情況下，根據(jù)自身減排能力和實(shí)際經(jīng)營(yíng)需求來(lái)決定。三者之間存在以下關(guān)系：

碳排放預(yù)算量=預(yù)計(jì)碳排放量-碳減排預(yù)算量

（9）

（2）碳減排量及成本子預(yù)算。碳減排量及成本子預(yù)算則是具體規(guī)劃各項(xiàng)碳減排措施的減排量，通過(guò)上述碳減排子預(yù)算可以得出企業(yè)總體的碳減排量，企業(yè)可以根據(jù)現(xiàn)有的減排措施來(lái)分配減排量并計(jì)算各項(xiàng)減排措施的支出。

（3）碳排放權(quán)交易子預(yù)算。碳排放權(quán)交易子預(yù)算的內(nèi)容是民航企業(yè)碳排放交易量和交易損益。其中，在企業(yè)實(shí)施碳減排措施情況下，碳排放交易預(yù)算量等于碳排放預(yù)算量與政府免費(fèi)提供的碳配額之差，即公式（10）。根據(jù)碳交易市場(chǎng)上公開(kāi)的碳價(jià)可相應(yīng)計(jì)算出民航企業(yè)碳排放交易所形成的損益。

碳排放權(quán)交易預(yù)算量=碳排放預(yù)算量-政府碳配額 （10）

（4）碳減排凈收益子預(yù)算。碳減排凈收益子預(yù)算是企業(yè)做出碳減排決策的依據(jù)，該子預(yù)算主要是計(jì)算各種碳減排方案實(shí)行后所產(chǎn)生的凈損益。因而，企業(yè)可以通過(guò)比較各項(xiàng)碳減排方案的經(jīng)濟(jì)效益從而選取合理有效的方案，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)碳減排目標(biāo)。通過(guò)上述內(nèi)容可知，企業(yè)在碳減排時(shí)發(fā)生碳減排成本、在碳排放權(quán)交易時(shí)產(chǎn)生損益。同時(shí)，政府提供的各項(xiàng)補(bǔ)貼或者罰款也應(yīng)當(dāng)計(jì)入碳減排凈損益子預(yù)算中，與碳減排成本、碳排放權(quán)交易損益進(jìn)行核算確定最終的碳減排凈損益。具體計(jì)算公式如下：

碳減排凈損益=碳排放權(quán)交易損益-碳減排成本±政府補(bǔ)貼或罰款 （11）

4.碳預(yù)算體系在AC航空公司的應(yīng)用分析。AC航空作為我國(guó)上市公司，在中國(guó)航空運(yùn)輸市場(chǎng)占有一定份額，是中國(guó)民航業(yè)代表性企業(yè)之一。因此，以AC航空為例進(jìn)行分析不僅能驗(yàn)證碳預(yù)算體系的適用性，更能證明碳預(yù)算體系在整個(gè)行業(yè)推廣的可行性。

（1）設(shè)定AC航空的碳預(yù)算目標(biāo)。AC航空是民航業(yè)的一家上市公司，根據(jù)AC航空的歷史經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)以及市場(chǎng)需求，在企業(yè)不實(shí)施任何減排措施的情況下，AC航空2018年預(yù)計(jì)消耗的資源類(lèi)型及數(shù)量如表1所示。

表1 AC航空2018年預(yù)計(jì)消耗資源類(lèi)型及數(shù)量

根據(jù)上述列舉出的AC航空2018年預(yù)計(jì)消耗的資源數(shù)量，按照《中國(guó)民用航空企業(yè)溫室氣體排放核算方法與報(bào)告指南（試行）》中民航企業(yè)碳排放量核算方法，本文對(duì)AC航空2018年預(yù)計(jì)的碳排放情況進(jìn)行了核算，具體如表2所示。

根據(jù)表2的計(jì)算結(jié)果可知，AC航空2018年預(yù)計(jì)碳排放量為23523869噸，政府碳配額為22582914噸。因此，AC航空在沒(méi)有采取任何碳減排措施的情況下，需要在碳交易市場(chǎng)購(gòu)入的碳排放交易量為940955噸。根據(jù)碳交易市場(chǎng)上獲取的公開(kāi)碳交易價(jià)格，AC航空額外購(gòu)買(mǎi)碳排放權(quán)所支付的成本為51752525元。

表2 AC航空2018年預(yù)計(jì)碳排放量計(jì)算

AC航空考慮到經(jīng)營(yíng)需求以及減排能力，設(shè)計(jì)的減排方案為：①經(jīng)營(yíng)性碳減排：采用50000噸生物質(zhì)航油代替航空煤油。生物質(zhì)航油燃燒產(chǎn)生的單位碳排放量是航空煤油的30%左右，該項(xiàng)減排措施能減少碳排放量110360噸。②投資性碳減排：為新購(gòu)入的20架飛機(jī)加裝翼尖小翼，該項(xiàng)減排措施能減少碳排放量15009噸。

（2）AC航空碳預(yù)算編制內(nèi)容。①碳排放子預(yù)算。通過(guò)實(shí)行上述兩項(xiàng)減排措施，AC航空的碳減排預(yù)算量為125369噸。根據(jù)公式（9），AC航空的碳排放預(yù)算量為23398500噸。②碳減排量及成本子預(yù)算。經(jīng)營(yíng)性碳減排成本：航油均價(jià)為4000元／噸，生物質(zhì)航油約為10000元／噸，投資性碳減排成本為300000000元。投資性碳減排成本：為新購(gòu)入的20架飛機(jī)加裝翼尖小翼，一架飛機(jī)加裝翼尖小翼的成本約為6000000元，而平均機(jī)齡為10年。因此，AC航空投資性碳減排成本為12000000元。AC航空具體的碳減排量及成本如表3所示。③碳排放權(quán)交易子預(yù)算。AC航空碳排放權(quán)交易量為815585噸。企業(yè)購(gòu)買(mǎi)碳排放交易權(quán)支付的成本為44857230元。AC航空2018年碳減排活動(dòng)數(shù)據(jù)如表4所示。④碳減排凈損益子預(yù)算。根據(jù)《民航節(jié)能減排專(zhuān)項(xiàng)資金項(xiàng)目指南》和AC航空的政府節(jié)能減排專(zhuān)項(xiàng)補(bǔ)助數(shù)據(jù)，2018年AC航空關(guān)于經(jīng)營(yíng)性碳減排政府補(bǔ)助金額約為291056000元，投資性碳減排政府補(bǔ)助金額約為57803200元，AC航空碳減排凈損益為-7998030元。

表3 AC航空碳減排量及成本

表4 AC航空碳減排活動(dòng)數(shù)據(jù)

四、基于交互控制視角的碳預(yù)算體系構(gòu)建

在企業(yè)編制碳預(yù)算方案后的執(zhí)行中期，當(dāng)外部市場(chǎng)信息發(fā)生變化時(shí)，首先需要計(jì)算出市場(chǎng)信息變動(dòng)后原碳減排方案所產(chǎn)生碳減排凈損益；然后需要按照市場(chǎng)信息變動(dòng)重新制定碳減排方案，綜合計(jì)算新方案的碳減排成本、交易成本，從而計(jì)算碳減排凈損益；最后需要將調(diào)整前后的碳減排凈損益進(jìn)行比較，確定最優(yōu)碳減排方案。整個(gè)過(guò)程貫穿交互控制的思想。

1.交互控制的內(nèi)涵。交互控制概念是在Simons[16]構(gòu)建的“信念控制→邊界控制→診斷控制→交互控制”這一管理控制框架中首次提出來(lái)的。該管理控制框架對(duì)實(shí)際管理中存在的“創(chuàng)新”（適應(yīng)變化環(huán)境）與“約束”（強(qiáng)調(diào)達(dá)成既定目標(biāo)）這兩種對(duì)立卻又必不可少的觀點(diǎn)進(jìn)行了有效協(xié)調(diào)?？蚣苤星叭齻€(gè)控制系統(tǒng)對(duì)應(yīng)“約束”，保證企業(yè)確定目標(biāo)、評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)等。而“交互控制”系統(tǒng)則對(duì)應(yīng)“創(chuàng)新”，用于應(yīng)對(duì)戰(zhàn)略不確定性、環(huán)境變化并做出相應(yīng)調(diào)整。筆者認(rèn)為，交互控制通過(guò)調(diào)整碳預(yù)算目標(biāo)能進(jìn)一步發(fā)揮其在碳排放管理中的作用。

2.交互控制的特點(diǎn)。實(shí)施交互控制的目的在于適應(yīng)企業(yè)戰(zhàn)略上的不確定性。交互控制與預(yù)算相結(jié)合，具體如下：①在預(yù)算初期制定預(yù)算目標(biāo)時(shí)需要其他運(yùn)營(yíng)部門(mén)參與，根據(jù)企業(yè)歷史經(jīng)營(yíng)情況和未來(lái)經(jīng)營(yíng)需求確定，是以過(guò)去和未來(lái)為導(dǎo)向；②在預(yù)算執(zhí)行中期管理層需要持續(xù)關(guān)注預(yù)算執(zhí)行情況，根據(jù)預(yù)算前提的變化重新調(diào)整預(yù)算目標(biāo)并實(shí)行經(jīng)常性的溝通。

3.基于交互控制的碳預(yù)算調(diào)整。借鑒交互控制思想，根據(jù)碳預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果以及碳信息的變動(dòng)調(diào)整碳預(yù)算目標(biāo)，重新計(jì)算碳減排量、碳減排凈損益，選擇最優(yōu)的碳減排方案，如圖2所示。

圖2 基于交互控制視角的企業(yè)碳預(yù)算體系

假設(shè)在2018年6月碳減排措施實(shí)施情況如表5所示。

表5 碳減排措施實(shí)施進(jìn)度

若在碳預(yù)算執(zhí)行中期，生物質(zhì)航油工藝升級(jí)而使得其售價(jià)降低為8000元/噸，其經(jīng)營(yíng)性碳減排成本不變，則在原來(lái)使用50000噸生物質(zhì)航油的基礎(chǔ)上增加12500噸。AC航空調(diào)整后的碳預(yù)算如表6所示。

表6 交互控制視角下的碳預(yù)算體系調(diào)整

綜上所述，AC航空在執(zhí)行碳預(yù)算的過(guò)程中，根據(jù)生物質(zhì)航油的價(jià)格變化而相應(yīng)調(diào)整了各項(xiàng)子預(yù)算，最終得出的碳減排損益為-6480580元，即AC航空實(shí)施碳減排措施需要支付的成本。雖然AC航空采取碳減排措施沒(méi)有給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)收益，但是考慮到AC航空若不實(shí)施任何碳減排措施所支付的機(jī)會(huì)成本為51752525元，顯然AC航空采取碳減排措施對(duì)企業(yè)更有利。

五、結(jié)論與啟示

1.結(jié)論。本文基于高排放企業(yè)面對(duì)碳排放管制需要加強(qiáng)碳減排管理的現(xiàn)實(shí)要求，嘗試借鑒交互控制思想構(gòu)建碳預(yù)算體系，主要結(jié)論如下：①針對(duì)國(guó)內(nèi)外缺乏通用碳預(yù)算體系的現(xiàn)狀，本文構(gòu)建了由碳排放子預(yù)算、碳減排量及成本子預(yù)算、碳排放權(quán)交易子預(yù)算、碳減排凈損益子預(yù)算組成的企業(yè)碳預(yù)算體系，不僅能對(duì)企業(yè)的碳排放及減排活動(dòng)進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃，還能通過(guò)合理安排碳減排投入，積極參與碳排放權(quán)交易以提高碳減排收益。②借鑒交互控制的思想，考慮碳價(jià)、能源價(jià)格等因素對(duì)碳預(yù)算體系的影響。通過(guò)動(dòng)態(tài)調(diào)整碳預(yù)算目標(biāo)，進(jìn)而調(diào)整碳排放和減排活動(dòng)的投入，可使碳預(yù)算更有效地指導(dǎo)企業(yè)的碳管理實(shí)踐。

2.啟示。碳預(yù)算是碳管理會(huì)計(jì)的一個(gè)新興研究領(lǐng)域，與宏觀和中觀碳預(yù)算相比，微觀層面的企業(yè)碳預(yù)算研究還很不成熟，很多問(wèn)題值得深入研究：①我國(guó)目前并未發(fā)布碳預(yù)算指南來(lái)引導(dǎo)企業(yè)審視和量化自身的碳排放和碳減排行為所產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響。因此，政府應(yīng)加強(qiáng)碳預(yù)算制度建設(shè)，企業(yè)更需要借助碳預(yù)算來(lái)約束自身的碳排放行為。②編制碳預(yù)算，數(shù)據(jù)是基礎(chǔ)。這需要完善碳排放量核算和核查方法以提高碳排放量數(shù)據(jù)的質(zhì)量；同時(shí)還應(yīng)加強(qiáng)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)建設(shè)，為碳預(yù)算提供公允的碳價(jià)格。③鑒于各行各業(yè)碳排放成因的復(fù)雜性，應(yīng)循序漸進(jìn)地推進(jìn)企業(yè)碳預(yù)算的編制和實(shí)施。如先可以在電力、鋼鐵、水泥等高排放行業(yè)中推行碳預(yù)算，檢驗(yàn)碳預(yù)算制度的有效性和可行性。然后在完善碳預(yù)算制度的基礎(chǔ)上將碳預(yù)算推廣至所有的行業(yè)中，以此充分發(fā)揮碳預(yù)算在規(guī)劃碳管理活動(dòng)、量化碳減排損益中的積極作用。